【2021年07月19日】“走出去”企業(yè)境外稅收風險及應對措施

內容提要：中國“走出去”企業(yè)在全球合法、合規(guī)大環(huán)境下，境外稅務風險的防控日顯重要。本文較全面地梳理和歸納了“走出去”企業(yè)在境外常見的主要稅務風險：即對稅制調研、稅收協(xié)定、投資架構、合同估稅、外賬憑證、稅收優(yōu)惠、總部墊資、境外個稅，完工清稅、外部合作、稅務檢查和稅收爭議相關的十二項稅務風險存在的情況和原因進行分析和總結。筆者還根據自己多年境外實操經驗，從境外稅務管理及風險防控的各項具體制度性建設和完善的角度，提出了應對措施的參考建議。

  
引言
  
自從我國2013年提出“一帶一路”倡議以來，中國“一帶一路”沿線國家業(yè)務發(fā)展越來越好，尤其是對外承包工程成就顯著。截止到2021年上半年，中國對外承包工程已經占到全球業(yè)務的近六成。中國企業(yè)的海外競爭力也越來越強，區(qū)域間的互聯互通，已成趨勢。“中國建設”將像“中國制造”品牌一樣享譽全球。但是，自2020年全球新冠疫情蔓延，抗疫艱巨，全球經濟復蘇緩慢。美歐打壓、遏制中國，各國貿易保護抬頭，大國博弈，競爭激烈，全球政經格局百年巨變。在此新形勢下，中國“走出去”企業(yè)所面臨的各類經營風險更為復雜和嚴峻，尤其是在國際社會合規(guī)監(jiān)管環(huán)境日趨嚴格，中國相關國家部委，如國務院發(fā)改委、國資委、商務部和國家稅務總局都對“走出去”企業(yè)提出了更高的合規(guī)管理要求，中國“走出去”需在境內外全面、嚴格合法、合規(guī)經營，其挑戰(zhàn)空前，意義重大。從國際稅收來看，境外很多國家在進行稅制改革，加強和提升征管手段，國際間反避稅合作是大勢所趨。特別是在后疫情下，各國財政收入壓力增大，中國“走出去”企業(yè)也多成為了東道國當地的重點稅源，相關稅務檢查和稽查頻繁，中國“走出去”企業(yè)所面臨的稅務風險日益凸顯。基于上述情形，筆者根據多年海外從稅的實操經驗，梳理并總結了中國“走出去”企業(yè)在境外所面臨的如下十二項主要稅務風險并提出相關的應對措施，希望能給相關“走出去”企業(yè)一些參考和借鑒。
  
一、財稅調研不周全

有些“走出去”企業(yè)在項目投標前期，或是由于調研期間經費不足，或是處于節(jié)省費用的考慮，往往以免費獲得財稅資訊為參考，并沒有深入、專業(yè)了解和把握東道國（項目所在國）的詳細稅法規(guī)定，或是當地做了一些調研，但是隨后東道國的稅法進行修訂和改變，但是沒有及時更新。特別很多東道國的稅收法規(guī)與實操存在很大的差異，“走出去”企業(yè)需要投入人力和財力進行實地的實操做詳盡調研，但往往都沒有做到。還有現行很多“走出去”企業(yè)對項目負責人的考核激勵機制的還存在急功近利的缺陷。境外項目負責人往往是以盡快中標為目標，盡早獲取項目獎勵收入為動力，對長遠的稅收風險忽視和潛在的稅收稅負低估都造成了前期稅收調研的不夠周全。一如；在阿根廷有最低核定企業(yè)所得稅（Minimum Presumed Income Tax）的規(guī)定，即在每個財年末的資產總值超過20萬比索，須繳納資產總值1%的最低預期所得稅。同理，在很多發(fā)展中國家，如柬埔寨，老撾等國家，即使“走出去”企業(yè)在東道國當地沒有收益或利潤，也要依據資本額或收入額核定征收企業(yè)所得稅。還有的國家規(guī)定：企業(yè)在正常利潤下據實征收的企業(yè)所得稅與上述最低核定的企業(yè)所得稅相比，按孰高征收的原則。有一些“走出去”企業(yè)的財稅人員憑以往經驗認為：企業(yè)所得稅是基于企業(yè)年終有利潤或應納稅所得額才需要繳納，而境外大型的工程項目通常前幾年投入較大，基本不產生投資收益。由于對項目所在國的稅制沒有做充分、細致的調研，因而沒有考慮到東道國最低核定企業(yè)所得稅的特殊規(guī)定，有些“走出去”企業(yè)就沒有正確進行相關的稅負測算和現金流安排。二如；安哥拉有合同印花稅，該稅屬于地方稅，按當地法規(guī)規(guī)定：建造合同需交納合同金額1%的合同印花稅，該合同印花稅應向當地法院備案并由法院征收，而不是由當地稅務機關征收。當地公司交納合同印花稅是合同有效性的前提，若不交納該項合同印花稅，日后產生合同糾紛，東道國當地法院不予支持判決。因此“走出去”企業(yè)為了保證合同的法律效力，是否需要立即交納與建筑合同金額相符的足額印花稅呢？隨著實地調研和與前期進入的中資溝通后了解到：當地的實際操作是：企業(yè)可以向安哥拉當地法院協(xié)商申請，按建筑合同的工程進度甚至是按業(yè)主付款進度來交納該項合同印花稅。這樣就可以即保障了合同的有效性，也避免因種種原因合同金額變更，甚至終止合同的情況下而先期多交納了合同全額的印花稅，進而節(jié)省了現金流。在很多國家，如土耳其、澳大利亞、多哥都有類似的合同印花稅，其稅法規(guī)定和實操都有很大的差異，需要“走出去”企業(yè)做實地調研和與相關當地征收機關協(xié)商解決。
  
