【特別關注】IASB加快推進中小主體會計準則修訂以適應支柱二稅收規(guī)則

點擊藍字
關注我們
來源：IFRS官網(wǎng)
編譯：思邁特財稅國際稅收服務團隊
概要
在結束IAS12號所得稅的修訂項目后，5月3日，國際會計準則理事會（IASB）召開了一次特別會議，會議決定加快起草《中小主體國際財務報告準則》修訂案的新項目，目標是在2023年第2季度發(fā)布《中小主體國際財務報告準則》擬議修訂案的征求意見稿。
根據(jù)IASB技術人員為IASB會議準備的一份工作人員文件，對《中小主體國際財務報告準則》第29節(jié)所得稅的擬議修訂案包括規(guī)定與支柱二所得稅相關的遞延所得稅會計處理的暫時豁免；使該豁免成為強制性的；并拒絕規(guī)定暫時豁免將在多長時間內(nèi)有效。同時技術人員建議要求中小主體披露其已經(jīng)適用了暫時豁免，以及它們在支柱二規(guī)則下的當期稅收費用。技術人員還建議，披露要求應追溯適用，從1月1日或之后開始適用。其他修訂包括明確披露要求旨在提供實體支柱二稅收風險的細節(jié)。該要求還試圖避免在一個國家的支柱二立法已頒布或?qū)嵸|(zhì)上已頒布但尚未生效時引入新的披露要求。
主要內(nèi)容
該工作文件概述了一些程序性建議，如對即將發(fā)布的征求意見稿縮短為45天的評論期。此外，IASB還同時發(fā)布了“國際財務報告準則基金會受托人正當程序監(jiān)督委員會（DPOC）會議”的工作人員文件，以決定將《中小主體國際財務報告準則》擬議修訂案的評論期縮短為45天。該工作文件的主要內(nèi)容概述如下：
1、協(xié)調(diào)方法
為了獲得有關支柱二立法模板（以及對IAS 12號的擬議修訂）對中小主體相關性的證據(jù)，工作人員在2023年3月與SMEIG成員和大型會計師事務所進行了接觸。
在接觸請求中，工作人員還要求就IASB是否以及如何為中小主體簡化IAS 12號的擬議修訂案提出建議。一些SMEIG成員（包括兩個來自國家準則制定者）和三個大型會計師事務所就IASB如何為中小主體提供簡化提出了建議：(a)對《中小主體國際財務報告準則》的修訂應包括確認和披露與支柱二所得稅有關的遞延所得稅資產(chǎn)和負債信息的豁免；(b) 為了簡單起見，并考慮到成本和益處，不應要求適用《中小主體國際財務報告準則》的實體披露征求意見稿第88C段規(guī)定的信息或簡化披露要求；以及(c)IASB與其他國家的準則制定者（例如，英國FRC）就該問題進行合作可能是有益的，因為世界上有許多國家適用IFRS的當?shù)匕姹荆@些轄區(qū)的準則制定者面臨同樣的基本問題。
2、工作人員分析
IASB在2023年4月的會議上評估了（對IAS12號）擬議修訂案與中小主體的相關性。在本文件中，工作人員分析考慮了簡化和如實反映性的原則：（a）遞延所得稅會計處理的暫時豁免；（b）立法生效期間的披露；以及（c）立法生效前期間的披露。
遞延所得稅會計處理的暫時豁免
與支柱二所得稅有關的遞延所得稅會計的暫時豁免將為中小主體提供簡化（正如它對適用完整IFRS的實體一樣），因為這種暫時豁免將：（a）為受影響中小主體提供豁免，使其不必為與將在短期內(nèi)在多個轄區(qū)頒布的復雜新稅法有關的遞延所得稅資產(chǎn)和負債進行會計處理；（b）避免中小主體對《中小主體國際財務報告準則》第29節(jié)有不同的解釋，這可能導致對《中小主體國際財務報告準則》的適用不一致；以及（c）讓各轄區(qū)有時間頒布新的稅法，讓利益攸關方有時間評估這些轄區(qū)是如何實施這些規(guī)則的，讓中小主體有時間評估他們受到的影響，讓IASB有時間考慮是否需要開展進一步的工作。
引入暫時豁免將導致潛在的信息損失，而這些信息本來是通過確認遞延所得稅提供的。然而，工作人員認為，對《中小主體國際財務報告準則》第29節(jié)中要求的可能不一致適用將導致有用的信息（特別是如果中小主體被要求估計在衡量這些遞延所得稅時適用的稅率）小于對暫時豁免的一致適用。
