中日中小企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策比較研究

作者：
高廣波（北華航天工業(yè)學(xué)院經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院）
夏智靈（國(guó)家稅務(wù)總局社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)司）

中小企業(yè)是國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，是促進(jìn)就業(yè)、創(chuàng)造價(jià)值的重要力量。從全球看，中小企業(yè)占全球企業(yè)總數(shù)的90%，為全球提供了70%的就業(yè)崗位，并貢獻(xiàn)了全球50%的國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值。我國(guó)中小企業(yè)數(shù)量龐大，中小企業(yè)數(shù)量占全國(guó)企業(yè)總量的99.6%，就業(yè)占比近80%，GDP占比超60%。中小企業(yè)在日本國(guó)民經(jīng)濟(jì)中亦發(fā)揮了重要作用。截至2016年，日本的中小企業(yè)數(shù)量占全國(guó)企業(yè)總量的99.7%，提供的就業(yè)占比約70%，創(chuàng)造的GDP占比約53%。作為亞洲較早大力發(fā)展中小企業(yè)的國(guó)家，日本中小企業(yè)支持政策為我國(guó)提供了一個(gè)典型研究對(duì)象。
由于日本具有制定和實(shí)施中小企業(yè)政策的傳統(tǒng)，在企業(yè)所得稅方面也積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，本文以中小企業(yè)所得稅為研究對(duì)象，比較分析中日兩國(guó)在中小企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策方面的異同，探討日本稅制的特點(diǎn)和啟示，以期為我國(guó)完善促進(jìn)中小企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的稅收政策提供借鑒與參考。

一、中日中小企業(yè)認(rèn)定條件與所得稅稅種比較
（一）中小企業(yè)認(rèn)定
日本的中小企業(yè)認(rèn)定分為兩個(gè)層次：一是綱領(lǐng)性法律《中小企業(yè)基本法》的認(rèn)定，主要考察“資本總額”和“雇傭人數(shù)”兩個(gè)條件；二是《稅收特別措施法》等稅收優(yōu)惠政策的中小企業(yè)認(rèn)定，主要認(rèn)定條件是資本金（或投入資本）在1億日元以下。
我國(guó)的中小企業(yè)認(rèn)定也分為多個(gè)層次，包括《中小企業(yè)促進(jìn)法》《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)》和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》等法律法規(guī)的認(rèn)定。稅收優(yōu)惠政策依據(jù)的是《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對(duì)“小型微利企業(yè)”的認(rèn)定，認(rèn)定條件包括應(yīng)納稅所得額、從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額等。目前，同時(shí)滿足年度應(yīng)納稅所得額不超過300萬元、從業(yè)人數(shù)不超過300人、資產(chǎn)總額不超過5 000萬元的企業(yè)，都是企業(yè)所得稅上的“小微企業(yè)”。
表1（略）對(duì)中日各類政策的中小企業(yè)的認(rèn)定條件進(jìn)行了梳理。通過比較可以發(fā)現(xiàn)，中日兩國(guó)都將資本（或資產(chǎn)）和從業(yè)人數(shù)等作為中小企業(yè)認(rèn)定的核心條件。不同的是，日本“大企業(yè)”的全資子公司，無論資本金規(guī)模大小，均被視同“大企業(yè)”，不享受中小企業(yè)稅制優(yōu)惠，這對(duì)防止稅收流失有著積極意義。
（二）企業(yè)所得稅稅種
日本企業(yè)的所得稅，由法人稅、法人住民稅、法人事業(yè)稅三個(gè)主要稅種組成。法人稅是中央稅，是最主要的所得稅稅種，稅基是企業(yè)經(jīng)營(yíng)所得。法人住民稅和法人事業(yè)稅是地方稅收，為分?jǐn)偟胤叫姓杀径O(shè)。法人住民稅由“法人均攤稅”和“所得均攤稅”兩部分組成。法人均攤稅定額征收，主要以法人的資本金規(guī)模等為基礎(chǔ)確定稅基；所得均攤稅按比例征收，以法人稅應(yīng)納稅額為稅基。法人事業(yè)稅根據(jù)企業(yè)資本金規(guī)模的大小有所差異，資本金小于1億日元的企業(yè)依據(jù)“所得”納稅，資本金超過1億的企業(yè)依據(jù)應(yīng)納稅所得、資本金規(guī)模、附加值三項(xiàng)分別計(jì)算納稅。
