“互聯(lián)網(wǎng)+”背景下《稅收征管法》修訂基本理念研究

  
江 燕  李鑫釗  符 裔
國(guó)家稅務(wù)總局廣西壯族自治區(qū)稅務(wù)局
國(guó)家稅務(wù)總局長(zhǎng)春市稅務(wù)局
中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院

隨著“互聯(lián)網(wǎng)+”格局的悄然生成，傳統(tǒng)的貿(mào)易方式正日漸升級(jí)為“互聯(lián)網(wǎng)+數(shù)字經(jīng)濟(jì)”的網(wǎng)絡(luò)商貿(mào)新格局。面對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)和稅源主體的轉(zhuǎn)變，我國(guó)稅收征管方式和法律制度亦隨之產(chǎn)生變化。征管流程、權(quán)利義務(wù)、部門協(xié)作等重大問(wèn)題，在新時(shí)代不斷被賦予《稅收征管法》新的內(nèi)涵追求。與之相對(duì)，程序優(yōu)先、權(quán)益保障和協(xié)同共治，則成為修訂《稅收征管法》所應(yīng)遵循的重要價(jià)值要義。本文擬在“互聯(lián)網(wǎng)+”的背景下，將理論探索與實(shí)踐問(wèn)題相融合，提煉理念和實(shí)踐的要義、擴(kuò)展征管改革創(chuàng)新的邏輯起點(diǎn)，進(jìn)而打通征納矛盾的癥結(jié)，為《稅收征管法》的修訂提供法理支撐及方向性建議。

一、 征管流程的再造：程序優(yōu)先
（一）程序優(yōu)先是《稅收征管法》修訂的價(jià)值內(nèi)核
從法學(xué)角度出發(fā)，程序主要是指按照一定的順序、方式和步驟來(lái)作出法律決定的過(guò)程。作為部門法的重要子集，稅法一經(jīng)誕生便孕育著法治的基因，培育著程序的邏輯鏈條?！俺绦蛐灾贫仁谴_保實(shí)體權(quán)利義務(wù)得以實(shí)現(xiàn)的基本途徑”，“惟有經(jīng)由程序才有可能獲得實(shí)體性權(quán)利和義務(wù)所帶來(lái)的利益或者約束”。現(xiàn)代稅法理念與傳統(tǒng)稅收程序觀念存在著進(jìn)化與延伸。傳統(tǒng)稅收程序一般忽略程序性建設(shè)，在征管中重實(shí)體而輕程序，缺乏事前公開、事中公示、事后監(jiān)督的程序性流程機(jī)制。即便稅務(wù)部門所作處罰是適當(dāng)?shù)?，但因其程序上的缺陷性，也?huì)使稅收征管流程出現(xiàn)瑕疵，征納關(guān)系產(chǎn)生裂痕。這種程序建設(shè)上的先天不足，既降低了納稅人積極繳稅的遵從度，又在實(shí)踐中損耗著稅務(wù)部門的公信力。而現(xiàn)代稅收程序則強(qiáng)調(diào)控權(quán)模式，主張程序優(yōu)先。程序優(yōu)先，不僅是對(duì)納稅人私權(quán)的有效保護(hù)，更是對(duì)稅務(wù)部門公權(quán)的合法規(guī)制，是稅收征管流程再造的核心內(nèi)容。在“互聯(lián)網(wǎng)+”的背景下，程序優(yōu)先日益演化出平等性、效率性等獨(dú)特性質(zhì)，并在行政程序和征管程序中逐漸展現(xiàn)。


第一，程序優(yōu)先對(duì)稅收征管程序給予重塑。新科技革命對(duì)稅收征管方式和手段提出了新的任務(wù)和使命。一方面，線上交易和國(guó)際貿(mào)易日漸頻繁，B2C和C2C交易模式使稅收征管出現(xiàn)真空地帶。實(shí)體經(jīng)濟(jì)的固定化與互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的虛擬化相沖突，造成納稅負(fù)擔(dān)上的苦樂(lè)不均。而程序的平等性則要求在征納中對(duì)實(shí)體經(jīng)濟(jì)和互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)一視同仁，進(jìn)而在法律中彌補(bǔ)稅收漏洞。另一方面，網(wǎng)絡(luò)化、數(shù)字化的科學(xué)創(chuàng)新雖然為稅收征管帶來(lái)難題，但同時(shí)也為推進(jìn)稅收現(xiàn)代化創(chuàng)造了良機(jī)。金稅四期的升級(jí)改造、電子稅務(wù)局的破舊立新都極大地提升了程序的效率性，為程序優(yōu)先打下了堅(jiān)實(shí)的技術(shù)基礎(chǔ)。

