【特別關(guān)注】專家建議美國進(jìn)行改革以打擊避稅行為

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來源：TAXNOTES等
編譯：思邁特財(cái)稅國際稅收服務(wù)團(tuán)隊(duì)
概要
在4月18日的參議院預(yù)算委員會(huì)聽證會(huì)上，加州大學(xué)洛杉磯分校的Kimberly A. Clausing表示，需要對(duì)美國的企業(yè)稅收制度進(jìn)行簡(jiǎn)單的改革，以應(yīng)對(duì)離岸激勵(lì)、公司稅稅基侵蝕和市場(chǎng)扭曲，并提高稅收公平性。
在聽證會(huì)上，Clausing分享對(duì)公司避稅的看法。Clausing指出，對(duì)美國的企業(yè)稅收制度進(jìn)行簡(jiǎn)單的改革，可以從多個(gè)方面改善該制度：比如創(chuàng)造更多的收入、減少離岸激勵(lì)、加強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)和經(jīng)濟(jì)效率，并導(dǎo)致一個(gè)更公平的稅收制度。鑒于當(dāng)前高額赤字和債務(wù)的重要性，以一種應(yīng)對(duì)系統(tǒng)性避稅來源的方式改革稅收制度尤為重要。
在證詞中，Clausing首先討論現(xiàn)在美國公司稅制度的四個(gè)關(guān)鍵缺陷；接著，Clausing認(rèn)為，美國需要一個(gè)“有前途的商業(yè)稅收改革解決方案”——將完全為美國的MNE提供公平的稅收競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，在國別基礎(chǔ)上對(duì)外國所得按美國稅率征稅，并取消外國有形資產(chǎn)的免稅回報(bào)。最后，Clausing指出了美國在目前的財(cái)政環(huán)境中解決避稅問題的重要性。
美國現(xiàn)行制度的四個(gè)主要缺陷
美國現(xiàn)行公司稅制度的四個(gè)關(guān)鍵缺陷包括：（1）現(xiàn)行法律包含了對(duì)外國所得相對(duì)于國內(nèi)所得的大量稅收優(yōu)惠，助長了離岸和利潤轉(zhuǎn)移；（2）作為現(xiàn)行法律激勵(lì)的結(jié)果，美國因未能改革其稅收制度而放棄了大量收入；（3）目前的制度有利于少數(shù)大型MNE，這些公司往往擁有巨大的市場(chǎng)力量；這些稅收優(yōu)惠抑制了小型企業(yè)在自由和公平市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)能力；（4）避稅行為降低了美國稅收制度的公平性，以犧牲中產(chǎn)階級(jí)納稅人的利益為代價(jià)使公司股東受益。
1、現(xiàn)行法律產(chǎn)生了大量的離岸激勵(lì)
Clausing指出，目前的美國稅法規(guī)定了在海外獲得所得的不正當(dāng)激勵(lì)；事實(shí)上，我經(jīng)常把這種制度稱為“美國最后”稅收政策。美國的所得從獲得的第一筆應(yīng)稅所得開始，就被征收21%的稅率。與此相反，比較一下美國對(duì)在零稅率轄區(qū)報(bào)告的外國所得的稅收待遇。外國有形資產(chǎn)的第一個(gè)10%的回報(bào)是免稅的，而超過這個(gè)10%的回報(bào)的后續(xù)所得，相對(duì)于國內(nèi)所得，要按50%的折扣征稅。這些規(guī)則為將有形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到境外（以增加免稅回報(bào)）和將所得在海外確認(rèn)（以享受50%的扣除）提供了強(qiáng)大的動(dòng)力。因此，美國MNE在許多擁有最低稅轄區(qū)報(bào)告了大量的利潤，這一點(diǎn)并不令人驚訝。盡管美國的稅法發(fā)生了變化，外國的稅法也有一些變化，但這一份額仍然很高。在TCJA之前的五年里（2013-2017），低稅份額平均為61%；目前的低稅份額為56%。