強制適用
在考慮了對征求意見稿的反饋后，IASB決定最終確定其建議：（a）強制規(guī)定適用IAS 12號的遞延所得稅會計的暫時豁免；以及（b）要求實體披露其已適用暫時豁免。
工作人員認為IASB不應提議任何簡化，而應提議將適用《中小主體國際財務報告準則》第29節(jié)遞延所得稅會計的暫時豁免是強制的，因為這樣做會：（a） 提高中小主體財務報表之間的可比性，從而為中小主體財務報表用戶提供更有用的信息；（b）支持《中小主體國際財務報告準則》中的原則和要求的一致適用；以及（c）與完整的IFRS保持一致，并確保IFRS在該領域的適用不比完整IFRS更加繁瑣。
此外，工作人員認為IASB應該提議中小主體披露其已經(jīng)適用了暫時豁免的事實，因為這將是一個事實性聲明，不會給中小主體帶來額外成本，但會提供實體已經(jīng)適用了豁免的明確性和透明度。盡管暫時豁免是強制性的，但披露中小主體已經(jīng)適用了豁免將提供實體的具體信息，因為并非所有的中小主體都受到支柱二立法的影響。因此，通過披露其沒有確認與支柱二所得稅相關的遞延所得稅，中小主體將向其財務報表用戶提供有用的信息。
豁免期限
在考慮了對征求意見稿的反饋意見后，IASB決定最終確定其建議，即不規(guī)定IAS 12號中的暫時豁免將存在多長時間。
工作人員認為IASB不應該規(guī)定中小主體的暫時豁免將存在多長時間，因為還需要進一步的工作來確定中小主體如何將《中小主體國際財務報告準則》第29節(jié)中的原則和要求適用于支柱二所得稅，而這又取決于各轄區(qū)如何實施支柱二立法模板。現(xiàn)在還不能確定各轄區(qū)何時會實施這些規(guī)則。也不可能準確地確定這項工作需要多少時間。
工作人員注意到，IASB將監(jiān)測與支柱二立法模板實施有關的發(fā)展，以確定何時開展進一步的工作。這不一定需要與《中小主體國際財務報告準則》的下一次定期審查相吻合。
相應修訂
第35.10（h）段《中小主體國際財務報告準則》指出：實體在編制其符合本準則的首份財務報表時，可以使用以下一項或多項豁免：
…
（h）遞延所得稅。首次采用者可以從過渡到《中小主體國際財務報告準則》的日期起前瞻性地適用第29節(jié)所得稅。
...
工作人員認為，如果IASB同意工作人員的建議，即建議對適用《中小主體國際財務報告準則》第29節(jié)的遞延所得稅會計處理引入強制性的暫時豁免，在第35.10（h）段中，IASB應明確，首次采用者不得確認或披露與支柱二所得稅有關的遞延所得稅資產(chǎn)和負債信息。
否則，與已經(jīng)采用該會計準則的中小主體相比，首次采用該會計準則的企業(yè)將處于不利狀況。這可能會使一些轄區(qū)不愿意采用（或?qū)嶓w不愿意過渡到《中小主體國際財務報告準則》。
披露——立法生效時的期間
《中小主體國際財務報告準則》第29.39段要求中小主體單獨披露稅收費用（所得）的主要組成部分，其中可能包括當期稅收費用（所得）。該要求類似于IAS12號第60段的要求。但是，工作人員認為，適用第29節(jié)或IAS 12號要求不一定會導致實體（包括中小主體）披露其與支柱二所得稅相關的當期稅收費用（所得）。
因此，工作人員認為IASB應提議要求中小主體單獨披露其與支柱二所得稅相關的當期稅收費用（所得），因為：（a）該信息將有助于財務報表用戶了解支柱二所得相對于中小主體總體稅收費用的規(guī)模—中小主體財務報表中的金額分類對于理解這些報表非常重要；以及（b）編制該信息的成本不會很高，因為中小主體已經(jīng)被要求確認與支柱二所得稅有關的當期稅收。
披露——立法生效前的期間
《中小主體國際財務報告準則》第29.38段指出：實體應披露信息，使其財務報表用戶能夠評估已確認交易和其他事件的當前和遞延所得稅后果的性質(zhì)和財務影響。
第29.38段中的披露目標（適用于所有所得稅后果）與作為IAS12號修訂案的一部分而制定的目標（具體涉及支柱二所得稅風險）不相同。盡管如此，工作人員認為第29.38段的目標將導致受支柱二立法影響的中小主體在立法生效前的期間提供一些有關其風險的信息。