筆者在此建議的應對措施有；一是；堅持付費的專業(yè)報告做財稅調研的基礎?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)在投標前期可以借助一些免費的渠道來了解一些基礎稅制信息，但是絕對不能以免費資訊作為境外項目投標的計稅依據。以東道國當地權威財稅中介的付費財稅盡調報告或專項稅制調研報告為基礎，這是不可節(jié)省的調研代價和專業(yè)保證。二是：要求助中國政府駐外機構及當地的中資企業(yè)資源，關注稅收環(huán)境與實際操作。東道國的權威中介的專業(yè)報告，往往會對當地的財稅法規(guī)做非常謹慎的解釋，而對東道國實際操作的具體風險及“灰色”地帶并不愿意充分揭示和做相關適應性的建議。“走出去”企業(yè)還必須要進一步了解東道國的稅制大環(huán)境和相關稅務執(zhí)行機關的實際操作層面，把握東道國稅收法規(guī)與實操的差距?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)要求助并主動拜訪中國駐東道國的大使館、經商處及國家稅總外派的稅務官。中國駐東道國的大使，特別是商務參贊和外派稅務官，他們對東道國的政經大勢，包括財稅改革，中國與東道國的兩國關系及周邊地緣關系，雙邊稅收協(xié)定執(zhí)行的情況更加了解和清楚，可以給與“走出去”方向性的指點?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)還需要與中國企業(yè)商會，并與已經前期進入該國的同行中資企業(yè)溝通和交流，很多同樣的稅務問題，稅收處理，他們都已經遇到過，試過錯，去向他們學習和了解，相關性更強，經驗更可靠。三是：要提高稅收法規(guī)語言翻譯的專業(yè)準確度。很多發(fā)展中國家當地官方語言是小語種，這些國家的當地的稅制，稅收法規(guī)翻譯存在一定的困難。有些東道國的專業(yè)中介沒有懂中文的專業(yè)人員，或是中國“走出去”企業(yè)的翻譯人員大多數是語言專業(yè)畢業(yè)的，他們往往只有有限的商務知識，缺乏財稅專業(yè)的專門學習和訓練，所以他們對這些“小語種”的官方語言翻譯往往不夠準確，讓相關財稅人員不好理解。這就需要有相關財稅人員，特別是有國際稅經驗的稅務專家要進行專業(yè)判斷和甄別，同時需要利用其他已有的通用外語翻譯，如英語，法語的翻譯進行比較和對比，這樣才能有助更好的理解東道國相關稅制和稅收法規(guī)。四是：要與稅收法規(guī)制定權威機關溝通和求證
大部分發(fā)展中國家都沿用了西方發(fā)達國家（有些是原殖民宗主國）的政治體制，這些國家的立法，行政（執(zhí)法），司法機構是相對分離和獨立的。也就是說，稅收政策和稅收法規(guī)的制定機構和具體稅收征管部門是相對分離和獨立的。稅收法規(guī)的制定機構往往是東道國的議會（或國會），還有的是獨立的稅收政策制定委員會，而具體稅法執(zhí)行和征管部門是財政部下屬的稅務局。稅務局機關無權對稅收法規(guī)進行釋義，解釋和判決的。因此，“走出去”企業(yè)要想真正理解相關稅務政策，稅收法規(guī)的背景，意圖和含義，就要與東道國制定相關稅務政策和法規(guī)的權威機構溝通，了解和求證。若與東道國稅務征管部門求教和研討，因其不是合適的權威機構，往往因人而異，甚至會與稅法立法本意相距甚遠！五是：要研究法院對稅務爭議案件的判例。由于大多數發(fā)展國家沿用了西方發(fā)達國家的政治體制，其司法機關即法院比較獨立且大都采用判例法來具體裁定，判定相關稅收法規(guī)的具體實施和運用?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)要關注和研究相關的法院判例，特別是要參考當地律師事務所或者會計師事務所對相關案例的解釋和分析，這樣才能真正有助于了解相關稅收法規(guī)的具體執(zhí)行的對與錯，才能有一個比較客觀的對比標準和參照對象。六是：要促進東道國完善和細化“新”的稅收法規(guī)。很多特殊行業(yè)及新業(yè)務，如大型的公共設施建設與運營，國際工程的EPC+F 模式，能源開發(fā)與跨國運輸，共享經濟和網絡經濟等，很多發(fā)展中國家以前從來都沒有經歷過，也就沒有相應的稅收征管經驗，自然也就沒有針對這些“新”行業(yè)，“新”業(yè)務的相應稅收法規(guī)。對此，中資“走出去”企業(yè)要積極主動的應對，要借助當地專業(yè)中介的影響和幫助，求助中國駐東道國的相關機構，如經商處，中國企業(yè)商會的大力支持和幫助，進而與東道國相關權威機構（如議會，稅務委員會，財政部等）溝通、解釋、甚至培訓。具體包括：借鑒和引用國際慣例，如OECD范本、UN范本最新發(fā)展、國際會計準則、行業(yè)準則和規(guī)范的最新發(fā)展等，介紹歐美及中國已有的稅務案例及征管方式。換言之，中國“走出去”企業(yè)要促進和幫助東道國完善稅制，補充和細化相關稅收法規(guī)，進而解決中資“走出去”企業(yè)在東道國所面臨的具體稅政困難。
  
基于上述各種應對措施，筆者還建議，“走出去”企業(yè)應根據境外項目的具體情況確認細節(jié)并時時更新相關財稅信息，制定符合本企業(yè)行業(yè)特點，項目實操性的《國別稅收指南》。該指南的主要作用是介紹東道國當地財稅規(guī)定，提示與當地公司日常運營直接相關稅法要點。該指南的主要內容應包括：相關稅務規(guī)定，如各相關稅種、稅率、征稅方式、代扣代繳、稅務申報、交稅日期及方法，稅收優(yōu)惠、虧損結轉、稅收協(xié)定適用等；相關財務規(guī)定，如折舊、攤銷年限、稅前列支費用要求、標準、限額及比例，不能稅前列支的項目等；需報送當地稅務機關的資料及相關要求等。另外，該指南需要附有當地相關財稅法規(guī)的原文，同時提供相關重要財稅法規(guī)的摘要中文翻譯，以便相關人員的理解和查閱?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)只有建立起定期、持續(xù)搜集和更新境外國別稅收法律制度的機制，確保能夠獲悉準確、真實、最新的東道國的稅法規(guī)定及實操運作，以《國別稅收指南》的相關財稅信息給與境外項目投資決策，稅負測算提供堅實和可靠的依據。另外，“走出去”企業(yè)還要完善對市場人員的考核及獎懲機制，要將市場人員的眼前利益與潛在稅務風險想掛鉤、相關聯，使其有責任、有動力去關注、去投入資源對東道國的相關稅制做深入調研，對相關稅負做精細測算。
  