我國(guó)是“企業(yè)所得稅”一個(gè)稅種，稅基是應(yīng)納稅所得額。我國(guó)的企業(yè)所得稅屬于央地共享稅，征繳入庫后，60%入中央國(guó)庫，40%入地方國(guó)庫。
從企業(yè)所得稅的稅種看，日本是三個(gè)主要稅種，中央政府針對(duì)“所得”征稅后，地方政府針對(duì)企業(yè)“所得”和“規(guī)?！痹俅握鞫悺５胤秸鞫愂菍?duì)企業(yè)耗用地方資源的一種彌補(bǔ)，特別是根據(jù)資本金規(guī)模和從業(yè)人數(shù)等征收的“法人均攤稅”，確切體現(xiàn)了“誰收益誰納稅”的稅收受益原則。我國(guó)只針對(duì)“所得”征稅，由中央政府統(tǒng)一征收，征收后央地共享，對(duì)于企業(yè)對(duì)地方資源的耗用，我國(guó)是通過其他地方稅進(jìn)行彌補(bǔ)。

二、中日中小企業(yè)所得稅優(yōu)惠比較

（一）稅率優(yōu)惠
日本中小企業(yè)的法人稅稅率是累進(jìn)稅率，以年應(yīng)納稅所得額800萬日元為界，不超過800萬日元的部分，按15%的稅率繳納法人稅，超過800萬日元的部分，按23.2%的稅率繳納法人稅。法人住民稅的比例稅率由“都道府縣稅”和“市町村稅”兩級(jí)組成，稅率合計(jì)為7%。中小企業(yè)的法人事業(yè)稅稅率也是累進(jìn)稅率，應(yīng)納稅所得額在400萬日元以下時(shí)，稅率為3.5%，超過400萬不足800萬日元時(shí)，稅率為5.3%，超過800萬日元時(shí)，稅率為7%。
我國(guó)中小企業(yè)的所得稅采取超額累進(jìn)、分段計(jì)算的方式。根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步實(shí)施小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2022年第13號(hào)）和《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于小微企業(yè)和個(gè)體工商戶所得稅優(yōu)惠政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第6號(hào)），2023年1月1日至2024年12月31日，小微企業(yè)年應(yīng)納稅所得額不超過100萬元的部分，減按25%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，2022年1月1日至2024年12月31日，小微企業(yè)年應(yīng)納稅所得額超過100萬元但不超過300萬元的部分，減按25%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，以上均按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。
表2（略）比較了2023年中日兩國(guó)中小企業(yè)所得稅稅率。中日兩國(guó)都對(duì)中小企業(yè)制定了優(yōu)惠稅率，都采用超額累進(jìn)、分段計(jì)算的方法，這可以迅速直接降低中小企業(yè)稅負(fù)，助力中小企業(yè)做大做強(qiáng)。從稅率和分段上看，我國(guó)的稅收優(yōu)惠力度更大。顯著不同的是，對(duì)于不盈利或虧損企業(yè)，日本中小企業(yè)不能豁免地方稅中的法人住民稅，仍要繳納法人住民稅中的“法人均攤稅”部分，以彌補(bǔ)“都道府縣”和“市町村”兩級(jí)地方政府的行政成本。
（二）“收入”優(yōu)惠政策
日本有關(guān)“營(yíng)業(yè)收入”的稅收優(yōu)惠主要是對(duì)某些收入不予征稅，比如企業(yè)收到的專用于購置固定資產(chǎn)的政府補(bǔ)貼列入不征稅收入。我國(guó)“收入”優(yōu)惠的方式更多，例如綜合利用資源取得的收入減計(jì)收入；優(yōu)惠的范圍也更廣，例如企業(yè)從事農(nóng)林牧漁業(yè)的收入享受一定的免征減征優(yōu)惠。
總的看來，兩國(guó)稅制在收入方面均沒有對(duì)中小企業(yè)作出特別的稅收安排，更多的是針對(duì)特定項(xiàng)目收入、重點(diǎn)行業(yè)收入，制定相應(yīng)的優(yōu)惠政策。
（三）“費(fèi)用”優(yōu)惠政策
根據(jù)日本《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》3–3–88條款的編制規(guī)則，利潤(rùn)表的稅前扣除項(xiàng)目主要有“營(yíng)業(yè)成本”“銷售費(fèi)用和管理費(fèi)用”兩項(xiàng)。法人稅設(shè)計(jì)有加計(jì)扣除、稅額抵免等優(yōu)惠方式，其中，加計(jì)扣除以縮減稅基的方式減稅，稅額抵免是沖減應(yīng)納稅額，直接降低企業(yè)稅負(fù)，不受稅率影響。相較于大企業(yè)，日本中小企業(yè)費(fèi)用相關(guān)的優(yōu)惠包括“業(yè)務(wù)招待費(fèi)”允許扣除、“研發(fā)費(fèi)用”加計(jì)扣除、“工資和職工教育經(jīng)費(fèi)”增加的稅額抵免等。