第二，程序優(yōu)先對(duì)稅收行政程序給予規(guī)范。稅收行政程序是稅務(wù)部門自上而下或內(nèi)部事務(wù)運(yùn)轉(zhuǎn)的一般方式方法。行政程序體現(xiàn)著稅務(wù)部門對(duì)自身規(guī)則的約束，彰顯著內(nèi)在系統(tǒng)運(yùn)行的規(guī)律。但這種約束和規(guī)律，因其操作的隱蔽性而產(chǎn)生出權(quán)力的隨意性。程序優(yōu)先則打破了恣意妄為的權(quán)力場(chǎng)域，其公開性促使稅務(wù)部門自我革新。加之互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)的廣泛應(yīng)用，倒逼稅務(wù)部門以政務(wù)公開為切入點(diǎn)，深化稅收行政程序改革?？梢?jiàn)，在互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代以程序優(yōu)先為導(dǎo)向，是實(shí)現(xiàn)平等納稅、效率征繳和秩序公開的必要前提，是修訂《稅收征管法》應(yīng)秉承的價(jià)值內(nèi)核。

（二）“互聯(lián)網(wǎng)+”對(duì)稅收征管流程提出新要求
我國(guó)于2019年1月1日正式實(shí)施《電子商務(wù)法》，其第十一條規(guī)定：“電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)當(dāng)依法履行納稅義務(wù)?！钡珳蟮亩愂照鞴芰鞒膛c先進(jìn)的互聯(lián)網(wǎng)貿(mào)易產(chǎn)生制度摩擦，不斷釋放出碰撞的火花。

第一，納稅主體、管轄權(quán)歸屬等問(wèn)題亟須在制度上進(jìn)行明確，以維護(hù)程序的平等性。一方面，是納稅主體的隱蔽化?；ヂ?lián)網(wǎng)貿(mào)易的崛起催生出種類繁多的線上貿(mào)易方式，其中以個(gè)人賣家為主體的C2C交易模式成為當(dāng)下流行的購(gòu)物選擇，但這種交易手段的虛擬化、大眾化，使稅務(wù)部門難以捕捉納稅主體和稅源信息，從而無(wú)法準(zhǔn)確定位相應(yīng)征管要素并及時(shí)征稅。另一方面，是稅收管轄權(quán)歸屬的爭(zhēng)議化。在傳統(tǒng)貿(mào)易中，常設(shè)機(jī)構(gòu)的設(shè)置成為國(guó)際間認(rèn)定企業(yè)稅收管轄權(quán)的主要方式。但在網(wǎng)絡(luò)時(shí)代，線上經(jīng)營(yíng)成為交易的重要載體，使以存儲(chǔ)、運(yùn)輸為目標(biāo)的輔助性機(jī)構(gòu)成為直面消費(fèi)者的主要機(jī)構(gòu)。這種以互聯(lián)網(wǎng)為媒介給他國(guó)提供商品或服務(wù)的企業(yè)，將自身在海外經(jīng)營(yíng)的常設(shè)機(jī)構(gòu)架空，隔斷了與貿(mào)易國(guó)之間的實(shí)體經(jīng)濟(jì)聯(lián)系，賦予貿(mào)易國(guó)子公司次級(jí)功能的定位從而合法避稅。面對(duì)這種稅收漏洞，OECD于2013年聯(lián)合各國(guó)開啟了BEPS行動(dòng)計(jì)劃，專門開展反稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移行動(dòng)。我國(guó)亦應(yīng)順時(shí)而動(dòng)，在稅收征管程序上對(duì)稅收管轄權(quán)問(wèn)題予以明確。

第二，稅收征管平臺(tái)亟須在技術(shù)上進(jìn)行升級(jí)，以維護(hù)程序的效率性。征管程序效率的高低直接決定著稅收征管實(shí)施的質(zhì)量好壞。對(duì)現(xiàn)代化征管裝備的提升和對(duì)電子化、網(wǎng)絡(luò)化稽查手段的應(yīng)用，是保障征管效率的關(guān)鍵，是強(qiáng)化數(shù)字管稅的最佳切入點(diǎn)?，F(xiàn)行《稅收征管法》卻缺乏與實(shí)踐緊密銜接的現(xiàn)代化稽征方式等稅收征管程序，缺少針對(duì)性和有效性。

