【特別關注】丹麥完成全球最低稅立法，約75家丹麥UPE需報送GloBE信息報告表

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來源：丹麥稅務部官網
編譯：思邁特財稅國際稅收服務團隊
概要
2023年12月12日，丹麥稅務部頒布了第1535號法律——《丹麥最低稅法案》（以下簡稱“該法案”）。此前，丹麥稅務部于2023年6月23日發(fā)布了法案草案以征詢公眾意見。
該法案納入了收入納入規(guī)則（IIR）、低稅利潤規(guī)則（UTPR）和國內最低稅，擬成為合格國內最低補足稅（QDMTT）。該法案第71條規(guī)定：IIR和QDMTT適用于2023年12月31日或之后開始的財年，而UTPR將適用于2024年12月31日或之后結束的財年。但如果最終母公司（UPE）所在成員國決定將IIR和UTPR的適用推遲到2030年，則這將是例外情形。
該法案嚴格遵循歐盟最低稅指令，并納入了OECD發(fā)布的部分最新指南，包括立法模板注釋、OECD安全港指南和《征管指南》的相關內容。
根據該法案，歐盟最低稅指令將作為一部單獨的法律在國內法中實施，并對報告、檢查、申訴和處罰做出單獨規(guī)定。在解釋《丹麥最低稅法案》時，解釋性指南指出，將使用其他OECD指南，如立法模板注釋、示例和《征管指南》。因此，該法案將考慮納入OECD立法模板注釋和其他指南的后續(xù)更新。
安全港和過渡處罰救濟
該法案納入了OECD《安全港和過渡處罰救濟指南》的相關內容，包括第72條納入了過渡CbCR安全港；第75條納入了過渡UTPR安全港；第34（2）條納入了QDMTT安全港。
OECD立法模板中的選擇
該法案納入了OECD立法模板和歐盟最低稅指令中的所有選擇，包括：排除實體選擇（法案第2（3）條）；股權激勵選擇（法案第16.2條）；使用變現方法選擇（法案第16.1條）；分攤資本利得選擇（法案第16.3條）；合并選擇（法案第12（4）條）；無需支付應計項選擇（法案第23（8）條）；GloBE虧損選擇（法案第24條）；以前年度調整選擇（法案第26（2）條）；微利選擇（法案第31（1）條）；基于實質的所得排除選擇（法案第30（1）條）；應稅分配方法選擇（法案第42條）；稅收透明選擇（法案第41條）；分配稅制度選擇（法案第27（1）條）。
征管指南中的選擇
該法案納入了OECD《征管指南》中所有選擇，包括：債務免除選擇（法案第15（15）條）；權益投資納入選擇（法案第15（5）條）；外匯對沖選擇（法案第15（4）條）；投資組合持股選擇（法案第15（6）條）；超額負稅費用結轉選擇（法案第22（5）條）。
征管指南
該法案納入OECD第一套《征管指南》（2023年2月2日發(fā)布）和第二套《征管指南》（2023年7月17日發(fā)布）的相關內容。由于OECD第三套《征管指南》剛于2023年12月18日發(fā)布，因此該法案并未納入其相關內容。
第一套《征管指南的以下內容納入了該法案：非營利組織“輔助”的含義（第1.6條）；外匯對沖選擇（第2.2條）；債務免除選擇（第2.4條）；應計養(yǎng)老金費用（第2.5條）；超額負稅費用結轉指南（第2.7條）；替代虧損結轉（第2.8條）；權益利得或損失納入選擇（第2.9條）；將應稅分配方法選擇擴展到保險投資實體（第3.1條）；將保險投資實體排除在中間母公司和部分持股母公司的定義之外（第3.2條）；受限一級資本（第3.3條）；與代表保單持有人持有的證券的排除的股息和排除的權益利得或損失相關的負債（第3.4條）；投資組合持股選擇（第3.5條）；過渡規(guī)則（第4條）。
該法案僅納入第二套《征管指南》的適銷的可轉讓稅收抵免（MTTC）。第二套《征管指南》的以下內容沒有納入該法案：貨幣折算規(guī)則（第1條）；SBIE規(guī)則（第3條）；外國規(guī)則（第3條）；股權激勵選擇（第3條）；租賃（第3條）。
合格國內最低補足稅（QDMTT）
1、QDMTT設計