二、 稅收協(xié)定沒吃透

“走出去”企業(yè)對雙邊協(xié)定的解讀不易，了解不透，享受不足，其具體原因也是各不相同。一是協(xié)定本身的表述非常專業(yè)化，比較苦澀和抽象，“走出去”企業(yè)不容易理解和體會其中的細微差別。中國與很多國家雙邊稅收談簽和修訂還是一個雙方利益博弈和協(xié)商的過程和結果，甚至個別優(yōu)惠條款是相互妥協(xié)，交換的體現。若是稅務總局相關協(xié)定談簽官員不做特殊說明，或是“走出去”企業(yè)沒有仔細比較相關研究條款，很難體會出其中的細微和特殊差異。二是對雙邊協(xié)定的享受的前提條件不重視：雙邊稅收協(xié)定在東道國的享受，不是自然享受，需要居住國（中國）稅務機關開具《稅收居民身份證明》。按相關規(guī)定，“走出去”企業(yè)應在所轄地區(qū)級稅務機關申請開具此證明，當年或上一年開具的《稅收居民身份證明》在2年內有效，一但“走出去”企業(yè)過了開具證明的時效，就不能及時在東道國享受雙邊稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇。三是雙邊稅收協(xié)定的優(yōu)惠待遇不僅是在生效后的協(xié)定文本中體現，更多的具體內容是還在協(xié)定的議定書、備忘錄等附件中體現；一如：在巴基斯坦對于利息預提稅的優(yōu)惠規(guī)定，是對中國相關貸款的銀行、金融機構采用正例舉名單，具體體現在中國與巴基斯坦的3個協(xié)定備忘錄中。在馬來西亞，也是在中國與馬來西亞的協(xié)定備忘錄中，以補增中國進出口銀行來特別享受雙邊協(xié)定對于利息預提稅的優(yōu)惠待遇。再如：在美國，就特許權使用費預提稅優(yōu)惠是體現在中美協(xié)定的議定書中，該議定書中特別約定了特許權使用費總額的70%征稅。四是有些雙邊協(xié)定的適用，還需要“走出去”向省級稅務機關申請，求助國家稅總的救濟，利用雙方稅收磋商機制甚至是國家間對等待遇力爭而獲得。一如國家稅務總局對哈薩克斯坦的“超額利潤稅”適用企業(yè)所得稅的雙邊稅收待遇的特別批復；再如；俄羅斯曾對我國某航空公司征稅，明顯違背了中俄雙邊稅收協(xié)定對于國際運輸業(yè)務免稅待遇約定，在雙邊稅收協(xié)商未果下，中國稅局對俄羅斯相關民航進行對等征稅，進行反制措施，迫使俄羅斯恢復了對中國某航空公司的免稅待遇，最終對中國某航空公司已征稅款進行了退稅。因此，“走出去”企業(yè)要認真學習和研究雙邊稅收的具體專業(yè)術語約定，體會相關的條款的細微差別和特殊優(yōu)惠約定，還有關注其具體表現的不同體型形式，特別是要把握享受稅收協(xié)調優(yōu)惠的前提條件（開具稅收居民身份證明）和關注時效，“走出去”企業(yè)若在東道國遇到相關稅收協(xié)定待遇不公，可求助國家稅務總局幫助解決，具體適用情況和途徑，筆者將在下面十二、稅務爭議難解決段落中再做詳述。
  
三、投資架構不合理

目前一些“走出去”企業(yè)為了盡快實施境外中標項目，往往采用最容易，最迅速的直接投資方式，即中國集團總部在東道國（項目所在國）建立法人機構（如注冊項目公司、子公司、分公司等）。這種直接投資方式，由于沒有提前綜合考量商務及稅務因素，特別是沒有給企業(yè)后期發(fā)展留有全球投資框架完善和拓展的余地，隨后給“走出去”的在區(qū)域和全球布局，拓展新業(yè)務造成非常被動的局面，或是重新構建新的全球投資結構時，其代價非常昂貴和格外困難。一如，直接在某東道國（項目所在國）投資及設立公司，由于中國與該東道國沒有簽訂雙邊稅收協(xié)定，其稅收待遇（股息、利息、特許權使用費的預提所得稅）并不是最優(yōu) ，或是中國與該東道國簽有雙邊稅收協(xié)定，但是沒有對境外所得稅的饒讓條款，即便是該東道國給與了當地公司免稅或稅收優(yōu)惠，其匯回中國的利潤仍需在中國依相關稅法補稅。相反，若是能提前考慮在稅收協(xié)定簽約國比較多，稅收協(xié)定比較優(yōu)惠，對境外所得給與免稅或稅收協(xié)定約定饒讓抵扣的國家（如在新加坡、荷蘭等國）設立中間控股公司，以中間控股公司再投資于“走出去”在項目所在國的公司，這樣的股權架構就可以是境外公司的相關稅收協(xié)定待遇更好，綜合稅負更輕。再如，一些“走出去”企業(yè)只是考慮眼前或應急的境外項目施工或運營的稅務影響，并沒有仔細考慮將來項目執(zhí)行過程中或后期運營中，當地公司退出機制的相關稅務影響。有些東道國相關部門對相關的股權轉讓審核程序繁瑣，對股權轉讓的資本利得稅檢查非常嚴格，稅負也比較高。若沒有一個相對合理的股權架構設計，直接在東道國轉讓相關當地公司的股權，往往很難順利轉讓，而且還要付出巨額的稅負代價。相反，若是提前預留一個合理的中間層控股公司架構，以中間層的控股公司轉讓相關東道國當地公司的股份，其審核程序就相對簡單，稅負也相對減少很多。當然，也要充分評估和關注在東道國對與在中間層公司間接轉讓股權的相關發(fā)避稅規(guī)定和措施。三如；有些“走出去”企業(yè)境外業(yè)務發(fā)展很快，開始考慮設立或拓展新的境外區(qū)域甚至是全球的資金功能，若拓展全球的融資租賃中心或資金池職能，原本直接投資的2-3層架構就不夠用或不能實現全球資金中心的功能，于是開始重新搭建新的更多層境外投資架構，就需要對原來在區(qū)域或全球各個國家的最底層的實際運營公司，進行重新轉股或全面股權整合，由此操作就非常地耗時且花費代價。四如，有一些“走出去”企業(yè)，特別是民營和私企，初始境外投資架構采用的是一些激進的全球避稅的籌劃，如在避稅地（開曼群島，英屬維爾京群島）設立多層復雜的投機架構，特別是在避稅地沒有實質商業(yè)業(yè)務，只以避稅為目的所設立的空殼公司，導管公司，在目前及今后中國、東道國及國際合作的反避稅大勢所趨下，將會面臨越來越大的風險和挑戰(zhàn)。如在中國納稅居民判斷下，香港殼公司與中國實際管理總部沖突下的納稅調整，受控外國公司（CFC）在境外導管公司不匯回利潤的視同利潤分配的在居民國的補稅。稅收協(xié)定受益所有人（LOB）的限定下，反稅收協(xié)定濫用的納稅調整。還有國際合作反避稅（如BEPS）對避稅地的挑戰(zhàn)（如最低實體化要求，CRC的銀行信息披露等），2021年7月，OECD包容性框架中130個國家發(fā)表聲明，G20財政部長及央行行長也發(fā)布公告，就國際稅收框架達成歷史性協(xié)議，支持跨國企業(yè)利潤重新分配，設置全球最低稅率（15%），這些國際間的反避稅發(fā)展趨勢都將對“走出去”企業(yè)在境外合法，合理設立和搭建區(qū)域和全球投資結構產生了深刻的影響。當然，“走出去”也應密切關注和考量中國海南自貿港的特殊稅收優(yōu)惠，如對境外所得采用屬地原則，進行境外所得給與免稅優(yōu)惠。由此，可考慮在海南自貿港設立頂層的境外投資公司，充分利用和享受海南自貿港的稅收優(yōu)惠（如島內注冊公司企業(yè)所得稅15%和境外所得免稅）。
  
