終止勞動(dòng)合同取得補(bǔ)償金能否享受上年度三倍工資的免稅額度？

各位小伙伴，今天我們繼續(xù)來(lái)學(xué)習(xí)財(cái)稅【2018】164號(hào)文件關(guān)于解除勞動(dòng)關(guān)系、提前退休、內(nèi)部退養(yǎng)的一次性補(bǔ)償收入的政策。

一、解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償金收入
政策規(guī)定：個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得一次性補(bǔ)償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)），在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過(guò)3倍數(shù)額的部分，不并入當(dāng)年綜合所得，單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。

從文件規(guī)定可以看出，為維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定，妥善安置有關(guān)人員，對(duì)于個(gè)人因與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入，基本了平移原計(jì)稅方法，即在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY３倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過(guò)3倍數(shù)額的部分，不并入當(dāng)年綜合所得，也不再減除6萬(wàn)元的年度減除費(fèi)用，單獨(dú)適用綜合所得稅率表（也就是年度稅率表），計(jì)算納稅。

計(jì)算公式如下：應(yīng)納稅額=超過(guò)上年平均工資3倍以上數(shù)額的一次性補(bǔ)償金×適用稅率－速算扣除數(shù)

例1：A公司技術(shù)人員王先生，2019年2月依法與A公司解除勞動(dòng)關(guān)系，按《勞動(dòng)合同法》的相關(guān)規(guī)定，獲得公司一次性補(bǔ)償金25萬(wàn)元，當(dāng)?shù)厣夏甓嚷毠つ昶骄べY60000元。王先生因解除勞動(dòng)合同取得的的一次性補(bǔ)償金應(yīng)該如何繳納個(gè)人所得稅？

　　可稅前扣除經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金＝60000*3＝180000元

　　應(yīng)納稅所得額＝250000－180000＝70000元

　　應(yīng)納個(gè)人所得稅＝70000*10%－2520＝4480元

那么，終止勞動(dòng)合同取得的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償應(yīng)如何納稅，是否可以享受享受上年度三倍工資的免稅額度？

法理分析：勞動(dòng)合同的解除和勞動(dòng)合同的終止是勞動(dòng)關(guān)系消滅的兩種情形。簡(jiǎn)單講，勞動(dòng)合同沒(méi)有到期卻不再履行下去了，是解除；勞動(dòng)合同到期自然結(jié)束雙方的權(quán)利和義務(wù)，是終止。對(duì)于勞動(dòng)合同的解除和終止的情形，我國(guó)《勞動(dòng)合同法》均有詳細(xì)的規(guī)定。

需要注意的是，根據(jù)我國(guó)現(xiàn)階段的《勞動(dòng)合同法》規(guī)定，在下列情形下的終止勞動(dòng)合同，用人單位應(yīng)當(dāng)向勞動(dòng)者支付一定額度的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償：

1、除用人單位維持或者提高勞動(dòng)合同約定條件續(xù)訂勞動(dòng)合同，勞動(dòng)者不同意續(xù)訂的情形外，勞動(dòng)合同期滿終止固定期限勞動(dòng)合同的；
2、用人單位被依法宣告破產(chǎn)的及用人單位被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照、責(zé)令關(guān)閉、撤銷終止勞動(dòng)合同的；
3、用人單位決定提前解散而終止勞動(dòng)合同的。

但是，目前我國(guó)的個(gè)人所得稅政策并未對(duì)終止勞動(dòng)合同的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金給予相應(yīng)的稅收優(yōu)惠。因此，勞動(dòng)者因終止勞動(dòng)合同取得的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償，不能適用解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入的優(yōu)惠政策。該部分收入應(yīng)該作為員工的工資薪金收入并入綜合所得中計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

其實(shí)，究其原因，是因?yàn)椤?/font>國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔1999〕178號(hào)) 及《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人與用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入征免個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2001〕157號(hào)）文件出臺(tái)時(shí)，舊的《勞動(dòng)合同法》對(duì)終止勞動(dòng)關(guān)系沒(méi)有規(guī)定相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償。其后為進(jìn)一步完善勞動(dòng)合同制度，《勞動(dòng)合同法》在修訂時(shí)規(guī)定了上述三種情形，用人單位應(yīng)當(dāng)向勞動(dòng)者支付一定額度的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償，但我國(guó)的個(gè)人所得稅政策并沒(méi)有跟進(jìn)，164號(hào)文件也未予考慮。因此，也希望稅務(wù)總局能對(duì)該情形予以考慮。

二、個(gè)人辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入

政策規(guī)定：個(gè)人辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入，應(yīng)按照辦理提前退休手續(xù)至法定離退休年齡之間實(shí)際年度數(shù)平均分?jǐn)?，確定適用稅率和速算扣除數(shù)，單獨(dú)適用綜合所得稅率表，計(jì)算納稅。計(jì)算公式：