1.業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除。日本《稅收特別措施法》61–4條款規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費(fèi)中的“餐飲費(fèi)用”的50%可以扣除，其他的不得扣除。中小企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)可以全額扣除，不再區(qū)分具體用途，但每年最高可扣除800萬日元，并需要在納稅申報(bào)書“附表15”《業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除明細(xì)》中規(guī)范填寫招待費(fèi)用的支出明細(xì)等信息。
我國(guó)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)扣除沒有對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行特殊規(guī)定?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定，所有企業(yè)均可扣除生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，按發(fā)生額的60%扣除，扣除額最高不得超過當(dāng)年?duì)I業(yè)收入的5‰。通過比較可以看出，中小企業(yè)方面，日本作了特殊規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費(fèi)不再限制扣除比例，可以全額扣除，但規(guī)定了年度扣除總金額；我國(guó)沒有針對(duì)中小企業(yè)的特殊規(guī)定，是普惠性政策，限額扣除比例60%。
2.研發(fā)費(fèi)用稅額抵免。研發(fā)費(fèi)用的特殊處理是日本稅收優(yōu)惠中極具特色的一項(xiàng)政策，優(yōu)惠方式采用稅額抵免，包括一般性抵免和專項(xiàng)抵免。一般性抵免是根據(jù)研發(fā)費(fèi)用的一定比例抵免應(yīng)納稅額，抵免比例為研發(fā)費(fèi)用的2%～14%，抵免限額為應(yīng)納稅額的25%。專項(xiàng)抵免允許企業(yè)與大學(xué)等研究機(jī)構(gòu)合作，進(jìn)行聯(lián)合研究或委托研究，根據(jù)合作類型的不同，享受比例在20%～30%之間的研發(fā)費(fèi)用抵免，抵免限額為應(yīng)納稅額的10%。專項(xiàng)抵免屬于加計(jì)抵免，抵免額單獨(dú)核算，不受一般性抵免25%限額的影響。對(duì)中小企業(yè)而言，研發(fā)費(fèi)用的稅額抵免比例提高到12%～17%，抵免限額提高到25%～40%。
我國(guó)的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除沒有針對(duì)中小企業(yè)的特殊規(guī)定，已成為普惠性、長(zhǎng)期性的制度安排。日本是區(qū)別性優(yōu)惠政策，中小企業(yè)在抵免比例和抵免限額方面，可以享受更高的稅收優(yōu)惠。實(shí)際上，兩國(guó)稅制在推動(dòng)企業(yè)科技創(chuàng)新方面，都有很大的優(yōu)惠力度，并且也都在校企合作、基礎(chǔ)研究等方面設(shè)計(jì)了相關(guān)優(yōu)惠政策。
3.工資和職工教育經(jīng)費(fèi)增加的稅額抵免。日本《稅收特別措施法》42–12–5條款設(shè)計(jì)了“漲薪”稅額抵免制度，制度采用“基本抵免+加計(jì)抵免”的累加抵免設(shè)計(jì)?；镜置馐瞧髽I(yè)工資總額年增幅超過1.5%時(shí)，以工資總額增加額的15%作為“基本抵免”抵免應(yīng)納稅額；企業(yè)工資總額年增幅超過2.5%時(shí)，以工資總額增加額的30%進(jìn)行“基本抵免”?！凹佑?jì)抵免”是企業(yè)職工教育經(jīng)費(fèi)年增幅超過10%時(shí)，以工資總額增加額的10%加計(jì)抵免應(yīng)納稅額。基本抵免和加計(jì)抵免使中小企業(yè)最高可享受工資總額增加額40%的稅額抵免，其他企業(yè)最高抵免比例為30%。
我國(guó)沒有“漲薪”方面的稅收政策，職工教育經(jīng)費(fèi)也沒有針對(duì)中小企業(yè)的特殊規(guī)定。比較兩國(guó)的宏觀經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)可知，日本設(shè)計(jì)“漲薪”抵免制度，背后是其“失去的三十年”。