四、合同稅負估不足

很多“走出去”企業(yè)在項目投標或議標階段，往往因為稅務成本最初預估不足，導致在實施項目過程中最終付出的稅務成本遠超預算很多，甚至在東道國的項目最終因稅負預估不足而導致虧損。就其原因大致有三：一是涉稅分析不細致，憑以往經驗估算。因項目前期談判、預估時，沒有財稅專業(yè)人員參與，而市場和商務人員往往缺乏對項目涉稅情況的深入分析和專業(yè)判斷，其在合同商務報價時，往往憑借以往項目估計稅負的經驗、參考其他國別稅負的計算方法，并沒有將投標國別的稅制的特殊性加以周到考慮或對其差別處未做專項調整，因此造成稅負預估嚴重不足。其產生具體原因有：一是：市場人員及商務人員僅憑對東道國增值稅法的一般規(guī)定，結合當地采購的預算計劃，估算出了相關的進項增值稅及對應的可稅前列支成本及對應的企業(yè)所得稅。而在東道國的現實情況是：在當地零星采購的原材料或低值易耗品，大多數供應商都無法提供合法、合規(guī)的票據，而境外項目公司為了保證工期和正常的項目土建，又不得不在當地采購和使用，因此，由于當地采購票據不合規(guī)的現實局限，造成實際發(fā)生的成本、費用無法進行正常的進項增值稅抵扣，多交了增值稅。相關費用也不能在企業(yè)所得稅稅前抵扣，虛增的利潤，多繳納了企業(yè)所得稅。二是：滾動預算不精確，成本、費用缺口量化不準確。“走出去”企業(yè)在東道國往往客觀存在實際發(fā)生，但在當地所得稅前不能列支的各項成本和費用，即所謂的成本、費用“硬缺口”。如當地零星采購費、前期調研費、項目公關代理費、中方外派人員在中國發(fā)放的工薪和社保費、中國總部為境外項目代墊資金的本金和利息、中國保險公司的保費、總部對境外項目的管理費、“隱性”分包商和合作方的不合規(guī)費的票據費用等等。對于上述成本、費用的“硬缺口”，“走出去”企業(yè)需要逐項細化和量化，及時更新和調整，這樣才能做到有針對性的稅收籌劃和應對，若只是對境外項目的稅負做粗略的定性分析和估算，還是離境外項目最終發(fā)生的實際稅負差距甚遠。三是：市場人員急于中標，壓低稅負報價。這是由于目前一些“走出去”企業(yè)對市場負責人的考核及獎勵機制局限所致，市場人員的短視和本位局限造成了稅負低估傾向。
  
針對上述種種稅負低估的原因，筆者建議的應對措施有：財稅專業(yè)人員必須要提前參與境外項目的前期談判和報價估稅，全程跟進項目的推進和最終落實。從財稅角度給予及時、有效的專業(yè)分析和建議；必要時，還要付費聘請第三方專業(yè)人士，做較詳細、專業(yè)地合同預審、稅負評估；財稅專業(yè)人員要與市場負責人員、商務人員緊密配合，要及時做好境外項目的滾動預算，細化和量化各項成本、費用的“硬缺口”?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)集團總部還應制定并提供《境外項目稅務籌劃方案模板》以供其集團內成員單位、分包商和合作方參考。該稅收籌劃方案模板的主要內容應包括：稅務籌劃方案的分工責任及節(jié)稅分享安排；選擇當地合適的法人主體（如項目公司/子公司/分公司/聯營體的選擇）；分解合同報價，細化預算評估；分析和比較主要成本和費用的硬缺口并制定參考和建議的稅收籌劃方法；如EPC合同分拆籌方案及轉讓定價安排（特別是在中國設備采購部分合理加價的出口及在東道國進口環(huán)節(jié)合理海關估值等）。以此，使項目合同履約過程中的稅收遵從成本最低，預算稅負數與實際發(fā)生額的差距最小。若因投標時的國別市場進入、時效性或出于報價競爭力的考慮，對于明顯低估的稅負后果，要充分重視和盡早警示，還必須要確定后續(xù)稅務應對的備選方案，甚至要有應急預案：如根據業(yè)界經驗明確能夠承受的稅務成本底線，在項目報價中要求有明確的稅務承諾事項，如約定不含稅價或因稅負變化時，合同中應有保障調增價格或要求補償的條款。對于市場人員的局限性，需要完善相關機制，已在上述一、財稅調研不周全段落中做過建議闡述，在此不再贅述。
  
五、外賬票據不規(guī)范

內賬，是“走出去”企業(yè)據中國會計準則、財務制度、企業(yè)集團內部財務管理辦理，集團內部統(tǒng)一電算系統(tǒng)進行財務核算和匯總的賬套。外賬，東道國當地注冊公司根據東道國的會計制度，財務規(guī)定、稅務法規(guī)制定的賬套，其主要目的是為當地注冊審計師做審計報告及在當地稅務機關申報納稅、匯算清繳或稅務稽查所用，一般來說，東道國當地公司的外賬是以內賬為基礎，在對東道國與中國不同的財會，稅務差異進行相應的調整后，編制而成。外賬具體內容包括境外項目當地的日常財務核算記錄、記賬憑證、會計賬簿和相關會計報表等。東道國當地公司因沒有建立規(guī)范、完善的外賬核算體系，由此導致審計報告不實，納稅申報不準，隨后應對當地稅務檢查的基礎不牢，進而會在當地稅務稽查中付出額外的納稅代價。東道國的當地公司外賬不規(guī)范的原因多樣且復雜：有財稅法規(guī)和現實稅務征管差異問題。如東道國當地稅制和財務規(guī)定的差異 （如會計年度不同）；境外免稅項目，沒有設立外賬；當地混合征收制度，即對企業(yè)所得稅核定征收，其對應的期間費用沒有真實記錄，對增值稅據實征收，只有進項增值稅和銷項增值稅的核算和記錄，其他成本費用記錄不全；因成本、費用有“硬缺口”，外賬不完整；從內帳系統(tǒng)數據轉換為外賬的差異；財務共享中心的數據和資料對外賬的匹配和差異等等。
  
基于上述種種外賬不規(guī)范的原因，筆者有如下建議的應對措施：一是要建立《外賬編制規(guī)程》，該規(guī)程的主要內容有：提示東道國與中國不同的財務制度，會計準則，稅法規(guī)定差異內容，外賬與內賬之間的對應關系。統(tǒng)一在東道國的會計核算及記賬方法，其中包括統(tǒng)一設置會計科目、統(tǒng)一的賬務標準（如折舊，攤銷，計提比例，限額報銷等），同時采用東道國相關政府認可和通用的外帳記賬軟件；規(guī)定外賬工作審核機制和相關賬表報送程序，如規(guī)定“隱性”分包商、合作方應在限期內向總承包商提交相關明細（如銀行現金日記賬、收入成本發(fā)票統(tǒng)計臺賬、報送相關原始憑證）的具體要求。外賬編制還要注意落實上述項目稅收籌劃方案在賬務上的處理。筆者在此特別提醒的是；“走出去”企業(yè)財稅主管與當地中介在代理記賬，憑證規(guī)整的合作應該是互動模式而不是被動模式，即自身要積極、深度參與憑證審核，外賬設立，不能讓當地中介對憑證和外賬全權托管，自身不聞不問；二是要建立《票據審核管理辦法》，該辦法是建立和完善外賬，通過審計報告及應對稅務檢查的基礎前提和根本保障。該辦法的基本內容應包括：對外支付和內部報銷要及時提供合法、合規(guī)的原始票據；對于不合法、不合規(guī)的票據，原則上不辦理付款或報銷手續(xù)；對在東道國項目的各參建方、隱性分包商也要從業(yè)務源頭抓起，讓他們也要對原始票據的合法、合規(guī)性負責，總承包方（當地注冊公司）要對相關票據進行專業(yè)復核，最終嚴格把關，同時給與隱性分包商和參與方給與必要的輔導和培訓。筆者在此提示：該辦法要注意在當地外帳中應存檔原始票據，內賬中留存票據的復印件或掃描備。內帳中要備注與原始憑證之間的索引編號和索引清單，該索引清單應附有（中文翻譯的）相關交易、事項的簡要說明、歸屬單位或部門、存放地點、責任人，并根據內外賬憑證號之間對應關系做好登記臺賬。三是要分析成本、費用硬缺口，提前做好項目整體稅收籌劃；四是要明確合同及建賬責任，加強外部合作單位，如隱性分包商和參與方的合作和協(xié)調；五是集團總部要提前審核財務報表和稅務申報資料。
  
