【特別關(guān)注】歐盟成員國(guó)盧森堡發(fā)布經(jīng)政府批準(zhǔn)并提交給議會(huì)的全球最低稅法律草案

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來(lái)源：盧森堡政府網(wǎng)
編譯：思邁特財(cái)稅國(guó)際稅收服務(wù)團(tuán)隊(duì)
概要
8月4日，盧森堡政府發(fā)布了7月28日經(jīng)盧森堡政府委員會(huì)批準(zhǔn)并提交給議會(huì)的第8292號(hào)法律草案（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“該法律草案”），以實(shí)施歐盟最低稅指令。該法律草案將轉(zhuǎn)化歐盟理事會(huì)2022年12月15日通過(guò)的第2022/2523號(hào)指令，該歐盟最低稅指令旨在確保歐盟內(nèi)MNE集團(tuán)和大型國(guó)內(nèi)集團(tuán)的全球最低稅水平，被稱(chēng)為歐盟支柱二指令或GloBE指令（全球反稅基侵蝕指令），而且歐盟支柱二指令旨在實(shí)施至少15%的轄區(qū)最低稅率，其以2021年12月20日發(fā)布的OECD支柱二立法模板為藍(lán)本，并作了一些必要的調(diào)整，以保證與歐盟法律相一致。
歐盟支柱二最低稅指令分為12章由58條構(gòu)成，在盧森堡，將通過(guò)一部單獨(dú)的法律實(shí)施，該法律草案預(yù)計(jì)在盧森堡實(shí)施3項(xiàng)新稅，即收入納入規(guī)則稅（以下簡(jiǎn)稱(chēng)IIR）、低稅利潤(rùn)規(guī)則稅（以下簡(jiǎn)稱(chēng)UTPR）和合格國(guó)內(nèi)（境內(nèi)）最低補(bǔ)足稅（QDMTT）。IIR和QDMTT將于2023年12月31日或之后開(kāi)始的財(cái)年生效，而UTPR將于2024年12月31日或之后開(kāi)始的財(cái)年生效。
該法律草案嚴(yán)格遵循歐盟最低稅指令和OECD于2022年12月20日發(fā)布的過(guò)渡安全港規(guī)則。然而，法律草案中僅反映了OECD于2023年2月2日發(fā)布《征管指南》（第一套）的部分內(nèi)容，但OECD于2023年7月17日發(fā)布的《征管指南》（第二套）尚未納入法律草案。
主要內(nèi)容
該法律草案規(guī)定，收入納入規(guī)則（IIR）和國(guó)內(nèi)最低稅（旨在成為合格國(guó)內(nèi)最低補(bǔ)足稅（QDMTT））適用于2023年12月31日或之后開(kāi)始的財(cái)年，低稅利潤(rùn)規(guī)則（UTPR）適用于2024年12月31日或之后開(kāi)始的財(cái)年。如預(yù)期，盧森堡GloBE規(guī)則的實(shí)施嚴(yán)格遵循歐盟最低稅指令。然而，OECD《征管指南》中的極少部分內(nèi)容被納入法律草案，特別是關(guān)于一般的GloBE計(jì)算。
正如歐盟最低稅指令所規(guī)定的，該法律草案確認(rèn)納稅人應(yīng)將GloBE規(guī)則、支柱二注釋和GloBE征管指南作為說(shuō)明或解釋的來(lái)源。然而，征管指南的一些方面沒(méi)有被納入該法律草案，如2023年2月2日第一套《征管指南》的超額負(fù)稅結(jié)轉(zhuǎn)、混合CFC制度、替代虧損結(jié)轉(zhuǎn)等和2023年7月17日第二套《征管指南》的可轉(zhuǎn)讓稅收抵免、QDMTT安全港和UTPR安全港。
該法律草案要求根據(jù)《GloBE安全港和處罰救濟(jì)》規(guī)則實(shí)施過(guò)渡國(guó)別報(bào)告(CbCR)安全港，其目的是在規(guī)則生效的頭幾年，為在低風(fēng)險(xiǎn)轄區(qū)運(yùn)營(yíng)的MNE集團(tuán)提供過(guò)渡救濟(jì)。UTPR安全港和OECD QDMTT安全港不包括在內(nèi)。但歐盟的QDMTT安全港（包括在歐盟最低稅指令中）包括在內(nèi)。