第三，行政主體、執(zhí)法流程等行政事項(xiàng)亟須深化公示，以維護(hù)程序的公開性。公開、透明，是保持稅收行政程序良性運(yùn)轉(zhuǎn)的潤(rùn)滑油。稅務(wù)部門雖在大力推行“三項(xiàng)制度”等公示方式，可在《稅收征管法》中仍缺少法條支持和法意表達(dá)，使稅收行政全過(guò)程有待進(jìn)一步體系化、法治化。

（三）征管流程的完善
《稅收征管法》作為征納的主要法律依據(jù)，在實(shí)踐中行使關(guān)鍵職責(zé)。因此，在征管流程上對(duì)《稅收征管法》進(jìn)行修訂，有著重要的現(xiàn)實(shí)意義。

第一，明確征管主體，確立電商登記制度。現(xiàn)行《稅收征管法》對(duì)線上涉稅平臺(tái)及個(gè)人等征納主體語(yǔ)焉不詳，應(yīng)借鑒《電子商務(wù)法》對(duì)相關(guān)主體進(jìn)行確認(rèn)，填補(bǔ)C2C交易模式的漏洞，并對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)認(rèn)定和利潤(rùn)歸屬一并細(xì)化。現(xiàn)階段對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定存在“虛擬常設(shè)機(jī)構(gòu)”和“顯著經(jīng)濟(jì)存在”兩種方案。虛擬常設(shè)機(jī)構(gòu)是對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)內(nèi)涵的延展，通過(guò)對(duì)“虛擬的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所”“虛擬代理人”“現(xiàn)場(chǎng)商業(yè)存在”等形式的創(chuàng)新，對(duì)概念重新打磨，使其適應(yīng)新的征納環(huán)境。顯著經(jīng)濟(jì)存在則是以實(shí)際經(jīng)濟(jì)聯(lián)系為紐帶，基于網(wǎng)絡(luò)技術(shù)或其他自動(dòng)化手段產(chǎn)生的應(yīng)稅存在，從而構(gòu)成應(yīng)納稅的實(shí)體聯(lián)系?！癘ECD認(rèn)為 ，通過(guò)綜合考慮收入因素、數(shù)字化因素和用戶因素，能夠更恰當(dāng)?shù)卮_定非居民企業(yè)與來(lái)源地國(guó)之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)聯(lián)關(guān)系，從而更合理地確定來(lái)源地國(guó)的征稅權(quán)?！眱烧呦嗷?duì)比，本文認(rèn)為使用虛擬常設(shè)機(jī)構(gòu)這一概念更適合我國(guó)的國(guó)情。因?yàn)榇朔桨冈谶m當(dāng)延伸納稅主體的基礎(chǔ)上，還對(duì)網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)予以補(bǔ)充并劃分了稅收管轄權(quán)的界限，平衡了線上線下的稅負(fù)輕重，對(duì)《稅收征管法》的修訂有著積極的借鑒意義，具有一定的現(xiàn)實(shí)性和可操作性。同時(shí)，還應(yīng)確立電商的稅務(wù)登記義務(wù)，增添“網(wǎng)址、服務(wù)器所在地、經(jīng)營(yíng)范圍”等主要報(bào)備信息，使稅收征管流程明晰化，從征管源頭對(duì)稅收予以程序規(guī)制，踐行程序優(yōu)先。

第二，完備技術(shù)裝備標(biāo)準(zhǔn)，細(xì)化電子查賬權(quán)限。雖然《稅收征管法》第六條要求“國(guó)家有計(jì)劃地用現(xiàn)代信息技術(shù)裝備各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)，加強(qiáng)稅收征收管理信息系統(tǒng)的現(xiàn)代化建設(shè)”，但該條款仍需進(jìn)一步充實(shí)。因?yàn)榭萍际侄蔚纳?jí)往往只應(yīng)用到征管流程的末端——使用操作環(huán)節(jié)，但前期研發(fā)的系統(tǒng)未必能與后期的實(shí)踐要求相吻合。同時(shí)，隨著網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的繁榮，征管信息化還應(yīng)拓展到對(duì)交易數(shù)據(jù)的篩選、分析和研判當(dāng)中，在初始端就掌握有效信息。此外，還應(yīng)細(xì)化稅務(wù)機(jī)關(guān)的電子查賬權(quán)，開拓對(duì)網(wǎng)絡(luò)涉稅平臺(tái)稅務(wù)檢查的權(quán)限。以金稅四期和5G技術(shù)為先導(dǎo)，會(huì)使稅收征管邁上新臺(tái)階，實(shí)現(xiàn)從“以票管稅”到“數(shù)據(jù)管稅”的轉(zhuǎn)變。據(jù)此，在修訂《稅收征管法》時(shí)，應(yīng)明確信息化建設(shè)的程序標(biāo)準(zhǔn)，在研發(fā)、檢驗(yàn)、裝備、使用等各個(gè)環(huán)節(jié)加以規(guī)定，進(jìn)而提升征管程序的效率。