該法案第13章規(guī)定了國內最低稅，擬成為QDMTT。QDMTT允許丹麥對在丹麥沒有UPE的MNE集團的低稅丹麥實體利潤征收補足稅。因此，如果根據QDMTT征稅，則歐盟轄區(qū)的任何補足稅將被視為零，而不必根據GloBE規(guī)則進行轄區(qū)ETR計算。
OECD《征管指南》允許QDMTT的設計有更大的靈活性，但丹麥QDMTT與GloBE的補足稅非常相似。例如，OECD《征管指南》規(guī)定：1）QDMTT可以比GloBE規(guī)則更嚴格，只要更嚴格的限制與當地的稅收規(guī)則一致；2）GloBE虧損選擇、基于實質的所得排除和微利規(guī)則不需要納入在內。
丹麥QDMTT的計算相對簡單。特別是，它適用根據一般GloBE規(guī)則計算的補足稅，然后對其進行少量調整。
2、會計準則
該法案第13條納入了OECD《征管指南》的相關規(guī)定，允許MNE不使用UPE會計準則，而是使用可接受財務報告準則或授權財務報告準則，前提是財務報表中的信息已得到更正，以防止任何重大競爭扭曲。這意味著，總部位于丹麥的低稅集團實體可以選擇根據IFRS計算QDMTT的超額利潤，而其UPE在編制合并財務報表時使用美國的GAAP。值得注意的是，該規(guī)定與適用于IIR/UTPR補足稅計算的立法模板第3.1.3條的規(guī)定是一致的。
3、稅款下推
根據OECD《征管指南》規(guī)定，成員實體所有者在CFC稅收制度下繳納或產生的稅款必須排除在GloBE規(guī)則中下推至國內成員實體的稅款之外，該法案第48條納入了以上規(guī)定。該規(guī)定保留了丹麥對丹麥成員實體（也是CFC）應稅所得征稅的主要權利。如果計算國內最低稅的一般GloBE規(guī)則沒有法定減損，并且控股公司在國外繳納的CFC稅款包含在丹麥CFC的有效稅額中，則有效稅率將提高。因此，CFC稅款將從丹麥CFC有效稅額中排除，使丹麥能夠以高于有效稅率征稅。該法案第48條還防止將分配稅（丹麥分配預提所得稅除外）下推給混合實體、常設機構。
4年內未繳納的任何QDMTT通常會在第5年被計入補足稅。這不適用于QDMTT計算（僅適用于IIR或UTPR下的稅款）。這是為了避免循環(huán)計算，并確保國內最低稅計算計入QDMTT。
征管和申報
1、申報
根據歐盟最低稅指令規(guī)定，該法案納入了GloBE信息報告表（GIR）的相關內容。擬議的方法是，位于丹麥的每個成員實體都有義務在丹麥報送GIR。但是，如果GIR由以下實體報送，則該義務可以免除：指定當地實體；最終母公司，或指定申報實體。
如果GIR由最終母公司或指定申報實體申報，則成員實體必須向稅務機關報送告知。告知必須包含：報送GIR實體的詳細信息，以及此類實體所在轄區(qū)。
如果GIR由指定當地實體報送，則需要概述其代表報送的成員實體。GIR和相關告知必須在財年結束后的15個月內報送（過渡年度的最后期限為18個月）。
2、處罰
相關處罰根據丹麥《刑法典》實施。
3、繳納
實體需要在報告年度最后一天之后的16個月內繳納補足稅（過渡年度增加到19個月）。
思邁特提醒
丹麥起草該法案的方法與瑞典和捷克類似，將歐盟最低稅指令（以及OECD其他相關指南的各方面內容）重新起草為國內法。該法案規(guī)定，在實施UTPR時，轄區(qū)可以選擇如何實施。特別是，轄區(qū)可以將其視為補足稅，限制扣除或認為存在名義所得，以產生所需的補足稅。根據該法案，丹麥將UTPR設計為一種補足稅，這將導致《最低稅法案》中的規(guī)則與一般公司稅制度分開實施，而限制扣除的規(guī)則意味著，UTPR補足稅與MNE實體的損益表緊密聯系——以后應稅所得計算方法的變化可能會對 UTPR補足稅產生影響。
根據丹麥稅務部估計，大約75家丹麥UPE將被要求代表MNE集團報送GloBE信息報告表（GIR），大約7,000家子公司（包括國外和國內）將被納入適用范圍。
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