【特別關(guān)注】拜登政府想放棄BEAT，并用支柱二取而代之

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來源：TAXNOTES 日期：2022年3月29日
作者：安德魯·維拉德
編譯：思邁特財(cái)稅國際稅收服務(wù)團(tuán)隊(duì)
在不到一年的時(shí)間里，拜登政府第二次提議取消稅基侵蝕與反濫用稅(BEAT)，但現(xiàn)在它提議用一項(xiàng)與經(jīng)合組織提案類似的低稅利潤規(guī)則（UTPR）來取代它。
Tpperson注：2020年8月14日，美國國稅局（IRS）發(fā)布了關(guān)于實(shí)施稅基侵蝕與反濫用稅（Base Erosion andAnti-abuse Tax — BEAT）最終條例（TD9885）的修正案。BEAT的計(jì)算方法是，將美國企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)公司支付的可稅前扣除款項(xiàng)加回來，并對(duì)納稅人調(diào)整前后的應(yīng)納稅所得額差額按一定稅率征收最低稅，2018年的稅率為5%，2019年起為10%，2025年起為12.5%。
財(cái)政部在其綠皮書中概述了其最新提案，該綠皮書與3月28日公布的政府預(yù)算案一起提供，并闡述向UTPR轉(zhuǎn)變的理由。
綠皮書指出：“與全球無形低稅所得（GILTI）制度相結(jié)合，采用UTPR可確?？鐕荆o論是總部位于美國還是其他地方）所獲得的所得，無論該所得來自何處，都必須適用最低稅率?！本G皮書設(shè)想了一個(gè)修訂后的GILTI制度，以適用于每個(gè)國家?！斑@確保了公司不能通過例如將總部搬遷至未實(shí)施“收入納入規(guī)則”（IIR）的外國轄區(qū)等方式規(guī)避最低稅率。
經(jīng)合組織實(shí)現(xiàn)全球公司稅收現(xiàn)代化的雙支柱方案的支柱二將適用于集團(tuán)年收入超過7.5億歐元的大型跨國企業(yè)，主要依靠全球反稅基侵蝕規(guī)則（GloBE)，其中包括IIR和UTPR(以前稱為低稅支付規(guī)則)。IIR將對(duì)范圍內(nèi)跨國公司低于15%有效稅率的所得征收補(bǔ)足稅，而UTPR將通過拒絕最低稅率下的扣除而適用于未根據(jù)IIR征收的任何補(bǔ)足稅。
綠皮書提案指出，UTPR將主要適用于低稅收轄區(qū)內(nèi)的外國母公司，且僅當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)告集團(tuán)在過去四年中的兩年中全球收入至少達(dá)到8.5億美元時(shí)適用。
根據(jù)綠皮書，該提案包括一項(xiàng)國內(nèi)最低補(bǔ)足稅，目的是在其他國家征收UTPRs時(shí)保護(hù)美國的收入。綠皮書還指出，該提案將允許美國納稅人從促進(jìn)國內(nèi)投資和就業(yè)的稅收抵免中受益，但沒有詳細(xì)說明如何受益。
支柱二允許各國建立符合其規(guī)則的國內(nèi)最低稅，國內(nèi)稅收可從支柱二最低稅中抵免。
綠皮書規(guī)定，國內(nèi)最低補(bǔ)足稅將等于財(cái)務(wù)報(bào)告集團(tuán)在美國的利潤超過該集團(tuán)就該利潤支付或應(yīng)計(jì)所得稅的15%。
綠皮書提案還規(guī)定，補(bǔ)足稅是根據(jù)集團(tuán)利潤和有效稅率(包括公司替代最低稅率)計(jì)算得出的轄區(qū)基礎(chǔ)上確定的。補(bǔ)足稅將分配給集團(tuán)運(yùn)營所在的轄區(qū)，該轄區(qū)采用了符合支柱二的UTPR。利潤和有效稅率以財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，并根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和稅收差異進(jìn)行調(diào)整，轄區(qū)的利潤排除有形資產(chǎn)賬面價(jià)值和工資的5%。
如果UTPR不允許超過一個(gè)納稅年度允許的總扣除額，則可以無限期結(jié)轉(zhuǎn)。該提案還包括最低限度的例外情況。
綠皮書聲稱，UTPR不適用于受GILTI約束的所得。參議院共和黨人攻擊財(cái)政部，稱其認(rèn)為財(cái)政部在支柱二談判中投降，導(dǎo)致現(xiàn)有GILTI制度不合規(guī)，一些納稅人慢慢意識(shí)到，由于GILTI與支柱二的相互作用，如果GILTI制度的擬議改革未能獲得通過，他們可能會(huì)損失更多。