第三，確定行政公示事項(xiàng)，規(guī)范稅收行政程序。行政公示是打造陽(yáng)光政府的重要手段，也是強(qiáng)化稅收行政公開性的方式之一?！抖愂照鞴芊ā纷鳛橐婪ㄕ骷{的法律指引，可以借鑒政府《政府信息公開條例》等相關(guān)法律法規(guī)，在部分章節(jié)中適當(dāng)融入相關(guān)稅收行政公示的條文，確定行政公示事項(xiàng)、權(quán)責(zé)清單等重要內(nèi)容的公示主體和流程，使行政信息、執(zhí)法信息更加透明化，加強(qiáng)行政程序的公開性。

二、權(quán)利義務(wù)的起點(diǎn)：權(quán)益保障
（一）權(quán)益保障是《稅收征管法》修訂的中心理念
權(quán)益即權(quán)利利益，是權(quán)利與權(quán)力博弈之果。新時(shí)代，在萬(wàn)物互聯(lián)思維的引領(lǐng)下，權(quán)利又衍生出新的內(nèi)涵?！霸趦r(jià)值上申言數(shù)字科技必須以人為本”，升華出“數(shù)字人權(quán)”的概念。隨著“數(shù)字人權(quán)”含義的萌芽，互聯(lián)網(wǎng)生活中的隱私權(quán)、數(shù)據(jù)權(quán)、表達(dá)權(quán)等權(quán)利也在不斷延伸和擴(kuò)張。同時(shí)，依法依規(guī)地保障公民的數(shù)據(jù)化生活權(quán)，提升網(wǎng)絡(luò)供給質(zhì)量、填補(bǔ)“數(shù)據(jù)鴻溝”，已成為政府部門所應(yīng)盡到的責(zé)任和義務(wù)。面對(duì)理念的轉(zhuǎn)變，納稅人的數(shù)字權(quán)利也要在《稅收征管法》中予以明確。所以，保護(hù)納稅人權(quán)益和改進(jìn)納稅服務(wù)即是當(dāng)前的要點(diǎn)，是修訂《稅收征管法》所應(yīng)關(guān)注的重中之重。

一方面，納稅人的實(shí)體性權(quán)利不斷擴(kuò)充?！盎ヂ?lián)網(wǎng)+稅收征管”不再是單一維度的稅收管控，而是注重實(shí)體性權(quán)利的保障過(guò)程。在稅收征管實(shí)踐中更加強(qiáng)調(diào)納稅人的知情權(quán)、保密權(quán)等基礎(chǔ)權(quán)利，突出權(quán)利的私有屬性。此外，納稅人的救濟(jì)性權(quán)利不斷提升。綜觀歐美發(fā)達(dá)國(guó)家，都在盡力打通稅權(quán)與司法權(quán)相互對(duì)接的渠道，以便于納稅人維權(quán)、申權(quán)。因此，我國(guó)在稅收征管中應(yīng)合理完善納稅人的知情權(quán)、保密權(quán)等權(quán)利。在立法、執(zhí)法、司法等各個(gè)環(huán)節(jié)，對(duì)納稅人予以賦權(quán)、確權(quán)、申權(quán)，破解納稅人權(quán)益缺失的難題。另一方面，稅務(wù)部門應(yīng)以互聯(lián)網(wǎng)為重要支點(diǎn)，深入優(yōu)化納稅服務(wù)、創(chuàng)新治理手段。新經(jīng)濟(jì)形態(tài)的出現(xiàn)，展示出互聯(lián)網(wǎng)交易獨(dú)有的“3E”特性（Everywhere、Everybody、Everytime），倒逼著我國(guó)稅收征管方式的變革。這種變革以“放管服”改革為依托，將信息化、科學(xué)化的互聯(lián)網(wǎng)高科技手段與納稅服務(wù)相融合，不僅可以進(jìn)一步便捷征納方式、強(qiáng)化稅收征繳力度，更可以從根本上提升公民的認(rèn)繳滿意度及納稅遵從度。