六、稅收優(yōu)惠缺保障

在“一帶一路”沿線國家，一般為了招商引資都頒布了各種形式的稅收優(yōu)惠。其中稅收優(yōu)惠導向有：吸引資金，對于政府援助項目，國際金融組織的優(yōu)惠貸款，東道國用國家信用擔保的貸款給與免稅待遇。鼓勵產業(yè)，對于關乎東道國國計民生的大型基礎設施，東道國沒有的產業(yè)或高科技企業(yè)給與特殊的減免稅待遇。特定地區(qū)，對于落后待發(fā)展的地區(qū)、經濟開發(fā)區(qū)、經濟園區(qū)給與特殊減免稅待遇。
當地就業(yè)，對于在東道國當地大量招工、雇員、解決充分就業(yè)的企業(yè)給與特殊的減免稅待遇。在有些發(fā)達國家，“走出去”企業(yè)與東道國政府還有可能“一對一”事先談定的稅收優(yōu)惠條件（ATR-Advanced Tax Ruling）。一般來說，“走出去”企業(yè)在東道國有投資意向或初期談判，簽約階段有比較優(yōu)勢力爭相關的稅收優(yōu)惠。但是與業(yè)主簽訂的種種稅收優(yōu)惠合同，往往因東道國的基層稅務征稅或稽查機關不予認可，最終無法得到稅收優(yōu)惠的兌現。
  
在此，筆者提別建議：為了加強稅收優(yōu)惠的保障，“走出去”企業(yè)一定要克服畏難情緒，不怕耗時費力，要根據東道國的立法、執(zhí)法、司法的不同機構和不同程序，堅持走完稅收優(yōu)惠所需的全部法定程序。一定要倒逼和要求業(yè)主積極配合，力爭限期獲得具有東道國權威性、法定性的稅收優(yōu)惠形式；如總統(tǒng)令、總理令、財政部（稅務總署）的免稅函或免稅批復、議會決議或議案、最高法院判例或判案。另外在稅收優(yōu)惠條款力爭和表述上，還要注意以下事項：要參照雙邊稅收協(xié)定，將優(yōu)惠的稅種、稅率、免稅期限等涉稅要素明確、具體的表述；要預設相關保留條款，以防將來東道國稅制改革或變動，增加未曾列明的稅負；要力爭整體項目的稅收優(yōu)惠申請，以保障將來股權或資產受讓方、分包商及參與方都能享受同等的、設定的稅收優(yōu)惠待遇。在與業(yè)主的合同中，還要有專門的調價與補償條款，若將來當地稅務機關不認可約定的稅收優(yōu)惠時，可以先行從業(yè)主得到對應被征稅款的調價或補償。此外，“走出去”企業(yè)在力爭東道國的稅務優(yōu)惠時，要考慮相關稅收優(yōu)惠導向及現實的稅收征管制度，否則即便是在合同上簽署了相關的稅收優(yōu)惠，在實際執(zhí)行中還是不能如愿實現。一如；“走出去”企業(yè)與業(yè)主或聯邦（中央）財政部門簽訂了個人所得稅的免稅條款，但是往往難于最終兌現。一般來說，個人所得稅是地方稅，是由東道國的省、州或邦、甚至下至各個郡（縣）制定個人所得稅法規(guī)和具體征管（管轄）的。東道國中央（聯邦）級別不能立法和具體征管，其也很難協(xié)調地方稅務機關的具體征管，另外因為個人所得稅是地方政府的一項主要稅收來源，地方政府一般鼓勵當地雇工，盡量在當地充分就業(yè)，更不會給與外商自帶用工的個稅優(yōu)惠減免。個稅減免不易實現，這是與東道國個稅優(yōu)惠政策導向相背導致的結果。又如；中國的總承包商與業(yè)主在合同中約定，在項目所在國的增值稅免稅。但是因為增值稅是對銷售貨物或提供服務的增值額（銷項增值稅減進項增值稅）征稅，在很多發(fā)展中國家是在支付環(huán)節(jié)（如銀行支付時）實行預扣稅制度，銷項增值稅免稅因只涉及到業(yè)主，一般有可能做到，但是進項增值稅免稅卻很難實現，因為涉及到眾多的原材料供應商及服務提供商，其都必須一一在支付環(huán)節(jié)代扣增值稅，在實操中，根本就無法實現在各個源泉扣繳環(huán)節(jié)的全部免稅，于是“走出去”企業(yè)將留存大量的未能抵扣的進項增值稅，隨后申請退稅則非常困難，增值稅免稅條款無法實現，這是與東道國實操中的預扣制度相沖突的必然結果?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)還要防范東道國的政治風險，對于當權政府及執(zhí)政黨給予重大項目的減免稅承諾，要堅持上升到東道國的最高立法程序的通過和批準（如獲得議會決議），避免因東道國政府換屆，或政黨之爭，最終損害或取消原先的稅收優(yōu)惠。
  