盡管仍不能確定各轄區(qū)何時實施支柱二立法模板，但對《國際稅收改革-支柱二立法模板征求意見稿》的反饋意見證實，許多轄區(qū)預計將在2023年頒布支柱二立法，并使該立法從2024年1月1日起生效。因此，在立法生效之前，任何引入披露要求或修訂現(xiàn)有披露要求的潛在修訂案將只適用于一個相對較短的期間——即在2023年1月1日或之后開始的年度報告期和支柱二立法尚未生效的期間（許多轄區(qū)為2024年1月1日）的中小主體。
此外，工作人員不建議IASB在《中小主體國際財務報告準則》中納入IAS 12號修訂案中的具體披露要求，這些要求適用于立法生效之前的期間。不建議具體披露要求不會損害如實反映性，因為中小主體在決定披露哪些信息以滿足第29.38段披露目標時需要適用重大判斷。
3、影響分析
工作人員預計，對《中小主體國際財務報告準則》第29節(jié)的擬議修訂案的益處將超過成本，因為擬議修訂案將：（a）為受影響中小主體提供及時豁免，并將避免與支柱二立法有關的遞延所得稅要求的多樣化適用；（b） 在關于如何將會計準則第29節(jié)適用于支柱二所得稅問題得到解決之前，保障中小主體適用該會計準則所產(chǎn)生的信息的有用性；以及（c）在支柱二立法生效期間，改善提供給中小主體財務報表用戶的信息。
4、過渡和生效日期
工作人員認為暫時豁免需要在修訂案發(fā)布后立即適用中小主體，并適用于在該日期尚未授權發(fā)布的任何財務報表。否則，與適用完整IFRS的實體相比，中小主體可能會處于不利狀況。因此，工作人員建議IASB提議要求中小主體在修訂案發(fā)布后立即適用暫時豁免，并披露它已經(jīng)適用了豁免，并追溯。該要求將允許中小主體從支柱二立法已頒布或?qū)嵸|(zhì)上已頒布之日起適用該豁免—即使該日期是在修訂案的發(fā)布日期之前—且不會導致中小主體的額外成本。
工作人員認為IASB應建議要求中小主體在2023年1月1日或之后開始的年度報告期內(nèi)單獨披露與支柱二所得稅相關的當期稅收費用（所得）。工作人員預計披露該信息的成本并不高，因為當立法生效時，中小主體已經(jīng)被要求確認與支柱二所得稅相關的當期稅款。
5、正當程序步驟
評論期：工作人員建議45天的評論期，以使IASB能夠緊急最低確定對《中小主體國際財務報告準則》的任何修訂，同時為利益攸關方提供足夠的時間來評論這些建議。在建議45天的評論期時，
異議的意向：根據(jù)《正當程序手冊》第6.23段，工作人員詢問是否有IASB成員打算對修訂案提出異議。
正當程序步驟的確認：工作人員認為，IASB已經(jīng)開展了《正當程序手冊》中確定的所有正當程序活動，因此，能夠發(fā)布征求意見稿。附錄A總結了制定提案時采取的正當程序步驟—迄今為止，發(fā)布修訂案適用正當程序步驟已經(jīng)完成。如果IASB確信，工作人員請求允許啟動投票程序：（a）它已經(jīng)得到了充分的分析，并且（b）它已經(jīng)遵守了適用的正當程序步驟。
6、工作人員建議
工作人員建議IASB對《中小主體國際財務報告準則》的第29節(jié)所得稅提出修訂：（a）對與支柱二所得稅有關的遞延所得稅會計處理引入暫時豁免；（b）使暫時豁免成為強制性的；（c）不規(guī)定暫時豁免將存在多長時間；（d）要求中小主體披露其已經(jīng)適用了暫時豁免；以及（e）要求中小主體在這些修訂發(fā)布后立即適用，并按照會計準則第10節(jié)進行追溯。
對于支柱二立法生效的期間，工作人員建議IASB也對《中小主體國際財務報告準則》中的第29節(jié)所得稅提議修訂，以要求中小主體：（a）披露其與支柱二所得稅相關的當期稅收費用；（b）對2023年1月1日或之后開始的年度報告期適用該披露要求。
針對披露——立法生效前的期間，工作人員建議：（a）明確《中小主體國際財務報告準則》第29.38段的披露目標適用于實體的支柱二所得稅風險；以及（b）在支柱二立法已頒布或?qū)嵸|(zhì)上已頒布但尚未生效的期間，不引入新的披露要求。