（二）“互聯(lián)網(wǎng)+”對(duì)稅收征管模式提出新挑戰(zhàn)
在互聯(lián)網(wǎng)廣泛普及的今天，信息、資料等數(shù)據(jù)化資源正成為當(dāng)下最炙手可熱的寶貴財(cái)富?！盁o(wú)數(shù)字、不人權(quán)”是時(shí)代的最強(qiáng)音。在高度數(shù)字化的國(guó)度，納稅人的權(quán)利義務(wù)也隨之進(jìn)步與拓寬，并對(duì)稅收征管模式提出了新的要求和挑戰(zhàn)。

第一，稅收征管對(duì)納稅人的權(quán)利保障仍未明晰?！盎ヂ?lián)網(wǎng)+稅收征管”既是大勢(shì)所趨，也是現(xiàn)代化征納的必然要求。在“數(shù)字人權(quán)”概念之下，納稅人的數(shù)字權(quán)益也應(yīng)受到關(guān)注和保護(hù)?！抖愂照鞴芊ā分袑?duì)納稅人享有的權(quán)利進(jìn)行了規(guī)定，但多數(shù)是宣示性的粗略條款，而非現(xiàn)實(shí)性的權(quán)益保障，在稅收征管實(shí)踐中突出表現(xiàn)為對(duì)互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)下的實(shí)體性權(quán)利保護(hù)不到位，致使納稅人的涉稅信息、個(gè)人隱私等權(quán)益承受較大風(fēng)險(xiǎn)。如何在最大程度上激活納稅人的權(quán)益，使靜態(tài)的概述性條款轉(zhuǎn)變?yōu)閯?dòng)態(tài)的權(quán)利保障書，是當(dāng)前修法的又一關(guān)鍵點(diǎn)。

第二，稅收征管的理念仍未革新?！盎ヂ?lián)網(wǎng)+”理念下的稅收征管，主張服務(wù)優(yōu)先、便捷辦稅、和諧征納，彰顯納稅人至上、服務(wù)至上。而現(xiàn)階段的稅收征管理念依然以管理為主，凸顯的是管制思維下的強(qiáng)制主義，強(qiáng)調(diào)的是公權(quán)至上、收入至上。在征管實(shí)踐中則具體表現(xiàn)為稅務(wù)網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)建設(shè)比較低端，征管效能比較落后，納稅信用、電子發(fā)票等制度設(shè)計(jì)比較粗糙……以上問(wèn)題與矛盾，均對(duì)納稅服務(wù)的質(zhì)量和水平提出了更高的要求及目標(biāo)，需要在稅收征管實(shí)施中給予切實(shí)改進(jìn)。

第三，稅收征管與救濟(jì)制度的銜接仍未順暢。行政復(fù)議和行政訴訟作為保障納稅人權(quán)益的有效手段，是伸張正義、維護(hù)公民權(quán)利的合法途徑?！盁o(wú)救濟(jì)則無(wú)權(quán)利”由此得以正名。但現(xiàn)今的狀況卻是體制在連接中出現(xiàn)斷裂，而矛盾的焦點(diǎn)則匯聚于“雙重前置”制度?！半p重前置”制度的設(shè)定，既提高了納稅人行政復(fù)議的門檻，又束縛了納稅人有效維權(quán)的渠道。在“互聯(lián)網(wǎng)+”的背景之下，這種設(shè)置不僅割裂了納稅人權(quán)益的保護(hù)途徑，更阻礙了稅收司法公正前行的腳步。

（三）納稅人權(quán)利義務(wù)的確認(rèn)
權(quán)利履行是稅收征管的邏輯起點(diǎn)，權(quán)利確認(rèn)則是提升稅收征管質(zhì)效的最佳方式?！盎ヂ?lián)網(wǎng)+”背景下的《稅收征管法》修訂，應(yīng)在稅制設(shè)計(jì)、理念選擇、救濟(jì)渠道三個(gè)方面對(duì)納稅人進(jìn)行確權(quán)、維權(quán)、申權(quán)，使以納稅人為中心的理念得以真正貫徹。