（四）“資產(chǎn)”優(yōu)惠政策
資產(chǎn)類項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠，主要是固定資產(chǎn)的特殊折舊，其有助于緩解短期資金壓力，推動(dòng)企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)和技術(shù)創(chuàng)新。日本在規(guī)劃產(chǎn)業(yè)和鼓勵(lì)投資時(shí)，一般給予中小企業(yè)加速折舊和稅額抵免優(yōu)惠。
1.“小額”固定資產(chǎn)的一次性扣除。日本企業(yè)的固定資產(chǎn)以10萬日元為界，低于10萬日元分類為“小額”固定資產(chǎn)，稅前一次性扣除，高于10萬元作折舊處理?！抖愂仗貏e措施法》67–5條款將中小企業(yè)小額固定資產(chǎn)額度提高到30萬日元，年扣除限額設(shè)為300萬日元。
我國(guó)“小額”固定資產(chǎn)的一次性扣除不是針對(duì)中小企業(yè)。2014年起，所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價(jià)值不超過5 000元的固定資產(chǎn)，允許一次性扣除。事實(shí)上，我國(guó)中小企業(yè)一次性扣除的專門性政策，主要針對(duì)研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)共用的儀器、設(shè)備，適用行業(yè)從“六大行業(yè)”（2014年）到“四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)”（2015年）再到“全部制造業(yè)領(lǐng)域”（2019年），可扣除對(duì)象也不是“小額”固定資產(chǎn)，而是新購的單位價(jià)值不超過100萬元的“共用”儀器設(shè)備。
對(duì)比中小企業(yè)固定資產(chǎn)一次性扣除可以發(fā)現(xiàn)，兩國(guó)稅制在適用行業(yè)和扣除對(duì)象上均有較大差異。日本是針對(duì)“一般”行業(yè)的“一般”小額資產(chǎn)，是一種常規(guī)性優(yōu)惠。我國(guó)是制造業(yè)小微企業(yè)的“共用”儀器設(shè)備，扣除對(duì)象也非“小額”固定資產(chǎn)，政策目標(biāo)更傾向于企業(yè)技術(shù)革新、產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)。
2.“特定”固定資產(chǎn)的加速折舊與稅額抵免。日本一般把加速折舊和稅額抵免相結(jié)合，激勵(lì)中小企業(yè)投資新設(shè)備新技術(shù)，相關(guān)政策有“中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)強(qiáng)化稅制”“中小企業(yè)投資促進(jìn)稅制”等。
（1）中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)強(qiáng)化稅制。中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)強(qiáng)化稅制的優(yōu)惠對(duì)象是四類特定固定資產(chǎn)，包括生產(chǎn)率提升設(shè)備、盈利提升設(shè)備、數(shù)字化轉(zhuǎn)型設(shè)備、資源管理整合設(shè)備。以生產(chǎn)率提升設(shè)備為例，新購設(shè)備提升生產(chǎn)率超過1%，中小企業(yè)可以選擇一次性扣除購置成本，也可以選擇按購置成本的10%抵免稅額。不過，企業(yè)購置這四類固定資產(chǎn)需提前申請(qǐng)，獲得經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)局、行業(yè)協(xié)會(huì)等機(jī)構(gòu)的認(rèn)定，并向稅務(wù)部門提交設(shè)備證明和生產(chǎn)計(jì)劃后，才適用此優(yōu)惠政策。
（2）中小企業(yè)投資促進(jìn)稅制。中小企業(yè)投資促進(jìn)稅制的優(yōu)惠對(duì)象是特定行業(yè)中小企業(yè)購置的固定資產(chǎn)，包括機(jī)械設(shè)備、測(cè)量器具、軟件等。與經(jīng)營(yíng)強(qiáng)化稅制不同，投資促進(jìn)稅制無須申請(qǐng)和認(rèn)定，中小企業(yè)可以選擇購置成本的30%一次性扣除或7%的稅額抵免。
（3）其他優(yōu)惠稅制。日本出臺(tái)了多個(gè)針對(duì)產(chǎn)業(yè)或地區(qū)發(fā)展的中小企業(yè)和大企業(yè)都適用的固定資產(chǎn)優(yōu)惠稅制，如“數(shù)字化轉(zhuǎn)型投資促進(jìn)稅制”“碳中和投資促進(jìn)稅制”等?！皵?shù)字化轉(zhuǎn)型投資促進(jìn)稅制”允許企業(yè)享受設(shè)備購置成本30%的一次性扣除或5%的稅額抵免，“碳中和投資促進(jìn)稅制”允許企業(yè)享受設(shè)備購置成本50%的一次性扣除或5%的稅額抵免。