應(yīng)納稅額={〔（一次性補(bǔ)貼收入÷辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際年度數(shù)）－費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)〕×適用稅率－速算扣除數(shù)}×辦理提前退休手續(xù)至法定退休年齡的實(shí)際年度數(shù)。

納稅人在達(dá)到法定退休年齡前提前退休取得的、企業(yè)向其支付一次性補(bǔ)貼，并不屬于免稅的離退休工資收入，其所得不屬于《個(gè)人所得稅法》規(guī)定免稅的“按照國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給干部、職工的安家費(fèi)、退職費(fèi)、基本養(yǎng)老金或者退休費(fèi)、離休費(fèi)、離休生活補(bǔ)助費(fèi)”，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為是其在提前退休日到法定退休年齡其間取得的“工資、薪金所得”，因此應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所得稅。但是考慮到提前退休并不屬于正常退休，在納稅人年滿法定退休年齡前，是無(wú)法領(lǐng)取基本養(yǎng)老金的，因此對(duì)于提前退休的補(bǔ)貼收入給予了一定的優(yōu)惠計(jì)算方法。其實(shí)該計(jì)算方法總結(jié)一下，就是將納稅人的因提前退休取得的一次性補(bǔ)貼收入，按其能夠依法取得退休費(fèi)收入前，按年度對(duì)收入進(jìn)行劃分，扣除年度基本減除費(fèi)用6萬(wàn)元后，計(jì)算出每一年度的應(yīng)納稅額，再乘以相關(guān)年度數(shù)，就是整體的應(yīng)納稅額。

例2：2019年2月，57歲的張先生辦理了提前退休手續(xù)，離法定退休年齡還有3個(gè)年度。公司按照規(guī)定，給予老張?zhí)崆巴诵莸囊淮涡匝a(bǔ)貼24萬(wàn)元。老張?zhí)崆巴诵莸囊淮窝a(bǔ)貼該如何征稅？

〔（240000÷3）-60000〕*3%*3=1800元

三、個(gè)人辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入

政策規(guī)定：個(gè)人辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入，按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)政策問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1999〕58號(hào)）規(guī)定計(jì)算納稅。

國(guó)稅發(fā)〔1999〕58號(hào)文件第一條規(guī)定，關(guān)于企業(yè)減員增效和行政、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體在機(jī)構(gòu)改革過(guò)程中實(shí)行內(nèi)部退養(yǎng)辦法人員取得收入征稅問(wèn)題。

實(shí)行內(nèi)部退養(yǎng)的個(gè)人在其辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間從原任職單位取得的工資、薪金，不屬于離退休工資，應(yīng)按工資、薪金所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。

個(gè)人在辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后從原任職單位取得的一次性收人，應(yīng)按辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)后至法定離退休年齡之間的所屬月份進(jìn)行平均，并與領(lǐng)取當(dāng)月的工資、薪金所得合并后減除當(dāng)月費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，以余額為基數(shù)確定適用稅率，再將當(dāng)月工資、薪金加上取得的一次性收人，減去費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，按適用稅率計(jì)征個(gè)人所得稅。

例3：李某2019年5月辦理了內(nèi)退手續(xù)，取得一次性補(bǔ)貼收入60000元，距離其退休還有60個(gè)月，當(dāng)月取得工資薪金5800元。

60000/60+5800-5000=1800，確定的適用稅率為3%

應(yīng)納稅額：（60000+5800-5000）*3%=1824元。

存在問(wèn)題：筆者認(rèn)為該政策的規(guī)定存在一定的問(wèn)題。部分內(nèi)退人員還是有工資收入的，比如例3中的，李某5月取得的工資已經(jīng)與提前內(nèi)退收入一并單獨(dú)計(jì)算個(gè)人所得稅了，那么在李某6月取得工資收入，計(jì)算累計(jì)應(yīng)納稅所得額時(shí)，累計(jì)收入就不應(yīng)該包含5月份的工資收入，但累計(jì)減除費(fèi)用還應(yīng)該包括5月的減除標(biāo)準(zhǔn)5000元。這樣全年來(lái)看，綜合所得將是11個(gè)月的累計(jì)收入，與6萬(wàn)元的減除費(fèi)用相對(duì)應(yīng)。這個(gè)問(wèn)題似乎是政策在出臺(tái)時(shí)，沒(méi)有考慮到與累計(jì)預(yù)扣法的銜接。

總結(jié)：解除勞動(dòng)合同計(jì)算公式不扣除年度減除費(fèi)用，但有當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額的免稅額度；辦理提前退休手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入，計(jì)算公式中可以扣除年度減除費(fèi)用6萬(wàn)元；個(gè)人辦理內(nèi)部退養(yǎng)手續(xù)而取得的一次性補(bǔ)貼收入，先按文件規(guī)定的方法找稅率，再與當(dāng)月工資薪金收入合并按適用稅率計(jì)算個(gè)人所得稅。