值得注意的是，目前美國的稅收制度也有利于在外國高稅國家獲得所得，相對(duì)于在美國的所得；這是目前美國稅收制度的“美國最后”特征。根據(jù)全球無形低稅所得（GILTI），外國所得在全球混合基礎(chǔ)上征稅。在法國或日本（這兩個(gè)國家的稅率都高于美國的稅率）報(bào)告的所得會(huì)產(chǎn)生稅收抵免，以抵消低稅所得的應(yīng)納稅額，將這兩種來源外國所得的稅收負(fù)擔(dān)降低到美國稅率的一半左右。GILTI稅也保持了外國提供最低稅率的動(dòng)力，因?yàn)槿魏蜧ILTI應(yīng)納稅都可以由高稅外國的稅收抵免來抵消。
Clausing指出，外國衍生無形所得（FDII）扣除并沒有糾正這些激勵(lì)；相反，它本身就有不正當(dāng)?shù)暮蠊?。例如，隨著公司的國內(nèi)有形資產(chǎn)的增加，他們得到的FDII扣除額就會(huì)降低，從而增強(qiáng)了他們?cè)谕鈬M(jìn)行有形資產(chǎn)投資的動(dòng)力（這也產(chǎn)生了GILTI下免稅外國所得）。此外，F(xiàn)DII扣除為超額利潤提供了稅收減免，使稅收競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境向具有市場(chǎng)力量的大公司傾斜。最后，F(xiàn)DII還有利于出口收入，這是一種沒有政策依據(jù)的政策優(yōu)惠，也不符合WTO規(guī)則。
2、現(xiàn)行法律助長了公司稅稅基侵蝕
Clausing指出，相對(duì)于美國所得而言，這些對(duì)外國所得的巨大稅收優(yōu)惠侵蝕了美國公司稅稅基，因此，對(duì)美國GILTI稅進(jìn)行相對(duì)溫和的改革具有巨大的收入潛力。例如，從四個(gè)不同的獨(dú)立來源對(duì)美國GILTI稅（對(duì)總部設(shè)在美國的跨國公司的外國所得征稅）按國別進(jìn)行10年收入估算，范圍從4,420—6,920億美元；該改革還將提高GILTI稅率并減少免稅所得的金額。
3、現(xiàn)行法律扭曲了市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)
Clausing指出，根據(jù)現(xiàn)行法律，美國MNE繳納的平均稅率遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于國內(nèi)小公司。根據(jù)美國稅收聯(lián)合委員會(huì)的計(jì)算，2018年美國MNE在全球范圍內(nèi)的所得平均繳納的稅率僅為7.8%。這些稅率遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于國內(nèi)公司繳納的稅率，而且確實(shí)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于MNE在外國面臨的稅率。
近幾10年來，大型企業(yè)的市場(chǎng)力量不斷上升，美國公司稅稅基中明顯存在著很大程度的集中。例如，美國國稅局2019年的數(shù)據(jù)顯示，不到2,000家公司（占50萬家美國公司的不到1/2）占美國公司稅稅基的87%，其中約350家公司占稅基的69%。
相對(duì)于小公司而言，一個(gè)有利于大型MNE的稅收制度將對(duì)經(jīng)濟(jì)租金—或高于“正?！辟Y本回報(bào)的利潤—征收比正?；貓?bào)更輕的稅。相反，經(jīng)濟(jì)理論表明，對(duì)租金征稅比對(duì)資本的正?；貓?bào)征稅的扭曲性要小，因?yàn)閷?duì)租金征稅不會(huì)改變有關(guān)資本投資、就業(yè)或經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的最佳決策。許多學(xué)者都強(qiáng)調(diào)了對(duì)經(jīng)濟(jì)租金征稅的充分理由，但如果沒有國際稅收改革，稅基的國際流動(dòng)性使得對(duì)租金征稅變得困難。
因此，遏制國際避稅是確保國內(nèi)小公司和大型MNE之間健康競(jìng)爭(zhēng)的一個(gè)重要部分。至少從亞當(dāng)-斯密開始，人們就認(rèn)識(shí)到，市場(chǎng)結(jié)果在競(jìng)爭(zhēng)中是最有效的，而市場(chǎng)力量會(huì)對(duì)工人、消費(fèi)者和經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生不利影響。目前，美國的稅收制度為最大、最強(qiáng)大的MNE提供系統(tǒng)的稅收優(yōu)惠。