在2024年開始的納稅年度，BEAT將被廢除，并由UTPR取而代之。
美國在全球的承諾
丹頓大學(xué)的約翰·L·哈林頓發(fā)現(xiàn)，用UTPR和國內(nèi)最低補(bǔ)足稅取代BEAT的提議是綠皮書中最重要的新規(guī)定，但他表示，考慮到財(cái)政部對(duì)支柱二的承諾，這并不奇怪。
哈靈頓說：“美國已經(jīng)很難說服其他國家，我們的GILTI 規(guī)則實(shí)際上是支柱二的IIR的實(shí)施；繼續(xù)使用BEAT框架來保持與UTPR的顯著偏離，只會(huì)使說服更加困難。”
BDO USA LLP的Monika Loving表示，取代BEAT“顯示與支柱二直接一致的強(qiáng)烈信息”。
“綠皮書中提出的國際改革條款是跨國公司在他們的情景示范中需要考慮的另一個(gè)角度，以確定支柱二的影響?！薄柏?cái)政部繼續(xù)表示支持全球稅收改革，美國的結(jié)盟方式對(duì)美國跨國公司和外國跨國公司都有重大影響。美國跨國公司對(duì)GILTI 改革的方向有著強(qiáng)烈的興趣，外國跨國公司將密切關(guān)注BEAT規(guī)則的潛在替代?！?br /> 根據(jù)稅收基金會(huì)的布恩（DanielBunn）的說法，政府試圖在考慮支柱二立法模板的同時(shí)最大化收入。
布恩說：“用UTPR取代BEAT可能會(huì)提高在美國運(yùn)營的外國公司的收入，但真正重要的因素將是在其他國家實(shí)施UTPR時(shí)使用合格的國內(nèi)最低補(bǔ)足稅。在這些規(guī)則的背景下，這將使美國財(cái)政部在征稅權(quán)方面走在前列。”“這也是我們第一次真正看到政府明確嘗試按照[支柱二]立法模板對(duì)自己的提案進(jìn)行規(guī)則制定，盡管GILTI沒有改變與立法模板更緊密地一致，但UTPR和[合格的國內(nèi)最低補(bǔ)足稅]方法與立法模板直接相關(guān)?！?br /> 如果一開始你沒有成功. . .
BEAT規(guī)則一直是以前政府關(guān)注的目標(biāo)，財(cái)政部批評(píng)這一機(jī)制在防止稅基侵蝕方面無效。財(cái)政部還發(fā)現(xiàn)，它既過于包容，因?yàn)樗鼰o法區(qū)分向低稅附屬公司和其他地方支付的稅基侵蝕付款，也不夠包容，因?yàn)樗话ㄉ唐蜂N售成本付款。
2021年5月，拜登政府概述了其新構(gòu)想的停止有害倒置和結(jié)束低稅收發(fā)展提案(SHIELD)的細(xì)節(jié)，該提案旨在取代BEAT。與BEAT一樣，SHIELD通常也適用于對(duì)美國稅基構(gòu)成風(fēng)險(xiǎn)的付款。然而，SHIELD將廢除BEAT及其觸發(fā)機(jī)制——通常在跨境關(guān)聯(lián)方付款超過總扣除額3%時(shí)適用——而采用有效的稅率門檻。SHIELD也與BEAT不同，它拒絕扣除相關(guān)款項(xiàng)，而不是對(duì)某些調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額征收最低稅。
但在2021年10月，政府放棄了SHIELD，反而支持BEAT，并通過一些顯著的改變，使其更符合眾議院民主黨人的意見。
在3月28日的一次媒體報(bào)道中，財(cái)政部官員似乎淡化了UTPR和SHIELD之間的差異，認(rèn)為在今年3月28日的綠皮書中詳細(xì)說明的細(xì)節(jié)只有在經(jīng)合組織在2021年12月發(fā)布的《包容性框架》協(xié)議之后才可能實(shí)現(xiàn)。這位官員說，UTPR可以被視為SHIELD的更高級(jí)版本。
但這些提議預(yù)計(jì)將帶來的收入差異是相當(dāng)大的。根據(jù)預(yù)算估計(jì)，實(shí)施UTPR預(yù)計(jì)將在10年內(nèi)籌集2390億美元。根據(jù)去年的估計(jì)，SHIELD預(yù)計(jì)將籌集3900億美元。
這位官員表示，政府期待著與國會(huì)合作，以符合支柱二的方式保護(hù)稅收激勵(lì)，而綠色抵免的直接支付結(jié)構(gòu)可能被證明是這樣做的一個(gè)模式。該官員還普遍淡化了這一問題，認(rèn)為根據(jù) UTPR可能被抓獲的納稅人人數(shù)很少，僅占美國企業(yè)總數(shù)的0.02%。