第一，在稅制設(shè)計(jì)上強(qiáng)化納稅人權(quán)益保障制度。確定權(quán)益是保障權(quán)利的合法方式。在“數(shù)字人權(quán)”概念的拓展之下，如何構(gòu)造好納稅人權(quán)利的防護(hù)盾牌，乃是當(dāng)務(wù)之急。應(yīng)加強(qiáng)納稅人的知情權(quán)、保密權(quán)、陳述申辯權(quán)、參與權(quán)等權(quán)利，進(jìn)一步明確納稅人的各項(xiàng)實(shí)體性權(quán)益。在稅制設(shè)計(jì)上，對(duì)涉稅數(shù)據(jù)、保密措施和責(zé)任追究予以完善，使納稅人的權(quán)益保障形成層層負(fù)責(zé)的密閉圓環(huán)，達(dá)到維護(hù)個(gè)人隱私、商業(yè)機(jī)密和國(guó)家安全相統(tǒng)一的最終目的，讓權(quán)益不再靜靜的“躺在”紙面之上，而是“活躍”于稅收征管的實(shí)踐之中。

第二，將優(yōu)質(zhì)服務(wù)與稅收征管理念相融合。優(yōu)化納稅服務(wù)應(yīng)貫穿稅收征管活動(dòng)的始終。首先，全面推廣電子服務(wù)。以電子稅務(wù)局為核心，實(shí)現(xiàn)申報(bào)、查詢、維權(quán)等一站式服務(wù)。利用互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)打破地域、空間等條件限制，建立全天候、不間斷的智能辦稅系統(tǒng)。讓數(shù)據(jù)多跑路，納稅人少跑腿。其次，提升稅收征管效能。稅務(wù)部門要借助線上加線下、智能加人工的配合方式，強(qiáng)化稅收征管質(zhì)效。推進(jìn)數(shù)據(jù)管稅制度，對(duì)企業(yè)開展個(gè)性化服務(wù)。通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)與企業(yè)實(shí)時(shí)溝通，對(duì)重大涉稅事項(xiàng)予以指導(dǎo)并及時(shí)收集、化解稅收難題；引導(dǎo)企業(yè)開展預(yù)先管理，量身定做稅收管理方案，規(guī)避企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。最后，適時(shí)立法確認(rèn)。對(duì)國(guó)內(nèi)現(xiàn)已成熟的優(yōu)質(zhì)納稅服務(wù)制度應(yīng)在《稅收征管法》修訂時(shí)進(jìn)行確認(rèn)，使之適時(shí)上升到法律層級(jí)。如在立法上更新納稅信用制度和電子發(fā)票制度，使納稅服務(wù)與稅收征管在理論和實(shí)踐中融會(huì)貫通。

第三，疏通納稅人的權(quán)益救濟(jì)渠道。行政復(fù)議和訴訟作為公民尋求公權(quán)力救濟(jì)的方式，是公民依法享有的權(quán)利。在有關(guān)納稅爭(zhēng)議中，應(yīng)深入理順納稅人各項(xiàng)權(quán)利與救濟(jì)權(quán)的有效對(duì)接，方便納稅人的行政復(fù)議和訴訟，維護(hù)納稅人的合法權(quán)益。“互聯(lián)網(wǎng)+”背景下的稅收法治，應(yīng)以納稅人權(quán)益為重點(diǎn)。在確保法條實(shí)用性的前提下，應(yīng)深入簡(jiǎn)化維權(quán)流程、明晰權(quán)責(zé)配置，激活納稅人的合法權(quán)益，構(gòu)建方便納稅人適用的救濟(jì)性權(quán)利制度。

三、部門合作的統(tǒng)一：協(xié)同共治
（一）協(xié)同共治是《稅收征管法》修訂的邏輯基石
協(xié)同，意指“同心合力、互相配合”；共治，則指“共同治理”。黨的十九大報(bào)告明確指出：“打造共建共治共享的社會(huì)治理格局?！倍愂兆鳛橹С稚鐣?huì)良性運(yùn)轉(zhuǎn)的燃料，是保障協(xié)同共治的必需品。稅收征管水平的高低，量化著整個(gè)社會(huì)協(xié)同的程度，物化著家國(guó)共治的興衰。尤其在互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代，各團(tuán)體、部門、組織間的信息對(duì)提升稅收征管的效能日益重要。因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)可以數(shù)據(jù)為抓手，聯(lián)合各有關(guān)部門，通過(guò)大數(shù)據(jù)分析，強(qiáng)化涉稅信息的采集、分析、適度披露、共享與安全保護(hù)，勾勒納稅人征納“肖像畫”。通過(guò)“肖像畫”能夠初步描繪出納稅人、扣繳義務(wù)人的繳稅能力和經(jīng)濟(jì)狀況，對(duì)優(yōu)化稅收法律法規(guī)有著重要的現(xiàn)實(shí)意義。萬(wàn)物互聯(lián)、協(xié)同互通、共治共享的社會(huì)運(yùn)行模式在“互聯(lián)網(wǎng)+”的推動(dòng)下已呼之欲出，稅收征管面對(duì)新形勢(shì)、新挑戰(zhàn)需要首先在邏輯上厘清主次。