4、現(xiàn)行法律阻礙了稅收公平性
Clausing指出，對(duì)公司利潤的輕度征稅抑制了美國建立公平稅收制度的努力。絕大多數(shù)的資本所得在個(gè)人層面上沒有被美國政府征稅，而且資本所得遠(yuǎn)比勞動(dòng)所得更集中在收入分配的頂端。
近幾10年來，政府已經(jīng)將稅收負(fù)擔(dān)從資本所得轉(zhuǎn)移到勞動(dòng)所得或消費(fèi)上，使稅收制度的累進(jìn)性降低。同時(shí)，稅前的經(jīng)濟(jì)不平等也在增加，這就更說明了累進(jìn)稅制度的必要性。
企業(yè)稅在稅收累進(jìn)性方面發(fā)揮著重要作用，因?yàn)楣径愂且粋€(gè)非常累進(jìn)的稅種。所有傳統(tǒng)的公司稅發(fā)生率模型都將公司稅的絕大部分負(fù)擔(dān)分配給了資本或股東，包括聯(lián)合稅收委員會(huì)、國會(huì)預(yù)算辦公室、美國財(cái)政部和無黨派稅收政策中心使用的模型。企業(yè)界對(duì)低公司稅稅率的持續(xù)倡導(dǎo)與他們的經(jīng)濟(jì)利益是一致的；公司股東和高層管理人員經(jīng)常從公司減稅中受益。
有前途的商業(yè)稅收改革解決方案
在證詞中，Clausing指出，美國需要一個(gè)“有前途的商業(yè)稅收改革解決方案”。Clausing指出，參議員Whitehouse在國際稅收改革方面表現(xiàn)出了領(lǐng)導(dǎo)力，他提出了“不為外包提供稅收優(yōu)惠法案”的立法，以解決這些問題。這項(xiàng)立法將完全為美國的MNE提供公平的稅收競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，在國別基礎(chǔ)上對(duì)外國所得按美國稅率征稅，并取消外國有形資產(chǎn)的免稅回報(bào)。該立法還將取消外國所得扣除，結(jié)束與該條款相關(guān)的不正當(dāng)激勵(lì)。這些變化將改善美國小型企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，要求大型MNE面臨與國內(nèi)稅收負(fù)擔(dān)相同的全球稅收負(fù)擔(dān)，消除MNE目前享有的巨大稅收優(yōu)勢(shì)。
Clausing指出，拜登提案比這些提案要溫和一些，因?yàn)樗麄冎皇前褜?duì)外國所得的稅收優(yōu)惠從50%減少到25%，但他們是本著類似的精神提出的，致力于降低離岸的動(dòng)機(jī)，并建立稅收制度，減少大型MNE相對(duì)于小型企業(yè)的優(yōu)勢(shì)。在這兩種情況下，通過對(duì)流動(dòng)資本所得征收更多稅收，國際稅收改革將有助于建立更公平的稅收制度。要求MNE及其股東對(duì)其所得繳納21%的稅率，無論其所得來自何處，從美國中產(chǎn)階級(jí)面臨的稅收負(fù)擔(dān)來看，這是一個(gè)非常合理的稅收負(fù)擔(dān)。工人從獲得的第一收入開始就面臨15%的工資稅率（包括雇主的繳款，這相應(yīng)地降低了工資），22%的邊際聯(lián)邦所得稅率適用于大約44,000美元以上的收入，在更高的收入水平上有所上升。
Clausing認(rèn)為，現(xiàn)在是國際稅收改革的一個(gè)特別好的時(shí)機(jī)，因?yàn)樵S多其他國家目前正在實(shí)施國別最低稅，所以美國的改革將更好地使美國的稅收制度與世界其他國家的做法保持一致，而不會(huì)對(duì)美國公司造成不利。
在目前的財(cái)政環(huán)境中解決避稅問題的重要性
在證詞中，Clausing認(rèn)為，在目前的財(cái)政環(huán)境中解決避稅問題是非常重要的。Clausing指出，目前，美國正面臨著非常具有挑戰(zhàn)性的財(cái)政狀況。國會(huì)預(yù)算辦公室預(yù)測(cè)，在未來的整個(gè)10年里，赤字與GDP的比率將超過5%，而且預(yù)計(jì)赤字在10年的后半段會(huì)增加。債務(wù)總額相對(duì)于GDP的比例從目前與美國經(jīng)濟(jì)規(guī)模相當(dāng)?shù)乃剑?7%）上升到10年結(jié)束時(shí)的118%。雖然這些預(yù)測(cè)是CBO對(duì)未來幾年經(jīng)濟(jì)環(huán)境的最佳猜測(cè)，但它們并沒有包括與未知事件相關(guān)的可能風(fēng)險(xiǎn)，如經(jīng)濟(jì)衰退、公共衛(wèi)生緊急情況或國際安全風(fēng)險(xiǎn)。