七、總部墊資有問題

“走出去”建筑企業(yè)大都存在中國集團總部為其境外項目（如向境外注冊公司)墊資的問題。究其原因主要有：東道國業(yè)主階段性結算或拖延付款，無法匹配境外項目正常進展的現金流需求；境外公司往往是按當地最低資本金要求注冊公司并注資，與隨后項目標的額嚴重不匹配。因此，中國集團總部需時常向境外項目墊資，即做公司間的貸款安排。由此造成了資本弱化，即由于當地注冊公司的注冊資本金很小，而應付中國總部的借款越積越大，資債比例超過東道國的稅法規(guī)定比例（一般在1：1.5至1:3.5之間），東道國當地稅務機關就不允許超出資債比例的借款利息在企業(yè)所得稅前列支，進而調增應納稅所得額，多繳企業(yè)所得稅；情況更差的是，集團總部往往為了應急，如替境外注冊公司在中國購買相關材料，支付部分境外員工的工資等，其相關貸款安排并沒有按照東道國的相關規(guī)定，及時在東道國國家央行或相關外匯管理部門做外債登記，并向當地稅務機關備案。由此，這部分總部的貸款本金無法由當地注冊公司正常匯回，其相關利息也不能正常在企業(yè)所得稅前列支，虛增了利潤，多交企業(yè)所得稅；在發(fā)展中國家對外商在投資限額內（或資本金額度下）都有一定的稅收優(yōu)惠規(guī)定。如在投資限額內（或資本金），當地注冊公司進口與辦公相關的自用車輛，辦公用具，甚至日常消耗物資等貨物，可以申請進口關稅免稅和進口環(huán)節(jié)的增值稅免稅。在東道國的當地公司因注冊資本金太小，痛失在資本金下相關關稅和進口環(huán)節(jié)增值稅免稅的相關優(yōu)惠待遇；總部貸款長期掛賬，在東道國當地注冊公司做長期應付賬款，東道國當地稅務機關將做調整納稅，如超過兩至三年不做支付，將被視作“其他業(yè)務收入”，進而調增應納稅所得稅，多交企業(yè)所得稅；因資本金太小，東道國注冊企業(yè)最終在項目清算時，稅收籌劃被動，當地公司還要多繳資本利得稅（企業(yè)所得稅）。筆者在此特別提醒：依照中國與相關國家的雙邊稅收協(xié)定，支付利息的預提所得稅優(yōu)惠稅率一般是5%至15%之間。而對比之下，在東道國的企業(yè)所得稅一般都在20%至30%之間且多一道股息匯出的預提所得稅，也就是說，還本付息比稅后利潤匯回中國更加直接、靈活、快捷且稅負更輕。由于在東道國痛失正常還本付息的正常途徑，對于“走出去”企業(yè)從東道國盡快收回投資和匯回資金，無疑是一個巨大損失。筆者在此提出如下應對措施：要與東道國的境外中標項目的現金流需求或標的額相匹配，適度增加資本金，避免資本弱化稅務問題，保障利息在企業(yè)所得稅前最大限度合法列支，并充分享受資本項下的進口貨物相關免稅待遇；要做好境外項目滾動預算及相關現金流預測，及時在東道國履行必須的外債登記，保障借款利息在企業(yè)所得稅稅前足額列支并實現本息順利匯回中國；若總部貸款長期掛賬，已成歷史問題，應盡早求助東道國當地的法律顧問的專業(yè)幫助，提前做好“債轉股”的法律安排，盡量減少項目的清算所得，減少資本利得稅。
  
八、境外個稅查補多

目前，“走出去”企業(yè)外派中方員在境外個稅現狀是：為了合法在東道國長期工作和居住，需要申請工作簽和辦理居住證，進而規(guī)避東道國當地移民局、勞工部、工會等部門的合法、合規(guī)檢查?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)外派員工在東道國當地注冊公司都必須簽訂形式用合工同。在大多數發(fā)展中國家，由于當地通貨膨脹，外匯管制，境外項目的臨時逗留。中方外派員工不愿全額在東道國發(fā)放工資。一般是是參考東道國的最低平均工資，發(fā)放少部分工薪并繳納當地要求的社保。于此同時，還在中國境內發(fā)放大部分工薪并繳納中國的社保費用（五險一金）。依據東道國相關稅法，發(fā)放的小部分名義工資，需要當地注冊公司代扣代繳個人所得稅，且一般有當地注冊公司承擔個稅。因為在東道國交納了個稅，這部分發(fā)放名義工資可在企業(yè)所得稅前列支。由于大部分發(fā)展中國家的當地工作、生活條件比較艱苦，當地注冊公司一般還給外派中方員工提供各種附加福利，如公司免費提供集體住宿、伙食、交通、通訊、往返機票及日常生活用品等。由此，東道國稅務機關往往比照或參考當地歐美同行公司員工工薪水準或中國同類工薪水準，認為中方外派人員名義工資過低，進行調增，進而補征個人所得稅。對于上述各項公司附加福利，認為應該依法進行當地市場化和貨幣化，進而計征個人所得稅，甚至課征滯納金和罰款。近些年來，很多國家也依照雙邊稅收協(xié)定，從中國稅務機關獲取交換的信息，獲得中方外派員工在中國發(fā)放工薪和繳納個稅情況，或在CRS銀行信息交換中的獲取外派員工在中國的工薪信息，隨后進行納稅調整和補稅。由于在東道國只發(fā)放少部分名義工資，大部分在中國發(fā)放，因此實際上在東道國外派中方員工工薪成本、費用不實，沒有足額在企業(yè)所得稅前列支，虛增了利潤，多交納了東道國的企業(yè)所得稅。
  
由于中方外派員工近些年來，個稅在境外被查補、處罰情況越來越多，風險增大。基于此，筆者提出以下應對措施：在發(fā)展中國家要盡可能將名義工資實體化，即中方外派員工最大可能在當地多發(fā)放工薪；要將一部分企業(yè)的附加福利進行貨幣化發(fā)放，即將海外補貼，津貼及當地必要生活支出（如探親往返機票，當地交通，通訊及日常生活用品等），要以現金支付給外派員工個人。同時要研習和遵守當地稅法的具體要求和規(guī)定，要遵循“非現金，非直接受益，集利體?！钡脑瓌t，力爭享受相關附加福利的免稅待遇。要參考東道國當地工薪指導線，每年適度調高中方員工名義工薪。為了鼓勵和順利執(zhí)行名義工資實體化，當地注冊公司要承擔外派中方員工的匯兌損失、匯費以及假設稅，統(tǒng)一設立并管理外派員工的境外離岸賬戶。力爭降低東道國當地個稅稽查補稅的風險，增大工薪稅前列支費用，減少企業(yè)所得稅。從根本和長遠發(fā)展來看，“走出去”企業(yè)還是要盡快國際化，用工當地化，也可積極推進與國際勞務派遣公司合作，解決東道國當地用工工作簽、居留證、當地個稅和社保繳納的困難和挑戰(zhàn)。
  
九、完工項目清稅難

一般情況下，“走出去”企業(yè)在境外工程項目進入尾工或完工階段，參建單位已經將設備撤出，資產處置以及人員退場?，F場只有留守的個別后勤和當地人員。很少有專業(yè)財稅、法律人員在現場指導和幫助應對清稅工作。與先前相關項目的財務人員以及“隱性”分包商、合作方溝通和合作更加耗時費力，取證補缺也是異常困難，可用的稅收籌劃手段也往往太遲或無法實施。若不能及時獲取當地稅務機關的項目清稅報告，當地業(yè)主就不能退還項目的最后的質保金或釋放銀行保函。大部分項目的清稅，都會引發(fā)東道國的稅務稽查補稅、甚至罰款和滯納金。尤其是若在東道國投資和進行多個項目，各項目平行開展時，因各個項目結束和清稅時間不同，清算的稅務風險更加突出和越顯挑戰(zhàn)。因不同的項目對應著不同的隱性分包商和合作方，分包商或合作方有各自獨立經濟利益，但是最終還是要由總承包商在當地的注冊的公司，以其納稅號進行清稅。各個隱性分包商或合作方階段性完工后，并不需要及時進行稅務清算，該項目存在稅務問題將會“擊鼓傳花”，最終傳遞到總承包商在東道國的當地注冊公司及拖延到最后結束的項目上，累積的稅務風險最終凸顯，難以應對。筆者在此提出以下應對措施是：總承包商要提前進行稅收籌劃，落實相關分包商和合作方責任人和合作應對清稅事項；要預先要求分包商和合作方提供清稅保障，如提供銀行保函或保證金；總部需要派專家小組到現場指導和處理遺留問題；要及時跟進關閉相關項目事項，如注銷項目公司稅號，財稅資料的歸檔留存等。
  