我國(guó)針對(duì)“特定”固定資產(chǎn)的折舊政策中，僅限中小企業(yè)適用的是前述“共用”儀器設(shè)備的一次性扣除。其他加速折舊或稅額抵免設(shè)計(jì)，多是側(cè)重固定資產(chǎn)種類或行業(yè)屬性。總的說來，兩國(guó)稅制在固定資產(chǎn)折舊方面均設(shè)計(jì)了多項(xiàng)優(yōu)惠政策，政策意圖也較為相似。不同的是，日本較多關(guān)注企業(yè)規(guī)模，我國(guó)較多關(guān)注行業(yè)屬性。因此，在固定資產(chǎn)的優(yōu)惠稅制中，日本多是針對(duì)中小企業(yè)設(shè)計(jì)優(yōu)惠政策，我國(guó)多是針對(duì)行業(yè)領(lǐng)域設(shè)計(jì)優(yōu)惠政策。
（五）“壞賬、虧損”優(yōu)惠政策
日本對(duì)中小企業(yè)的壞賬、虧損設(shè)計(jì)了“壞賬準(zhǔn)備”扣除制度、虧損彌補(bǔ)與退稅制度。
1.“壞賬準(zhǔn)備”扣除制度。根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，壞賬準(zhǔn)備不能作為扣除項(xiàng)目進(jìn)入利潤(rùn)表，只有確認(rèn)為“損失”后才可以扣除。與其他企業(yè)“壞賬準(zhǔn)備”的處理不同，《稅收特別措施法》針對(duì)中小企業(yè)設(shè)立“壞賬準(zhǔn)備”扣除制度。中小企業(yè)計(jì)提的“壞賬準(zhǔn)備金”，可以在稅前扣除。當(dāng)然，為了避免中小企業(yè)任意提取壞賬準(zhǔn)備金，日本政府通過《稅收特別措施法執(zhí)行令》對(duì)不同行業(yè)限定了不同的壞賬準(zhǔn)備法定扣除率，如批發(fā)零售業(yè)的扣除率為1%，制造業(yè)為0.8%，金融保險(xiǎn)業(yè)為0.3%。
我國(guó)的壞賬準(zhǔn)備一般不允許稅前扣除，中小企業(yè)也不例外。事實(shí)上，我國(guó)只允許商業(yè)銀行等金融企業(yè)在限定時(shí)期內(nèi)按一定比例稅前扣除貸款損失準(zhǔn)備金，而日本除了銀行、保險(xiǎn)公司外，還允許中小企業(yè)稅前扣除壞賬準(zhǔn)備金。
2.虧損彌補(bǔ)與退稅制度。日本企業(yè)以前年度的虧損，允許在以后年度彌補(bǔ)，期限是10年，彌補(bǔ)限額是當(dāng)年應(yīng)納稅所得額的50%。對(duì)于中小企業(yè)，虧損彌補(bǔ)不受50%限額的影響，以前年度虧損只要不超過當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，均可以全額稅前扣除。在虧損年度，中小企業(yè)還可以申請(qǐng)將虧損前一年繳納的法人稅返還。
我國(guó)的虧損彌補(bǔ)，對(duì)中小企業(yè)沒有特殊規(guī)定，企業(yè)均適用于一般規(guī)定?！镀髽I(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定，“納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過五年”。近年來，我國(guó)對(duì)高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)、特定集成電路企業(yè)、受新冠疫情影響較大的困難行業(yè)、企業(yè)政策性搬遷等的虧損，結(jié)轉(zhuǎn)年限都有不同期限的延長(zhǎng)?？梢钥闯?，在虧損彌補(bǔ)方面，除了結(jié)轉(zhuǎn)年限不同外，兩國(guó)稅制的側(cè)重點(diǎn)也不同。我國(guó)主要以科技創(chuàng)新企業(yè)為重點(diǎn)、結(jié)合經(jīng)濟(jì)狀況設(shè)計(jì)特殊優(yōu)惠，而日本更多是側(cè)重企業(yè)規(guī)模。

三、日本中小企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策特點(diǎn)
通過梳理日本中小企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策，不難發(fā)現(xiàn)日本中小企業(yè)稅收優(yōu)惠政策在系統(tǒng)性、導(dǎo)向性、適用性、可行性等方面具備鮮明的特點(diǎn)。
（一）優(yōu)惠政策的系統(tǒng)性
日本中小企業(yè)的優(yōu)惠政策以《中小企業(yè)基本法》為母法，以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠、地區(qū)優(yōu)惠法律為支撐，通過“法律、政令、條例、規(guī)則”建立起四級(jí)優(yōu)惠政策系統(tǒng)。政策系統(tǒng)內(nèi)，《法人稅法》《稅收特別措施法》和《國(guó)稅通則法》等法律確立了中小企業(yè)的優(yōu)惠地位，《法人稅法政令》《稅收特別措施法政令》等政府法規(guī)明確了施政方向和對(duì)中小企業(yè)的支持重點(diǎn)，《法人稅法實(shí)施條例》《稅收特別措施法實(shí)施條例》以及“規(guī)則”“通知”等具體制度能夠確保優(yōu)惠政策有效落地。