該預(yù)算前景使得新的收入來源非常重要。僅僅依靠削減開支，根本不可能解決赤字和債務(wù)問題。例如，CBO最近的一項(xiàng)分析發(fā)現(xiàn)，如果《就業(yè)和減稅法案》的規(guī)定延長到2025年以后，如果不增加稅收或削減社會(huì)保障、醫(yī)療保險(xiǎn)、國防或退伍軍人項(xiàng)目的開支，則從數(shù)學(xué)上講，不可能在10年內(nèi)平衡預(yù)算。即使《就業(yè)和減稅法案》的規(guī)定不被延長，預(yù)算平衡也需要對(duì)其他所有項(xiàng)目進(jìn)行嚴(yán)厲的（86%）削減，如果社會(huì)保障、醫(yī)療保險(xiǎn)、國防和退伍軍人項(xiàng)目不被觸及的話。
當(dāng)然，預(yù)算可持續(xù)性不需要預(yù)算平衡，對(duì)一些受保護(hù)類別的支出削減可能是合理的，但如果不努力征收額外的稅收收入，預(yù)算穩(wěn)定將很難實(shí)現(xiàn)。除了國際稅制改革外，還有許多增加稅收收入的好主意，包括拜登政府的預(yù)算提案以及CBO的一些收入方案。其他一些建議也特別值得一提。
——Whitehouse參議員與委員會(huì)中的幾位同僚一起，在氣候問題上表現(xiàn)出了巨大的領(lǐng)導(dǎo)力。國會(huì)通過《通脹削減法案》中的清潔能源過渡補(bǔ)貼在氣候問題上采取了重要行動(dòng)；這些政策是緩解氣候變化的重要一步。如果這些政策伴隨著立法措施，結(jié)束目前有利于化石燃料的稅收補(bǔ)貼，將更加有效。國會(huì)也應(yīng)該對(duì)碳排放收取費(fèi)用；這項(xiàng)政策可以通過豁免零售汽油來保護(hù)消費(fèi)者免受能源價(jià)格上漲的影響。這樣的收費(fèi)將是打擊碳排放的一個(gè)非常有效的工具，同時(shí)它將提高急需的收入。它也將更好地使美國與世界上其他國家正在實(shí)施的應(yīng)對(duì)氣候變化的政策保持一致。美國是G7中唯一不對(duì)碳進(jìn)行定價(jià)的國家，除美國外，超過一半的OECD國家的排放都被某種形式的碳價(jià)格所覆蓋。
—— 國會(huì)采取了重要行動(dòng)，作為《通脹削減法案》的一部分，為IRS提供了更充分的資金，但預(yù)測(cè)表明，在未來幾年仍將有巨大的稅收缺口。IRS的資金應(yīng)該得到保護(hù)，最好是通過立法措施來補(bǔ)充，加強(qiáng)第三方報(bào)告和打擊濫用稅收的行為。
在未來幾年里，國會(huì)將對(duì)未來的稅收政策做出艱難的決定。2025年，《就業(yè)和減稅法案》的大部分減稅措施將到期；唯一的例外是公司稅法的修改，修改通貨膨脹措施，以及減少低收入健康保險(xiǎn)支出的措施。這為國會(huì)提供了風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)遇。簡(jiǎn)單地延長這些減稅措施將是非常昂貴的，10年內(nèi)總額超過3萬億美元；將這些延長措施限制在40萬美元以下的人也將是昂貴的，10年內(nèi)總額約為1.8萬億美元?？紤]到上述的赤字和債務(wù)的路徑，這些全面延長是根本無法負(fù)擔(dān)的，特別是如果其他收入來源不在桌面上。