該法律草案第20節(jié)的解釋性說(shuō)明規(guī)定，盧森堡有效稅額包括公司所得稅、市政營(yíng)業(yè)稅和凈值稅。
1、與OECD《GloBE立法模板》的差異
總體而言，盧森堡全球最低稅法的規(guī)定嚴(yán)格遵循歐盟全球最低稅指令中的規(guī)則。不過(guò)，該法律草案的結(jié)構(gòu)與歐盟指令和GloBE立法模板存在差異，但彼此之間規(guī)定的差異不大。
鑒于盧森堡法律草案基于歐盟指令，全球最低稅的范圍也適用于國(guó)內(nèi)集團(tuán)和國(guó)際集團(tuán)。因此，《立法模板》中關(guān)于MNE集團(tuán)的定義，包括至少有一個(gè)實(shí)體或常設(shè)機(jī)構(gòu)不位于最終母公司轄區(qū)，并沒(méi)有包含在盧森堡法律草案中。
盧森堡法律草案通過(guò)單獨(dú)的補(bǔ)充稅適用UTPR。因此，《立法模板》和歐盟指令中適用于作為限制扣除實(shí)施的UTPR的具體要求（如第2.4.2節(jié)）并不適用，這樣，盧森堡目前的該法律草案中沒(méi)有與《OECD立法模板》第2.4.2節(jié)等效的超額UTPR補(bǔ)足稅結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定。
需要關(guān)注的是，OECD第一套和第二套《征管指南》中的許多規(guī)則并未納入該法律草案，具體如下：
1）混合受控外國(guó)公司（CFC）制度
2）超額負(fù)稅費(fèi)用程序
3）債務(wù)免除選擇
4）替代虧損結(jié)轉(zhuǎn)
5）排除股息的混合錯(cuò)配規(guī)則。
6）可轉(zhuǎn)讓稅收抵免
7）UTPR安全港
8）QDMTT安全港
9）當(dāng)MNE集團(tuán)的列報(bào)貨幣與某一轄區(qū)國(guó)內(nèi)法中的門(mén)檻貨幣不同時(shí)的貨幣規(guī)定
10）輔助規(guī)則（例如，當(dāng)員工在雇主轄區(qū)以外為SBIE工作時(shí)，視作50%的要求）。
不過(guò)，該法律草案中包含了《OECD立法模板》中規(guī)定的所有關(guān)鍵選擇：
1）排除實(shí)體選擇（法律草案第2(3)節(jié)）
2）選擇使用變現(xiàn)法（法律草案第16(6)節(jié)）
3）股權(quán)激勵(lì)選擇（法律草案第16(3)節(jié)）
4）選擇分?jǐn)傎Y本收益（法律草案第16(7)節(jié)）
5）合并選擇（法律草案第16(9)節(jié)）
6）GloBE虧損選擇（法律草案第23節(jié)）
7）稅收透明度選擇（法律草案第42節(jié)）
8）應(yīng)稅分配選擇（法律草案第43節(jié)）
9）無(wú)需支付應(yīng)計(jì)項(xiàng)選擇（法律草案第22(1)(b)節(jié)）
10）分配稅制度選擇（法律草案第40(1)節(jié)）
11）基于實(shí)質(zhì)的所得排除選擇（法律草案第28(2)節(jié)）
12）之前年度調(diào)整選擇（法律草案第25(1)節(jié)）
13）微利選擇（法律草案第30(1)節(jié)）
14）視同處置選擇（法律草案第35(5)節(jié)）
15）過(guò)渡CbCR安全港選擇（法律草案第32(2)節(jié)）
然而，OECD《征管指南》中的大多數(shù)選擇都未包括在內(nèi)，如：
1）外匯對(duì)沖選擇；
2）投資組合持股選擇；
3）超額負(fù)稅結(jié)轉(zhuǎn)選擇；
4）權(quán)益投資納入選擇；
5）QDMTT安全港選擇；
6）UTPR安全港選擇。
OECD《征管指南》中唯一被納入的選擇是債務(wù)免除選擇（法律草案第16（12）節(jié)）。
2、合格國(guó)內(nèi)最低補(bǔ)足稅