稅收語(yǔ)境下的協(xié)同共治被“互聯(lián)網(wǎng)+”賦予了新的意境?！爸卫碇卦趨f(xié)同。建立健全‘黨政領(lǐng)導(dǎo)、稅務(wù)主責(zé)、部門合作、社會(huì)協(xié)同、公眾參與’的稅收共治格局，是推進(jìn)國(guó)家治理的重要體現(xiàn)?！鄙暄灾?，稅收協(xié)同共治應(yīng)將國(guó)家稅收利益至上作為邏輯的基石，把國(guó)家利益放在稅收征管的首要位置。因?yàn)閲?guó)家利益代表著一國(guó)的主權(quán)，有著不可侵犯和玷污的神圣性。國(guó)家機(jī)關(guān)征稅的排他性，即預(yù)示著國(guó)家稅收利益的唯一性。平臺(tái)經(jīng)濟(jì)的電子往來(lái)、跨國(guó)交易的虛擬數(shù)據(jù)都暗含著稅收利益的脈絡(luò)主線。以互聯(lián)網(wǎng)為基礎(chǔ)的涉稅信息互通，均應(yīng)牢牢抓住這條主線，將國(guó)家稅收利益至上奉為圭臬。所以，在協(xié)同共治理念的邏輯鏈條之下，當(dāng)任何商業(yè)利益、部門利益與國(guó)家稅收利益相沖突時(shí)，其他利益均應(yīng)讓位于國(guó)家利益并為稅務(wù)機(jī)關(guān)提供相應(yīng)的涉稅數(shù)據(jù)，以此確保國(guó)家稅收利益的安全。同時(shí)，稅務(wù)部門也要對(duì)納稅人的涉稅信息負(fù)責(zé)，應(yīng)合理利用高科技手段予以保密加固，確保信息的安全可靠。此舉不僅是對(duì)納稅人保密權(quán)的延伸，更是維護(hù)國(guó)家稅收利益的需要。

（二）“互聯(lián)網(wǎng)+”對(duì)涉稅信息安全形成新沖擊
“涉稅信息是指對(duì)確定應(yīng)納稅額具有直接或間接影響的各種數(shù)據(jù)、事實(shí)等信息，特別是有關(guān)收入、支出等計(jì)稅依據(jù)的涉稅信息，是依法征稅的前提和基礎(chǔ)?！泵鎸?duì)海量的網(wǎng)絡(luò)交易，《稅收征管法》的修訂也應(yīng)與時(shí)俱進(jìn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并分析原因。

第一，法意原則未定位。我國(guó)《稅收征管法》尚未在條文意旨中確立國(guó)家征稅的主權(quán)性條款，導(dǎo)致國(guó)家稅收利益至上原則有所缺失。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的虛擬化、網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的國(guó)際化都在一定程度上分割著我國(guó)的稅源。反觀歐美發(fā)達(dá)國(guó)家，對(duì)本國(guó)征稅的主權(quán)性法案多已清晰謀定。美國(guó)國(guó)會(huì)于2010年3月通過(guò)《海外賬戶稅收遵從法案》（Foreign Account Tax Compliance Act，以下簡(jiǎn)稱“FATCA法案”）。FATCA法案對(duì)美國(guó)公民、綠卡持有者和跨國(guó)企業(yè)予以約束，要求其按時(shí)申報(bào)國(guó)外收入狀況，并規(guī)定域外金融機(jī)構(gòu)必須與美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局相配合，有義務(wù)協(xié)助調(diào)查納稅人的海外涉稅賬戶，保護(hù)美國(guó)國(guó)家征稅權(quán)。反觀我國(guó)則存在原則表述不清、內(nèi)容定位不準(zhǔn)等問(wèn)題，導(dǎo)致部分稅收管轄權(quán)旁落他國(guó)。