以研發(fā)費(fèi)用稅額抵免為例。首先，《產(chǎn)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力增強(qiáng)法》從產(chǎn)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)層面，提出利用優(yōu)惠稅制促進(jìn)企業(yè)的研發(fā)投資活動(dòng)，并著重提出發(fā)展“研究開發(fā)型企業(yè)”。其次，《稅收特別措施法》從稅收優(yōu)惠層面，設(shè)計(jì)了“中小企業(yè)技術(shù)基礎(chǔ)強(qiáng)化稅制”，規(guī)定了“研發(fā)型”企業(yè)聯(lián)合研究的抵免比例。最后，《稅收特別措施法施行規(guī)則》、國(guó)稅廳“通知”等從稅收征管層面定義了“研究開發(fā)”“研發(fā)費(fèi)用”等關(guān)鍵詞。這種系統(tǒng)性稅收優(yōu)惠體系，提高了政策的協(xié)調(diào)性，便于中小企業(yè)操作運(yùn)用。
（二）優(yōu)惠政策的導(dǎo)向性
日本中小企業(yè)的稅收優(yōu)惠多源于宏觀經(jīng)濟(jì)政策，具有鮮明的國(guó)家戰(zhàn)略屬性?！?0年代通商產(chǎn)業(yè)政策構(gòu)想》綱領(lǐng)性地將中小企業(yè)置于國(guó)家政策的顯著位置，“培養(yǎng)有活力的中小企業(yè)，以推進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的改革”。為了有效引導(dǎo)企業(yè)投資和經(jīng)營(yíng)，日本經(jīng)濟(jì)主管部門會(huì)根據(jù)中小企業(yè)特點(diǎn)，設(shè)定指導(dǎo)意見，制定“行業(yè)指南”和政策細(xì)節(jié)。中小企業(yè)根據(jù)各主管部門的政策和指導(dǎo)，采取措施改善企業(yè)的經(jīng)營(yíng)，如增加設(shè)備投資、降低單位成本、提高自動(dòng)化水平等。
以“中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)強(qiáng)化稅制”為例。面對(duì)老齡化、勞動(dòng)力短缺、生產(chǎn)力低迷等問題，日本制定了中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)強(qiáng)化稅制，鼓勵(lì)中小企業(yè)提高生產(chǎn)率和盈利能力。為了有效引導(dǎo)企業(yè)投資方向，該稅制只針對(duì)生產(chǎn)率提高設(shè)備、盈利能力增強(qiáng)設(shè)備、數(shù)字化轉(zhuǎn)型設(shè)備、資源管理整合設(shè)備等四種特定類型設(shè)備。中小企業(yè)購置這四類設(shè)備可享受稅額抵免或加速折舊優(yōu)惠。為確保新購設(shè)備符合政策引導(dǎo)要求，該稅制還要求企業(yè)必須事先申請(qǐng)、提交“經(jīng)營(yíng)改善計(jì)劃”，購置的特定設(shè)備也必須得到經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)局、行業(yè)協(xié)會(huì)的認(rèn)定。
（三）優(yōu)惠政策的適配性
相較于其他企業(yè)，中小企業(yè)財(cái)稅管理能力較低，有的企業(yè)甚至沒有稅務(wù)會(huì)計(jì)的支持，稅收遵從難度較大。日本對(duì)于不同規(guī)模和類型的企業(yè)，制定了匹配性的優(yōu)惠稅制。一方面是提供多個(gè)層次的優(yōu)惠稅制，較低層次的優(yōu)惠稅制具有普惠性，有效降低了政策門檻。另一方面是對(duì)同一優(yōu)惠對(duì)象提供多個(gè)稅務(wù)選項(xiàng)，如加速折舊和稅額抵免二選一，這提高了中小企業(yè)運(yùn)用優(yōu)惠政策的靈活性。
以設(shè)備投資優(yōu)惠為例。中小企業(yè)新購置設(shè)備，有“中小企業(yè)經(jīng)營(yíng)強(qiáng)化稅制”和“中小企業(yè)投資促進(jìn)稅制”兩個(gè)優(yōu)惠政策可選。前者加速折舊和稅額抵免的比例比后者大，但需要專業(yè)人員事前申請(qǐng)和認(rèn)證，而后者無須事前申請(qǐng)，只需在納稅申報(bào)表中填報(bào)即可。這種多層次的優(yōu)惠政策，有利于匹配政策對(duì)象，使更多中小企業(yè)享受優(yōu)惠稅制。更進(jìn)一步，中小企業(yè)利潤(rùn)較少或虧損時(shí)，一般無法選擇稅額抵免，此時(shí)，加速折舊就為企業(yè)保留了享受優(yōu)惠政策的可能性。