該法律草案第44節(jié)包括國(guó)內(nèi)最低稅，很可能是QDMTT。這允許盧森堡對(duì)MNE集團(tuán)低稅國(guó)內(nèi)實(shí)體的利潤(rùn)征收補(bǔ)足稅，而且QDMTT的計(jì)算相對(duì)簡(jiǎn)單。具體而言，QDMTT適用根據(jù)一般GloBE規(guī)則計(jì)算的補(bǔ)足稅，然后進(jìn)行極少量的調(diào)整。需要關(guān)注的要點(diǎn)如下：
1）為了避免循環(huán)，必須修改QDMTT的補(bǔ)足稅計(jì)算公式，使QDMTT本身不被扣除，該法律草案第44(2)節(jié)對(duì)此作了規(guī)定。
2）根據(jù)OECD《征管指南》的規(guī)定，在GloBE中被下推至國(guó)內(nèi)成員實(shí)體的成員實(shí)體所有者在CFC稅制度下繳納或產(chǎn)生的稅款必須排除在外，這一點(diǎn)已納入該法律草案第44(5)節(jié)。
3）該法律草案第44(5)節(jié)還排除了混合產(chǎn)生的稅款（如第二套《征管指南》所規(guī)定）和分配稅款。
值得注意的是，第二套《征管指南》允許將股息預(yù)提所得稅分配給成員實(shí)體（CE）。盧森堡的該法律草案并未對(duì)此做出規(guī)定。
4）該法律草案第44(4)節(jié)規(guī)定，合資企業(yè)和被少數(shù)控股的成員實(shí)體（MOCE）QDMTT下的補(bǔ)足稅為全部金額，而無(wú)論UPE僅需就其在合資企業(yè)（JV)、JV子公司、MOCE中產(chǎn)生的補(bǔ)足稅份額納稅如何的事實(shí)。這反映了OECD《征管指南》的規(guī)定。
因此，盧森堡QDMTT的調(diào)整非常少。OECD《征管指南》允許對(duì)QDMTT進(jìn)行更靈活的設(shè)計(jì)，但就GloBE而言，盧森堡QDMTT與補(bǔ)足稅非常相似。例如，OECD《征管指南》規(guī)定：
1）QDMTT可以比GloBE規(guī)則更嚴(yán)格，只要更嚴(yán)格的限制符合當(dāng)?shù)囟愂找?guī)則。
2）不需要包括GloBE虧損選擇、基于實(shí)質(zhì)的所得排除和微利排除規(guī)則。
就盧森堡QDMTT而言，不做這些調(diào)整，適用一般的GloBE規(guī)則。
該法律草案未提及OECDQDMTT設(shè)計(jì)的詳細(xì)指南或QDMTT安全港規(guī)則，這兩個(gè)規(guī)則均已納入2023年7月發(fā)布的《GloBE征管指南》。
3、征管和申報(bào)
1）申報(bào)
根據(jù)OECD指南的規(guī)定，提交GloBE信息報(bào)告表（GIR）的相關(guān)規(guī)定也包括在內(nèi)。具體提議的方式是位于盧森堡的每個(gè)成員實(shí)體都有義務(wù)在盧森堡提交GIR。但是，如果提交GIR的是以下實(shí)體，則可豁免這一義務(wù)：
（1）指定本地實(shí)體、
（2）最終母公司，或
（3）指定報(bào)告實(shí)體。
如果GIR由最終母公司或指定報(bào)告實(shí)體提交，則成員實(shí)體必須向稅務(wù)局提交一份告知。告知必須包含：
（1）提交GIR實(shí)體的詳細(xì)信息，以及
（2）該實(shí)體所在轄區(qū)。
如果GIR由指定本地實(shí)體提交，則需要說(shuō)明其代表的成員實(shí)體有哪些。而且，GIR和相關(guān)告知都必須在財(cái)年結(jié)束后15個(gè)月內(nèi)提交（過(guò)渡年度的最后期限為18個(gè)月）。
該法律草案第51節(jié)還要求在應(yīng)繳納補(bǔ)足稅的情況下，提交額外的國(guó)內(nèi)補(bǔ)足稅報(bào)告表和自我評(píng)估報(bào)告表（稱(chēng)為“GloBE補(bǔ)足稅報(bào)告表”）。GloBE補(bǔ)足稅報(bào)告表的申報(bào)截止日期與GloBE信息報(bào)告表的申報(bào)截止日期相同。
2）繳稅