第二，信息交流機(jī)制未暢通。實(shí)現(xiàn)“互聯(lián)網(wǎng)+稅收征管”的有效手段就是各部門、各平臺(tái)間的協(xié)同共治?！抖愂照鞴芊ā分须m然也指出要“建立、健全稅務(wù)機(jī)關(guān)與政府其他管理機(jī)關(guān)的信息共享制度”，可是協(xié)同共治的具體實(shí)施機(jī)制、溝通步驟、反饋時(shí)效等基本問(wèn)題仍未明確，第三方涉稅信息對(duì)接、交流方式等諸多體制機(jī)制問(wèn)題仍未理順。同時(shí)，國(guó)際稅收情報(bào)交換、國(guó)際稅收征管協(xié)作等事項(xiàng)也需要在修訂《稅收征管法》時(shí)予以明示。

第三，信息制度標(biāo)準(zhǔn)未明確。首先，信息技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)有待提升。我國(guó)幅員遼闊，各地區(qū)、各部門信息化水平、電子裝備均有差異。信息化程度的不一使數(shù)據(jù)采集口徑產(chǎn)生異同，影響稅收征管質(zhì)量。其次，信息安全標(biāo)準(zhǔn)有待提升。在“數(shù)據(jù)為王”的信息化社會(huì)，涉稅信息的安全性尤為重要。因?yàn)橄嚓P(guān)涉稅信息既囊括了公民的個(gè)人隱私，還牽涉商業(yè)機(jī)密乃至國(guó)家利益，亟須在信息采集、傳遞、使用等各個(gè)環(huán)節(jié)，建章立制、防患于未然。

（三）涉稅信息的保障
要在《稅收征管法》的修訂中實(shí)現(xiàn)萬(wàn)物互聯(lián)的宏偉構(gòu)想，就要以協(xié)同共治為邏輯基石，用涉稅信息制度規(guī)范保障，進(jìn)而打破“信息孤島”、跨越“數(shù)據(jù)鴻溝”，走出符合我國(guó)國(guó)情的蝶變之路。

第一，確立稅收管轄權(quán)。稅收管轄權(quán)是一國(guó)征稅權(quán)在他國(guó)征納的延深，是維護(hù)國(guó)家稅收利益的合法手段。在修訂《稅收征管法》時(shí)應(yīng)充分借鑒國(guó)際數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收規(guī)則，明確我國(guó)的稅收管轄權(quán)，適時(shí)增添與跨國(guó)金融機(jī)構(gòu)的合作義務(wù)，擴(kuò)大現(xiàn)有稅務(wù)稽查范圍，保證國(guó)家稅收利益至上。在總體上樹立國(guó)家稅款征繳的主權(quán)性，規(guī)避本國(guó)稅源的外溢和流失。

第二，構(gòu)建信息提供制度。數(shù)據(jù)信息的充分供給，決定著對(duì)征納形勢(shì)的分析和研判，塑造著稅收征管的程序和質(zhì)量。一方面，可對(duì)《稅收征管法》第六條進(jìn)行修改，增補(bǔ)信息提供主體、提供內(nèi)容、提供時(shí)效等主要涉稅信息，完善具體信息共享流程、協(xié)同操作手段等核心機(jī)制。另一方面，可在《稅收征管法》第三章“稅款征收”中，確立國(guó)際稅收情報(bào)交換的方式、方法及國(guó)家稅權(quán)原則，建立稅收情報(bào)定期交換制度。在加大扶持民族企業(yè)稅收支持力度的同時(shí)，提升對(duì)跨國(guó)企業(yè)、國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)巨頭的涉稅信息監(jiān)管，強(qiáng)化國(guó)際稅收征管協(xié)作的能力水平。

第三，明確信息保障標(biāo)準(zhǔn)。信息保障是一個(gè)系統(tǒng)化的過(guò)程，應(yīng)在各環(huán)節(jié)明確相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)，理清共治機(jī)制。首先，統(tǒng)一技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。在《稅收征管法》第六條中，應(yīng)明確各涉稅部門的統(tǒng)一平臺(tái)建設(shè)、信息傳遞路徑等共享支撐手段。逐步與全國(guó)各大企事業(yè)單位相聯(lián)合，由點(diǎn)及面地?cái)U(kuò)展稅收征管的體系及范圍。其次，確定安全標(biāo)準(zhǔn)。可在《稅收征管法》中增加涉稅信息安全保密主體和流程，在程序上設(shè)置初審、復(fù)核、審查等對(duì)應(yīng)崗位和安全標(biāo)準(zhǔn)。分層次、分階段地強(qiáng)化協(xié)同共治機(jī)理。

（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務(wù)研究》2020年第10期。）