（四）優(yōu)惠政策的可行性
近年來，日本經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)了收入增長(zhǎng)緩慢、社會(huì)消費(fèi)降級(jí)等很多問題，很多稅收優(yōu)惠政策應(yīng)運(yùn)而生。但是，一些政策的實(shí)際效果不盡如人意，政策的現(xiàn)實(shí)可行性出現(xiàn)了問題。
以“工資促進(jìn)稅制”為例。按照經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）的數(shù)據(jù)，近三十年日本的工資累計(jì)漲幅不到5%。為此，日本政府在稅收上提出“工資促進(jìn)稅制”，對(duì)企業(yè)漲薪給予稅額抵免優(yōu)惠，中小企業(yè)的稅額抵免最高可達(dá)40%；最近更是激進(jìn)地提出重建“厚實(shí)中產(chǎn)階級(jí)”的稅制改革目標(biāo)。但是，東京商工研究所的調(diào)查顯示，大約四分之一的中小型企業(yè)并沒有提高工資水平?！皞鶆?wù)過多問題”已成為日本中小企業(yè)新的難題。在“缺錢”的背景下，“工資促進(jìn)稅制”的現(xiàn)實(shí)可行性大大降低。

四、啟示與建議
日本中小企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的制定與實(shí)踐，對(duì)于我國(guó)優(yōu)惠稅制設(shè)計(jì)，具有重要的參考和借鑒意義，主要表現(xiàn)為以下四點(diǎn)。
（一）完善中小企業(yè)稅收支持體系，提升稅收優(yōu)惠的系統(tǒng)性
日本對(duì)中小企業(yè)的支持是系統(tǒng)性支持，包含政策體系和政策背后的機(jī)構(gòu)體系，兩個(gè)體系有機(jī)配合，共同推動(dòng)中小企業(yè)發(fā)展。為了提升優(yōu)惠政策的系統(tǒng)性，需要注意以下幾點(diǎn)。第一，完善優(yōu)惠政策體系。我國(guó)可借鑒日本經(jīng)驗(yàn)，在《中小企業(yè)促進(jìn)法》的基礎(chǔ)上，依據(jù)國(guó)家“十四五”規(guī)劃，全面統(tǒng)籌、綜合考量，推進(jìn)長(zhǎng)期性優(yōu)惠與臨時(shí)性優(yōu)惠、行業(yè)性優(yōu)惠與區(qū)域性優(yōu)惠的有機(jī)結(jié)合，共同促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展。第二，建立優(yōu)惠機(jī)構(gòu)體系。政策體系與機(jī)構(gòu)體系密不可分，我國(guó)可借鑒日本“中小企業(yè)廳”的經(jīng)驗(yàn)，強(qiáng)化各主管部門的協(xié)同配合，確保投資、創(chuàng)業(yè)、技術(shù)、經(jīng)營(yíng)、國(guó)際化等全方位稅收優(yōu)惠的落地。第三，優(yōu)化稅收優(yōu)惠綜合機(jī)制。日本中小企業(yè)立法與施策，目標(biāo)之一是保護(hù)中小企業(yè)，我國(guó)要進(jìn)一步優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境，使中小企業(yè)與大企業(yè)同臺(tái)競(jìng)技，在良性競(jìng)爭(zhēng)中發(fā)展壯大。
（二）強(qiáng)化政策傳導(dǎo)機(jī)制，提升稅收優(yōu)惠的導(dǎo)向性
日本中小企業(yè)政策的引導(dǎo)是通過國(guó)家戰(zhàn)略、產(chǎn)業(yè)政策、稅制優(yōu)惠等一步步完成的。為了提升我國(guó)稅收優(yōu)惠政策的導(dǎo)向性，需要注意以下幾點(diǎn)。第一，深化戰(zhàn)略性政策引導(dǎo)。為了避免中小企業(yè)政策的邊際效益遞減，日本一直在動(dòng)態(tài)調(diào)整戰(zhàn)略和政策。因此，我國(guó)也要適時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期政策的力度與針對(duì)性，設(shè)計(jì)多種情景政策，持續(xù)發(fā)揮政策對(duì)中小企業(yè)的引導(dǎo)作用。第二，調(diào)整普惠性優(yōu)惠政策，定向支持特定中小企業(yè)。我國(guó)中小企業(yè)在普惠性政策下已初具規(guī)模。在技術(shù)創(chuàng)新和產(chǎn)業(yè)升級(jí)階段，稅收優(yōu)惠要轉(zhuǎn)向特定行業(yè)、薄弱領(lǐng)域的中小企業(yè)，形成差異化支持政策，提高精準(zhǔn)施策的效果。第三，提高中小企業(yè)的稅基優(yōu)惠比重。與稅率優(yōu)惠的迅速直接相比，稅基型優(yōu)惠的引導(dǎo)性和激勵(lì)效果更好。日本特別重視降低中小企業(yè)稅基。我國(guó)可以借鑒和增加稅基型優(yōu)惠設(shè)計(jì)，更好地發(fā)揮優(yōu)惠政策的引導(dǎo)作用。