應(yīng)稅單位報(bào)告
哈林頓認(rèn)為，綠皮書不同尋常，因?yàn)樗诨€中采用了眾議院通過的《重建更好法案》（H.R.5376），這意味著該立法幾乎包含了所有稅收條款。
哈靈頓說：“如果這是正確的，總統(tǒng)2023財(cái)年預(yù)算案中最大的國際變化并沒有明確說明，而是在眾議院通過的《重建更好法案》中發(fā)現(xiàn)的?！?br /> Alvarez&Marsal Tax and LLC的肯·布魯爾（Ken Brewer）指出，在多個(gè)案例中，綠皮書似乎假設(shè)《重建更好法案》將獲得通過，盡管綠皮書中明確的一些條款也包含在《重建更好法案》中。Alvarez&Marsal的Kevin M.Jacobs表示，理解提出的政策類似于“某種拼圖游戲”，目前尚不清楚《重建更好法案》最終能否通過。
“你如何評(píng)估綠皮書提案，這對(duì)時(shí)間安排有什么影響？”雅各布斯問道，想知道是否所有的綠皮書提案都會(huì)包含在一個(gè)立法方案中?！皣鴷?huì)日程安排很緊。”
另外，綠皮書還建議擴(kuò)大外國商業(yè)實(shí)體的定義，以包括應(yīng)納稅額的單位，以期待在《重建更好法案》下提出的修訂，該法案在2021年11月通過眾議院，但在參議院擱置。
第6038節(jié)要求控制外國公司或合伙企業(yè)的美國人報(bào)告具體信息，并對(duì)未能報(bào)告的行為處以罰款。
根據(jù)綠皮書，如果獲得通過，《重建更好法案》將需要額外的信息報(bào)告，因?yàn)镚ILTI、F子部分和外國稅收抵免規(guī)則將適用于各個(gè)轄區(qū)，具體適用于應(yīng)稅單位。應(yīng)稅單位是指納稅人、美國股東的外國公司或其稅務(wù)居住地或應(yīng)稅存在不同于納稅人或外國公司的過境實(shí)體或分支機(jī)構(gòu)。
“由于重點(diǎn)轉(zhuǎn)移到應(yīng)用GILTI，F(xiàn)子部分和使用按轄區(qū)應(yīng)稅單位標(biāo)準(zhǔn)的FTC規(guī)則，因此有必要收集同一級(jí)別的信息；也就是說，收集外國轄區(qū)內(nèi)每個(gè)應(yīng)稅單位的信息。通過獲得每個(gè)應(yīng)稅單位的準(zhǔn)確信息，合規(guī)和執(zhí)法工作將得到改善?！本G皮書指出，同時(shí)也主張?jiān)趹?yīng)稅單位層面實(shí)施報(bào)告失敗處罰。
根據(jù)綠皮書，分支機(jī)構(gòu)或非獨(dú)立實(shí)體應(yīng)稅單位的年度會(huì)計(jì)期間將是其所有者的會(huì)計(jì)期間。綠皮書將授予財(cái)政部在第6038節(jié)納稅單位報(bào)告中，將外國居民中的美國人視為美國居民的權(quán)力。
該提案適用于2023年開始的納稅年度，預(yù)計(jì)將在10年內(nèi)籌集18億美元。
哈靈頓說，額外的報(bào)告提案是眾議院通過的《重建更好法案》FTC修改的“邏輯延伸”。
“然而，信息報(bào)告負(fù)擔(dān)已經(jīng)幾乎不可能完全遵守，這又增加了一個(gè)負(fù)擔(dān)，”他說。
GILTI的隱藏變化
哈靈頓說，一項(xiàng)重要的國際條款是另一項(xiàng)綠皮書提案的副作用。
《重建更好法案》減少了第250節(jié)的扣除額，使GILTI 的有效稅率與支柱二中15%的最低稅率保持一致。綠皮書建議將公司稅率提高到28%，而不建議調(diào)整眾議院通過的《重建更好法案》第250條的扣除額。在保持GILTI 稅率扣除額不變的情況下，綠皮書指出，它避免了增加以更高的國內(nèi)稅率將利潤和活動(dòng)轉(zhuǎn)移到海外的動(dòng)機(jī)。
哈靈頓說：“這意味著，根據(jù)今年的綠皮書提案，GILTI 的有效稅率將是20%，而不是眾議院通過的《重建更好法案》中的15%。在討論公司稅率時(shí)提出的更高稅率的邏輯遠(yuǎn)沒有說服力?！?。
對(duì)布魯爾來說，綠皮書提案引發(fā)了一個(gè)更大的問題，即它們是否有可能頒布?！斑@真的只是科幻小說嗎？這真的有可能發(fā)生嗎？”布魯爾問道?！坝袥]有人跟[參議員]基爾斯滕·西內(nèi)馬或[參議員喬·曼欽]談過提高企業(yè)稅率？”
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