十、合作權責理不清

由于境外項目投標、融資、保險、資質以及國別市場等原因，東道國業(yè)主一般是向中國集團總部發(fā)標并簽訂總承包合同。總承包商在項目所在國注冊公司并申請單獨的納稅人稅號，而總承包商的分包商或合作方，并不在當地注冊公司和申請稅號，而是以“隱性”方式以當地總承包商的法律身份及納稅號來實際經營和繳稅。由此，“隱性”分包商和合作方往往被其本位主義和眼前利益所困，造成潛在稅務風險，損壞整體利益。就其主要原因有：分包合同和合作協(xié)議相關財稅權責約定不清；分包商在當地缺乏專業(yè)的財稅人員，總承包商缺乏有力監(jiān)管，指導不夠?？偝邪痰亩悇诊L險和相應的稅負沒能有效的傳遞和分解到分包商和合作方，其結果是最終總承包商實際上承擔了額外的稅務遵從和全部的稅收稽查的壓力。“隱性”分包商和合作方可能造成的具體稅務風險體現有：由于總承包商與分包商的分包款大多是“不含稅價” 且相關分包協(xié)議對相關稅負細分不夠，稅負承擔約定不清，分包商在境外項目缺乏專業(yè)財稅人員把關，以票充數，獲取當地的票據不合法、不合格，甚至以假票據沖抵分包款；分包商往往是階段性參與境外項目,不一定是全程參與和總體負責，其在東道國報關和清關時，不如實報關，甚至灰色清關；分包商對銀行賬戶使用不合法、不規(guī)范，如項目負責人私人帶入大額現金入境，公款私存，此款公用。只為方便境外項目使用，逃避當地銀行在支付環(huán)節(jié)的代扣稅；分包商對統(tǒng)一票據匯總，統(tǒng)一制表，建立外賬缺乏配合和協(xié)調，財稅資料分散?？偝邪倘狈Ψ职毯秃献鞣郊?、統(tǒng)一、有效的規(guī)范管理，分包商不能積極有效合作應對稅務檢查或稽查；分包商時常忘記自己的“隱性”而顯現身份，如展現企業(yè)的獨立標識、統(tǒng)一工裝、公司名牌 、對外獨立宣傳等，這將容易被當地稅務機關判斷為常設機構并被單獨核定征稅。
  
筆者在此提出以下應對措施：總承包商要在合同報價中應明確分包商的稅負的估算和分攤；總承包商要讓分包商提供或有稅負的擔保責任 （如提供銀行保函）；總承包商要對分包商的原始票據進行審核管理 （如見票付款）；總承包商要給與分包商和合作方必要的指導和培訓；總承包商要領導和組織統(tǒng)一的核算和記賬；總承包商要對分包商的銀行資金專戶管理，加強監(jiān)督（如在銀行留存與分包商的雙方權簽人）；要規(guī)范財稅資料歸檔管理，要求分包商與合作方合力應對當地稅務稽查；要具體規(guī)定與分包商或合作方境外所得稅抵扣“分割單”的開具依據（如分包協(xié)議中的收入比例，項目工作量比例或簡易利潤表）；要在境外項目稅收籌劃方案中，具體落實分包商與合作方相關配合責任以及隨后節(jié)稅收益分享方式和比例。
  
十一、稅務檢查應對弱

“走出去”企業(yè)在東道國面對當地稅務檢查，特別是面對突發(fā)稅務稽查時，往往不能有效應對，其中各種表現有：應對當地稅務檢查或稽查的經驗不足，往往以當地市場人員出面，希望借助公關手段，息事寧人；當地公司財稅資料不完善，票據不規(guī)范，稅務檔案不健全，自身舉證困難，辯解無力。由此導致應對方式不專業(yè)，不直接和不長遠。還有東道國當地公司與其中國總部溝通不暢，自行其是；總部也缺乏專家團隊到現場及時指導和跟進監(jiān)督；當地公司也沒有適當、稱職的專業(yè)中介給與鼎力幫助；由此，即便是當地公司支付了公關費用，往往稅務檢查或稽查案件還是不能及時了解或徹底關閉，進而導致被大額的補稅、罰款和滯納金，甚至有的還造成了在當地社會的不良影響。
  
筆者在此提出以下應對措施：當地公司應高度重視東道國稅務機關的非正常的稅務檢查或稽查，應在第一時間向當地負責人及總部匯報稅務檢查或稽查的通知、時間、范圍和被要求提供的資料；就當地稅局提交的資料（尤其是某些敏感的資料），需要事先歸集和規(guī)整，當地項目公司須及時提交總部專家預審把關，同時要明確對外的固定財稅專業(yè)接口人；總部應及時派往專業(yè)人員（如財稅及法務專家）親臨現場并協(xié)調相關資源，給與當地公司及時指導和最大支持，必要時還要聘請當地權威專業(yè)中介機構給與輔助。向東道國當地稅務局提供的所有相關資料都要力爭獲得當地稅務檢查官員的書面簽收確認，同時在當地公司要留存復印件并向總部匯報備案；在稅務檢查或稅務稽查結束后，當地公司要及時獲取當地稅務機關的檢查或稽查書面報告；當地公司要將及時將稅務檢查或稽查的結果書面報告給總部稅務管理部門。報告內容應包括稅務清稅、檢查結果，對繳稅，罰款及滯納金情況進行緣由解釋和分析、并提出后續(xù)更近和整改措施等。
  
為了更好的隨時應對東道國的稅務檢查或稽查，當地公司還要制定《稅務檔案管理辦法》，平時就做好稅務檔案的管理工作。稅務檔案包括并不限于：當地的稅務登記證、繳稅卡、當地財稅部門的免稅函、當地會計事務所出具的審計報告、稅務申報表、完稅證明、代扣稅憑證、當地稅務機關的年度匯算清繳報告、稅務檢查或稽查的相關書面記錄和報告等。東道國當地公司應將上述稅務檔案資料歸檔成冊，以備日后隨時調閱和備查。該管理辦法的主要內容應包括：東道國當地公司要長期（如10年）保留所有上述稅務檔案資料的原件，以備日后審計機構和稅務機關檢查調用；項目在建期間，全部稅務檔案要在總部留存掃描件（或復印件）；稅務檔案應編制目錄，專門存放，妥善保管；調閱原件要有審批程序和歸還記錄。相關人員調動、輪崗要完成財稅專業(yè)人員的監(jiān)交手續(xù)；項目竣工清稅取得完稅證明后，稅務檔案（原件）要移交集團總部公司稅務管理部門永久歸檔。目前，很多中國大企業(yè)的檔案管理的信息化都已升級或提升為現代化的管理，電子檔案數據庫技術也非常成熟，“走出去”企業(yè)可以在集團內部信息化的保障下，保留和管理相關稅務檔案的電子文檔。
  