7、給IASB的問題
擬議修訂案
1.IASB是否同意工作人員的建議，即修訂《中小主體國際財務報告準則》第29節(jié)所得稅：（a）引入與支柱二所得稅相關的遞延所得稅會計處理的暫時豁免；（b）使暫時豁免成為強制性的；（c）不規(guī)定暫時豁免將存在多長時間；（d）要求中小主體披露其已經(jīng)適用了暫時豁免；以及（e） 要求中小主體在這些修訂發(fā)布后立即適用，并根據(jù)會計準則第10節(jié)進行追溯？
2.IASB是否同意工作人員的建議，即修訂IFRS中的第29節(jié)所得稅，以要求中小主體：（a）披露其與支柱二所得稅相關的當期稅收費用；以及（b）對2023年1月1日或之后開始的年度報告期適用該披露要求？
3.IASB是否同意工作人員的建議：（a）明確《中小主體國際財務報告準則》第29.38段的披露目標適用于有關實體面臨的支柱二所得稅信息；以及（b） 在支柱二立法已頒布或?qū)嵸|(zhì)上已頒布但尚未生效的期間，不引入新的披露要求？
4.IASB是否同意工作人員的建議，對《中小主體國際財務報告準則》第35節(jié)進行相應的修訂（文件第36段）？
正當程序
5.IASB是否同意工作人員的建議，即要求DPOC批準對《中小主體國際財務報告準則》擬議修訂案的征求意見稿給予45天的評論期？
6.IASB是否認為它已經(jīng)遵守了適用的正當程序步驟，并認為它應該開始征求意見稿的投票程序？
7.是否有IASB成員打算對征求意見稿中的建議提出異議？
思邁特提醒
OECD雙支柱全球公司稅改革支柱二將確保集團年合并收入超過7.5億歐元的MNE在其運營的所有轄區(qū)繳納15%的有效稅率。支柱二計劃要求建立一個補足稅框架，其中包括全球反稅基侵蝕（GloBE）規(guī)則。然而，各國可以自由地對在其轄區(qū)內(nèi)運營的MNE采用國內(nèi)最低補足稅，該補足稅優(yōu)先于GloBE規(guī)則。截至目前，已有138個轄區(qū)達成共識實施雙支柱計劃。GloBE規(guī)則依賴于共同稅基，該稅基將使用MNE集團母公司用于其合并財務報表的會計準則編制的財務賬目來計算。受影響MNE將以轄區(qū)為基礎計算其ETR。IASB成員已于4月11日批準了IAS 12號修訂案。由于很多國家都已開始實施支柱二最低稅規(guī)則，這些修訂將為公司提供暫時性的遞延所得稅會計豁免。范圍內(nèi)的公司也將被要求披露它們是否適應了該暫時豁免。
4月26日，IASB表示，在一些國家因?qū)嵤㎡ECD主導的全球最低稅計劃而對未來稅率產(chǎn)生困惑的情況下，應允許小公司與大公司一樣豁免稅務報告規(guī)則。IASB的所有14個成員都投票決定起草對《中小主體國際財務報告準則》的修訂，盡管鑒于對豁免的迫切需求，他們推遲了對是否縮短評論期的投票。理事會表示，研究表明，一些較小公司可能會受到在全球范圍內(nèi)對跨國公司征收最低稅計劃的沖擊，例如國際公司的外國子公司。因此，對中小主體準則的修訂是必要的，以避免會計混亂。中小主體國際財務報告準則是一套針對較小公司的簡化報告規(guī)則。它對使用國際會計準則的國家來說是自愿的。
溫馨提示：點擊文中藍色下劃線詞句，可查閱tpperson往期推送內(nèi)容；廣告：點擊“閱讀原文”，加入知識星球之“國際稅收學習圈”（年費500元）可下載思邁特國際稅收系列匯編（共9個）：
1、《2022年度國際稅收政策匯編》；
2、《2022年度國際稅收案例匯編》；
3、《2022年度全球轉(zhuǎn)讓定價動態(tài)匯編》；
4、《2022年度全球稅收協(xié)定動態(tài)匯編》；
5、《2022年度全球雙支柱動態(tài)匯編》；
6、《非居民企業(yè)所得稅政策匯編》；
7、《特別納稅調(diào)整新舊政策匯編》；
8、《中國CRS及情報交換相關稅收政策匯編》；
9、《走出去企業(yè)稅收政策法規(guī)匯編》。
END