無償劃轉(zhuǎn)股權(quán)如何確認(rèn)計稅基礎(chǔ)

選擇特殊性稅務(wù)處理時無償劃轉(zhuǎn)股權(quán)如何確認(rèn)計稅基礎(chǔ)？
2024年02月02日版次：07 作者：李厚武 楊昕穎
企業(yè)內(nèi)部股權(quán)的轉(zhuǎn)移或者轉(zhuǎn)讓，通常具有不改變資產(chǎn)使用方式、不改變資源的最終控制方的特點(diǎn)，可保持經(jīng)營活動和權(quán)益的穩(wěn)定性，實現(xiàn)資本結(jié)構(gòu)優(yōu)化，節(jié)約資源成本，日益受到企業(yè)的青睞。比如，2024年1月26日，菲達(dá)環(huán)保就發(fā)布公告稱，公司控股股東杭州鋼鐵集團(tuán)有限公司決定將持有的2.93億股菲達(dá)環(huán)保股權(quán)，無償劃轉(zhuǎn)至其全資子公司浙江省環(huán)保集團(tuán)有限公司。從稅務(wù)角度看，現(xiàn)行稅收政策對股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)有較為明確的規(guī)定，如果處理不慎，可能會產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險。尤其是部分企業(yè)無償劃轉(zhuǎn)股權(quán)時選擇特殊性稅務(wù)處理的，一定要注意計稅基礎(chǔ)的確認(rèn)方式。
典型案例
A公司是一家大型食品飲料包裝材料生產(chǎn)企業(yè)，客戶涵蓋國內(nèi)多個知名品牌，系B公司100%持股的子公司。2015年，B公司將其100%持股子公司C公司的股權(quán)全部劃轉(zhuǎn)給A公司，劃轉(zhuǎn)完成后A公司持有C公司100%股權(quán)。B公司對C公司長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)為5766.6萬元。在2015年進(jìn)行股權(quán)劃轉(zhuǎn)時，劃轉(zhuǎn)雙方選擇特殊性稅務(wù)處理，劃入方與劃出方均未確認(rèn)所得或損失。
劃轉(zhuǎn)完成后，A公司按照C公司在劃轉(zhuǎn)時點(diǎn)的所有者權(quán)益合計數(shù)，確認(rèn)了長期股權(quán)投資的初始投資成本13137.04萬元。2020年5月，C公司將盈余公積轉(zhuǎn)增資本2285.85萬元。2021年，C公司注銷。C公司注銷時，A公司共計收回投資7450萬元，因此在2021年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，A公司確認(rèn)了投資損失13137.04-7450=5687.04（萬元）。
風(fēng)險分析
根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第40號）規(guī)定，對100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來實質(zhì)性經(jīng)營活動，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會計上確認(rèn)損益的，可以選擇按劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得；劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定；劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計算折舊扣除來進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理。劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定，是指劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原計稅基礎(chǔ)確定。因此，特殊性稅務(wù)處理必須滿足特定的前置條件，否則一開始就會被認(rèn)定為不能適用特殊性稅務(wù)處理。在本案例中，A公司想選擇特殊性稅務(wù)處理方式，須同時滿足特殊性稅務(wù)處理的前置條件。在此基礎(chǔ)上，A公司取得C公司長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)，應(yīng)以原B公司對C公司長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)確定，即為5766.6萬元。
實務(wù)中，留存收益（盈余公積、未分配利潤）轉(zhuǎn)增注冊資本或股本，通常情況下會視同先利潤分配后再增資，居民企業(yè)法人股東免繳企業(yè)所得稅，同時增加長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)?；诖?，筆者認(rèn)為，最終A公司取得對C公司長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)，應(yīng)為原B公司對C公司長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)5766.6萬元加上盈余公積轉(zhuǎn)增資本的2285.85萬元，轉(zhuǎn)增后投資成本為5766.6+2285.85=8052.45（萬元）。因此，A公司在C公司2021年注銷時，應(yīng)確認(rèn)投資損失8052.45-7450=602.45（萬元）。
實操提醒
實務(wù)中，選擇特殊性稅務(wù)處理進(jìn)行股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的企業(yè)，應(yīng)高度重視并審慎處理該類業(yè)務(wù)，特別是要加強(qiáng)對稅收政策的學(xué)習(xí)和把握，結(jié)合業(yè)務(wù)發(fā)生的具體流程，依據(jù)稅法的有關(guān)規(guī)定，準(zhǔn)確進(jìn)行稅務(wù)處理。同時，應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的溝通，避免產(chǎn)生涉稅風(fēng)險。
（作者單位：國家稅務(wù)總局滁州市稅務(wù)局第一稅務(wù)分局）