（三）優(yōu)化政策工具設(shè)計(jì)，提升稅收優(yōu)惠的適配性
日本為了優(yōu)惠政策能有效匹配中小企業(yè)，在多個(gè)層次上進(jìn)行了設(shè)計(jì)。為了提升稅收優(yōu)惠的適配性，需要注意以下幾點(diǎn)。第一，增加優(yōu)惠政策層次性。鑒于行業(yè)間中小企業(yè)發(fā)展水平差異較大，要細(xì)化深化政策工具，為中小企業(yè)提供多層次優(yōu)惠“菜單”，既要有普惠性質(zhì)的優(yōu)惠，也要有審核認(rèn)定的特殊優(yōu)惠，讓中小企業(yè)按需“點(diǎn)菜”，根據(jù)自身情況選擇適合的優(yōu)惠政策。第二，提升優(yōu)惠方式多樣性。日本稅制針對(duì)同一政策標(biāo)的，往往提供多個(gè)優(yōu)惠方式或選項(xiàng)，我國(guó)在稅制設(shè)計(jì)時(shí)，可以增加稅額抵免等優(yōu)惠方式的使用情形，滿足中小企業(yè)多樣化的需求。第三，降低稅收優(yōu)惠門檻。日本通過“青色申報(bào)”降低了稅收優(yōu)惠的門檻、通過稅理士制度提高了中小企業(yè)的稅收遵從度，我國(guó)可以借鑒這些方式，激勵(lì)中小企業(yè)財(cái)務(wù)合規(guī)，便捷、安全地享受稅收優(yōu)惠政策。
（四）加強(qiáng)政策績(jī)效管理，提升稅收優(yōu)惠的可行性
日本的一些優(yōu)惠稅制在實(shí)施時(shí)，未能發(fā)揮出應(yīng)有的效果，原因之一是政策目標(biāo)與企業(yè)實(shí)際情況存在脫節(jié)。要提升稅收優(yōu)惠的可行性，需要注意以下幾點(diǎn)。第一，明確中小企業(yè)政策的精確目標(biāo)。與大企業(yè)相比，中小企業(yè)的抗風(fēng)險(xiǎn)能力較低、成本敏感度較高。要根據(jù)中小企業(yè)的發(fā)展特點(diǎn)制定相應(yīng)的政策目標(biāo)，根據(jù)目標(biāo)確定匹配性的優(yōu)惠對(duì)象、范圍、力度和方式。第二，推進(jìn)中小企業(yè)政策的全面績(jī)效管理。資金約束下，政策的作用力度和范圍是一定的。要從政策的規(guī)劃、貫徹、實(shí)施等方面進(jìn)行全面管理，避免中小企業(yè)重復(fù)或無法享受相關(guān)稅收優(yōu)惠。第三，增加中小企業(yè)專項(xiàng)優(yōu)惠政策。我國(guó)稅收優(yōu)惠應(yīng)進(jìn)一步向中小企業(yè)傾斜，避免中小企業(yè)因無法達(dá)到某些認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)而無法享受稅收優(yōu)惠。
（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務(wù)研究》2023年第12期。）

歡迎按以下格式引用：
高廣波，夏智靈.中日中小企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策比較研究[J].稅務(wù)研究，2023（12）：87-94.


-END-
●新質(zhì)生產(chǎn)力與稅制變遷：元宇宙的視角
●促進(jìn)醫(yī)藥制造業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的稅收政策與服務(wù)建議——基于湖南省醫(yī)藥制造業(yè)的調(diào)研
●稅收助力能耗雙控轉(zhuǎn)向碳排放雙控的思考
●運(yùn)用稅收大數(shù)據(jù)優(yōu)化納稅信用管理服務(wù)的實(shí)踐與思考——基于貴州探索建立“納稅信用管家”服務(wù)的調(diào)查
●稅收助力新質(zhì)生產(chǎn)力形成與發(fā)展的思考
●稅收該如何助推形成新質(zhì)生產(chǎn)力？
●應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)挑戰(zhàn)的稅收治理變革
●適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的稅制選擇：數(shù)據(jù)使用稅
●數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確權(quán)及課稅問題研究
●涉稅專業(yè)服務(wù)法制平衡鏈的基本結(jié)構(gòu)及實(shí)施建議
●大數(shù)據(jù)技術(shù)驅(qū)動(dòng)稅收信用管理創(chuàng)新：邏輯、架構(gòu)與實(shí)現(xiàn)路徑
●生成式人工智能賦能稅收治理現(xiàn)代化研究
●跨境貸款合同中包稅條款的法律效力及救濟(jì)
●歐盟碳關(guān)稅對(duì)我國(guó)的影響和對(duì)策
●《稅務(wù)研究》2023年總目次


點(diǎn)擊“閱讀原文”快速投稿~