【案例分析】向常設機構分配子公司股份和貸款被稅務機關挑戰(zhàn)

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來源：國家稅務總局《海外稅收案例庫》
關鍵詞：芬蘭 常設機構 利潤分配 OECD授權方法（AOA）
TPPERSON按：2023年12月27日，國家稅務總局第一次對《海外稅收案例庫》（以下簡稱《案例庫》）進行更新，給廣大納稅人送上又一份新年禮物，值得點贊！該《案例庫》新增5個案例，包括：享受協(xié)定待遇、勿忘最惠國待遇條款；資本利得享受稅收協(xié)定待遇問題；向常設機構分配子公司股份和貸款被稅務機關挑戰(zhàn)；印度稅收協(xié)定中最惠國待遇條款的適用性問題；電腦生成的信件，能算稅務局的決定嗎?
《案例庫》由國家稅務總局組織各地稅務機關選取海外媒體公開報道的稅收案例編譯整理，在國家稅務總局網(wǎng)站發(fā)布，目的是為幫助“走出去”納稅人有效防范和應對境外稅收風險，了解通過法律程序解決涉稅爭議的方案，依法維護自身權益。2023年9月，國家稅務官網(wǎng)如期隆重推出《海外稅收案例庫》，首批《案例庫》收集的案例包括：代理型常設機構的認定、國際運輸代理無法獲得免稅待遇、進口軟件所得性質(zhì)的判定、歐盟資本自由流動原則在稅收判例中的應用、稅收居民身份的認定、代理人協(xié)議會帶來代理型常設機構風險嗎？和稅務局打交道須注意程序細節(jié)、如何協(xié)調(diào)國內(nèi)法與稅收協(xié)定的關系、潛水員的收入是受雇所得還是經(jīng)營所得?EPC合同“設備采購”征稅問題等。

TPPERSON微信公眾號將陸續(xù)分析以上案例，敬請持續(xù)關注！今天分享的案例是《向常設機構分配子公司股份和貸款被稅務機關挑戰(zhàn)》。

一、案例簡介
某外國公司Ａ在芬蘭設立常設機構B，并以B的名義收購了芬蘭居民企業(yè)C公司股份。Ａ將收購的C公司股份和相關貸款分配給B，由Ｂ支付貸款利息，并在繳納企業(yè)所得稅時對該利息稅前扣除。芬蘭稅務機關對上述債務轉(zhuǎn)移安排（debt push-down arrangement）的合理性提出置疑，認為B承擔的功能非常有限，人員配備很少，A公司不應將C公司股份和相關貸款分配給B，B也不應列支貸款利息。稅企雙方意見不能調(diào)和，訴至芬蘭最高行政法院。
二、爭議焦點
A公司認為，如果在芬蘭設立的是子公司，A公司可以將C公司股份和貸款分配給這家子公司，由其持有股份，支付貸款利息，并對該利息稅前扣除。同樣，如果設立的是常設機構，也應比照子公司對貸款利息進行稅前扣除，否則將違反《歐盟共同體條約》中關于營業(yè)場所設置自由的規(guī)定。因此，納稅人要求芬蘭最高行政法院將案件提交給歐盟法院。
芬蘭稅務局則認為，從常設機構的功能、資產(chǎn)和風險來看，由B持有C公司股份并承擔收購貸款利息與常設機構的業(yè)務無關，因此不能將該股份和相關貸款分配給B機構，B也不能對貸款利息進行稅前扣除。
三、最終裁決
芬蘭最高行政法院支持了芬蘭稅務局的主張。
法院認為，B僅承擔非常有限的功能，員工很少，沒有證據(jù)表明B擁有與C公司股份相關的控制權，B的人員也沒有從事與擁有C股份相關的關鍵職能。此外，B從C公司獲得的股息實質(zhì)上并未分配給B，而是立即轉(zhuǎn)移到A公司。綜合上述事實，根據(jù)芬蘭稅法在常設機構利潤歸屬方面采用的OECD授權方法（Authorized OECD Approach，AOA），法院認為C公司的股息并未用于B的經(jīng)營業(yè)務，C公司的股份不能分配給B，A公司將C公司股份、貸款和利息分配給B是人為安排，不具有合理性。
關于芬蘭稅務機關的主張是否違反《歐盟共同體條約》中關于營業(yè)場所設置自由的規(guī)定，法院也給出了否定答案。法院認為，在上述債務轉(zhuǎn)移安排中，以B的名義進行收購的涉稅結果之所以與子公司不同，是因為將C公司股份分配給B存在人為籌劃，而不僅僅是因為法律形式不同。
四、對“走出去”企業(yè)的啟示
本案的核心是正確理解OECD授權方法（AOA）。
AOA 是一種常設機構利潤分配方法，由經(jīng)合組織（OECD）在2010年通過《常設機構的利潤分配報告》正式推出。這種方法的核心理念是將常設機構視為獨立實體，在此基礎上確定常設機構和總部之間的利潤分配，即“獨立功能實體法”（functionally separate entity approach）。常設機構與總機構或其他常設機構以及關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，均應按照獨立企業(yè)原則計算歸屬于常設機構的利潤。AOA方法通常分為兩步走，首先確定常設機構的功能、資產(chǎn)和風險，再綜合考慮功能、資產(chǎn)和風險以確定集團內(nèi)部的轉(zhuǎn)讓定價。
稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）項目指出，AOA是常設機構利潤分配的理想方法。一些國家（主要是發(fā)達國家）已將AOA轉(zhuǎn)變?yōu)閲鴥?nèi)法，并在談判稅收協(xié)定時爭取將其寫進第七條“營業(yè)利潤”條款。但AOA對征管能力要求較高，許多國家出于種種考慮并沒有采用AOA。
從“走出去”企業(yè)角度看，本案有以下啟示：
一是要做好盡職調(diào)查，合理設置法律形式。究竟是設立代表處、分公司還是子公司，需要統(tǒng)籌考慮企業(yè)的具體業(yè)務、風險偏好、稅收等多種因素，稅收方面既要考慮東道國的國內(nèi)法，也要考慮中國與東道國的稅收協(xié)定，跨國企業(yè)集團還要考慮東道國的稅收協(xié)定網(wǎng)絡等多種因素。
二是關于常設機構收購股份和承擔相關貸款的涉稅問題，從上述案例來看，非居民企業(yè)將其收購的子公司股份和相關貸款利息分配給常設機構并非絕對不可行，但要安排好常設機構的功能、人員、資產(chǎn)和風險等要素，防范反避稅調(diào)查風險。(國家稅務總局安徽省稅務局編譯；案例審校小組審校）
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1、《2023年度國際稅收政策匯編》；
2、《2023年度國際稅收案例匯編》；
3、《2023年度全球轉(zhuǎn)讓定價動態(tài)匯編》；
4、《2023年度全球稅收協(xié)定動態(tài)匯編》；
5、《2023年度全球雙支柱動態(tài)匯編》。
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