當地公司還要制定《東道國當地中介的選聘及管理辦法》，該辦法應要求履行稅務公關的中介或公關代理人與現有財稅服務中介相分離，以保障專業(yè)財稅服務中介的獨立性和兼顧公關中介的靈活性，特別要注意反腐敗和保守商業(yè)機密的條款約定。對于聘選當地財稅、法律中介要關注其規(guī)模、資質，服務的專業(yè)性、合作態(tài)度以及客戶口碑；還要看其是否服務過同類行業(yè)和相關中資企業(yè)，切忌以低價或人際關系選聘相關中介；對聘用的當地財稅中介和法律中介總部要提供指導意見，并與當地公司一起進行定期的考評和復核，對于不合格的中介機構，應盡早妥善撤換。以保障在應對當地稅務檢查或稽查時，現有公關、財稅及法律中介可以隨時給予有力支持和輔助，避免孤軍無援的困境。
  
十二、稅收爭議難解決

“一帶一路”沿線國家大都司法相對獨立，對于稅收糾紛或爭議案件，一般采用的是法院訴訟判決，其耗時長，花費大，參照的案例法龐雜，“走出去”的當地公司必需要聘請專業(yè)稅務律師的出庭，也需要財稅人員配合提供相關詳細的財務資料舉證和說明。這點與我國不同，一般沒有稅務機關的行政復議作為前置程序，很少有與當地執(zhí)法的稅務機關進行協(xié)商和解的案例。而中國“走出去”企業(yè)在東道國遇到比較大的稅收爭議案件時，大都有畏難情緒，希望息事寧人，用公關手段來解決。而東道國具體基層稅收征管或稽查人員，往往徇私枉法，并不能根本結案。有的還因行賄受賄，因引發(fā)腐敗案件和不利的社會輿論影響。筆者在此建議：“走出去”企業(yè)若遭遇稅務爭議案件金額重大，直接影響到項目的盈虧，甚至影響到將來的政策業(yè)務正常開展，則應采取以下措施來積極應對：即應以公關為輔，專業(yè)支持，積極訴訟為主，甚至求助國家稅務總局的救濟；“走出去”企業(yè)可聘請東道國當地比較權威的律師事務所及有成功辦案的稅務律師，代表企業(yè)在法院出庭辯護，企業(yè)的當地的財稅人員，商務人員也要積極配合，提供相應財稅資料和數據，說明相關事實真相，保全和收集相關證據。若遭遇《稅收協(xié)定相互協(xié)商程序實施辦法》（國家稅務總局公告2013年第56號）規(guī)定的如下情形時：(一)對居民身份的認定存有異議，特別是相關稅收協(xié)定規(guī)定雙重居民身份情況下需要通過相互協(xié)商程序進行最終確認的；(二)對常設機構的判定，或者常設機構的利潤歸屬和費用扣除存有異議的；(三)對各項所得或財產的征免稅或適用稅率存有異議的；(四)違反稅收協(xié)定非歧視待遇(無差別待遇)條款的規(guī)定，可能或已經形成稅收歧視的；(五)對稅收協(xié)定其他條款的理解和適用出現爭議而不能自行解決的；(六)其他可能或已經形成不同稅收管轄權之間重復征稅的?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)可以求助國家稅總的救濟幫助，即申請啟動雙邊稅收協(xié)定下的雙邊磋商機制來解決。截止到2020年9月，國家稅總已經幫助“走出去”企業(yè)與相關國家開展雙邊稅收磋商497例（次），為“走出去”消除雙重征稅145億元。另外，目前國家稅總已經向美國、加拿大、英國，法國，德國、俄羅斯、印度、南非、埃塞俄比亞等30多個國家派駐了稅務官員，外派稅務官可直接對口的東道國的財務部和稅務總署，這也是為“走出去”企業(yè)在東道國幫助解決稅收爭議的增加了一個更加直接和便捷的途徑和渠道。為了提高磋商效率，推進解決爭議進程，“走出去”企業(yè)需要主動提前提供東道國的詳盡稅法依據，準備好完整的事實認定、案件舉證資料，特別是要附有東道國當地權威律師事務所及財稅事務所的專業(yè)分析報告?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)只有提前做好全面、細致的準備工作，才能有助于國家稅總有效、盡快地進行雙邊磋商，最終解決稅收爭議案件。另外，“走出去”企業(yè)還應注意相關申請磋商的程序與實效，如應從中國所轄的省、直轄市、自治區(qū)稅務機關，提請磋商申請，然后才能上升的國家稅務總局的層級，申請實效為2年內，千萬不要錯過申請的時限。
  
結語

“走出去”企業(yè)要做好在境外長期、持續(xù)合法、合規(guī)的經營，特別是要管控稅務風險，降低納稅經營成本，就必須要建立和完善一系列相應科學、系統(tǒng)的稅務風險管理制度、流程和操作辦法。筆者上述提示十二項基本稅務風險和建議的相關應對措施，其中的具體管理規(guī)定、流程和操作辦法也僅僅是拋磚引玉?！白叱鋈ァ逼髽I(yè)仍需要根據東道國當地及中國相關稅務法規(guī)，境外業(yè)務的實際情況及中國企業(yè)集團內部規(guī)定，不斷補充和更新相關的境外稅務管理制度、規(guī)定、流程和辦法。其稅務管理越完備、越務實，“走出去”企業(yè)對境外稅務風險的管控就越可行、越有效。
  
參考文獻：
（0） 崔榮春:中國稅務報對梁紅星專訪-“境外承包工程，注意避開這些雷區(qū)”《中國稅務報》2018年11月2日
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（2） 梁紅星：“多層海外投資架構可以這樣搭建”《中國稅務報》2018年7月20日
（3）梁紅星：“四個典型案例告訴你-境外稅收優(yōu)惠怎樣才能落袋為安？”《中國稅務報》2019年5月10日
（4）梁紅星：“境外建筑企業(yè)債資相關稅務問題的簡析與應對” 《注冊稅務師》2020年第4期
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（6） 梁紅星： “中國走出去企業(yè)外派員工工薪個人所得稅再探討”《大企業(yè)稅收研究》2020年第2期
（7） 梁紅星： “完善境外項目總承包商與隱性分包商財稅管理若干建議”《財會信報》2021年1月18日、2021年1月25日、2021年2月1日。
（8） 梁紅星 王紀林： “化解稅收爭議，選擇合規(guī)途徑”《中國稅務報》2019年10月11日
（9） 梁紅星： “走出去企業(yè)如何加強和規(guī)范稅務管理？-若干相關制度、規(guī)定、流程和實操辦法的建議” 《企業(yè)管理研究》2021年第7期

作者單位；
“一帶一路”國際稅收實務資深專家
北京稅海之星稅務咨詢有限責任公司 總經理
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