根據(jù)該法律草案第51(5)(b)節(jié)的規(guī)定，必須在提交GloBE補(bǔ)足稅報(bào)告表后一個(gè)月內(nèi)繳納補(bǔ)足稅義務(wù)（即財(cái)年結(jié)束后15個(gè)月，第一年延長(zhǎng)至18個(gè)月）。
4、處罰
該法律草案第51和52節(jié)規(guī)定了利息和罰款的適用。第51(5)(f)節(jié)規(guī)定，根據(jù)《所得稅法》第155節(jié)的規(guī)定，逾期繳納補(bǔ)足稅會(huì)產(chǎn)生利息；盡管沒(méi)有規(guī)定特定處罰，但是，第52節(jié)適用于直接稅征收法中的一般處罰規(guī)定。
思邁特提醒
盧森堡是歐盟27個(gè)成員國(guó)之一，根據(jù)歐盟最低稅指令，成員國(guó)應(yīng)在2023年底之前完成國(guó)內(nèi)立法并生效實(shí)施，盧森堡亦不例外。截至目前，歐盟27個(gè)成員國(guó)中有愛(ài)爾蘭、荷蘭、西班牙、德國(guó)、瑞典、捷克、丹麥、斯洛文尼亞、盧森堡、斯洛伐克和芬蘭11個(gè)國(guó)家發(fā)布了全球最低稅的咨詢(xún)文件或立法草案等，據(jù)我們掌握的資訊，盧森堡是第一個(gè)經(jīng)政府批準(zhǔn)提交給議會(huì)的國(guó)家，但最后還需按照通常立法程序由議會(huì)批準(zhǔn)通過(guò)；8月16日同一天捷克和德國(guó)政府也批準(zhǔn)了全球最低稅立法并提交給議會(huì)，其他8個(gè)國(guó)家仍在就其咨詢(xún)文件或立法草案進(jìn)行咨詢(xún)；剩余的16個(gè)歐盟國(guó)家中，愛(ài)沙尼亞稱(chēng)其有權(quán)推遲實(shí)施，因?yàn)樗鼪](méi)有足夠多的公司屬于該指令的適應(yīng)范圍，而其余的15個(gè)國(guó)家預(yù)計(jì)將會(huì)很快發(fā)布咨詢(xún)文件或立法草案等，也將在2023年底之前完成國(guó)內(nèi)立法并生效實(shí)施。由于盧森堡擬議規(guī)則（包括QDMTT）將從2024財(cái)年開(kāi)始適用，建議納稅人及時(shí)評(píng)估其是否屬于擬議規(guī)則的范圍以及是否會(huì)對(duì)其業(yè)務(wù)產(chǎn)生任何實(shí)際影響，并盡早做好相關(guān)影響評(píng)估分析、納稅規(guī)劃和系統(tǒng)需求準(zhǔn)備。需要特別提醒的是任何安全港或過(guò)渡規(guī)則的適用情況都需要進(jìn)行監(jiān)控。鑒于雙支柱規(guī)則特別是已經(jīng)發(fā)布的支柱二一攬子規(guī)則的內(nèi)容之多，復(fù)雜性之強(qiáng)，影響之大，因此，思邁特財(cái)稅咨詢(xún)特將于9月24-28日在深圳舉辦為期5天的《BEPS2.0下雙支柱基礎(chǔ)與實(shí)務(wù)訓(xùn)練營(yíng)》，以切實(shí)阻力大家更全面、更系統(tǒng)地搞掂支柱二規(guī)則。如您有任何雙支柱的需求和疑問(wèn)可以直接聯(lián)系思邁特財(cái)稅國(guó)際稅收雙支柱服務(wù)團(tuán)隊(duì)的負(fù)責(zé)人謝維潮老師13088827747（微信同號(hào)）。
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1、《2022年度國(guó)際稅收政策匯編》；
2、《2022年度國(guó)際稅收案例匯編》；
3、《2022年度全球轉(zhuǎn)讓定價(jià)動(dòng)態(tài)匯編》；
4、《2022年度全球稅收協(xié)定動(dòng)態(tài)匯編》；
5、《2022年度全球雙支柱動(dòng)態(tài)匯編》；
6、《非居民企業(yè)所得稅政策匯編》；
7、《特別納稅調(diào)整新舊政策匯編》；
8、《中國(guó)CRS及情報(bào)交換相關(guān)稅收政策匯編》；
9、《走出去企業(yè)稅收政策法規(guī)匯編》。
END