Clausing指出，美國政府必須專注于進(jìn)行關(guān)鍵的公共投資，以提高美國經(jīng)濟(jì)基本面的競(jìng)爭(zhēng)力：建設(shè)堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)設(shè)施，教育工人，并投資于被遺忘的社區(qū)。當(dāng)美國承擔(dān)這些可能是昂貴的公共投資時(shí)，需要專注于確保該投資具有成本效益。例如，使能源轉(zhuǎn)型項(xiàng)目和基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)更容易的許可和其他改革將有助于這些投資產(chǎn)生更多的成本效益。此外，雖然國家安全是一個(gè)永遠(yuǎn)突出的動(dòng)機(jī)，但美國可以與其他國家合作，以解決這些問題，同時(shí)也促進(jìn)開放和充滿活力的商品、服務(wù)、人才和思想交流。對(duì)國際市場(chǎng)的開放將有助于將美國技術(shù)創(chuàng)新的好處傳播到外國，并提高能源轉(zhuǎn)型的效率。最后，移民改革在解決美國的經(jīng)濟(jì)挑戰(zhàn)方面可以發(fā)揮特別重要的作用。
思邁特提醒
Clausing積極推動(dòng)美國進(jìn)行改革以打擊避稅行為。4月23日，Clausing在彼得森國際經(jīng)濟(jì)研究所（PIIE）發(fā)表了一份題名為《2021年國際稅收協(xié)議：為什么需要它，它有什么作用，以及接下來會(huì)發(fā)生什么？》的政策簡(jiǎn)報(bào)，該政策簡(jiǎn)報(bào)描述了雙支柱協(xié)議的推動(dòng)力，從目標(biāo)角度評(píng)估了國際稅收改革，并討論了未來幾年國際稅收合作的前景。該政策簡(jiǎn)報(bào)還為包括氣候變化在內(nèi)的其他棘手的政策領(lǐng)域的多邊合作總結(jié)了經(jīng)驗(yàn)。
該政策簡(jiǎn)報(bào)認(rèn)為，與這些國際進(jìn)展同步，美國應(yīng)該改革其國際稅收制度。即使沒有雙支柱協(xié)議，也有許多令人信服的理由來采用更強(qiáng)的最低稅。阻止公司稅稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移將增加美國的稅收收入，同時(shí)創(chuàng)造一個(gè)更加公平和有效的企業(yè)稅收制度。目前，外國采用全球最低稅促進(jìn)了美國的政策行動(dòng)。盡管美國的改革長期以來一直受到對(duì)外國所得征稅會(huì)使美國公司失去競(jìng)爭(zhēng)力的擔(dān)憂（經(jīng)常被夸大）的阻礙，但歐盟、韓國和其他國家的實(shí)施行動(dòng)表明，任何這樣的風(fēng)險(xiǎn)現(xiàn)在已經(jīng)小得多。除了建立適合于目的的美國稅收制度，美國在國際稅收改革方面的進(jìn)展將加強(qiáng)急需的國際合作，幫助解決其他全球集體行動(dòng)問題。
該政策簡(jiǎn)報(bào)描繪了美國國際稅收改革可能的前景：美國的MNE面臨著一系列復(fù)雜的最低稅，與世界其他國家的做法不一致。如果美國法律不修改，則許多美國MNE最終將繳納至少三種最低稅：GILTI稅、CAMT和外國UTPR。然而，一個(gè)相對(duì)簡(jiǎn)單的改革可以將這三種稅（及其不同的稅基）轉(zhuǎn)變?yōu)橐粋€(gè)改革后的GILTI稅。這種改革的一個(gè)可能的讓步也將關(guān)閉對(duì)GILTI納稅人的CAMT。這種改革將為商業(yè)界提供一個(gè)更加確定和穩(wěn)定的國際稅收環(huán)境。該政策簡(jiǎn)報(bào)指出，在美國，稅收政策的辯論可能是激烈的，商業(yè)利益集團(tuán)激烈地反對(duì)增加稅收負(fù)擔(dān)。但在未來的幾年里，將有重要的妥協(xié)機(jī)會(huì)。《就業(yè)和減稅法案》的許多規(guī)定將在2025年到期，這將把立法者帶到談判桌前，因?yàn)檠娱L這些減稅措施的巨大收入成本可以把注意力集中在新的收入來源上。根據(jù)現(xiàn)行法律，許多商業(yè)規(guī)定正在發(fā)生變化，包括研究和開發(fā)（R&D）攤銷的規(guī)則，對(duì)利息扣除的更嚴(yán)格限制，逐步取消費(fèi)用規(guī)定，以及GILTI和外國衍生無形所得（FDII）稅率的預(yù)定修改。廣泛的企業(yè)稅收需求可能會(huì)使美國的國際稅收規(guī)則與世界其他國家迅速采用的規(guī)則更好地接軌。
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1、《2022年度國際稅收政策匯編》；
2、《2022年度國際稅收案例匯編》；
3、《2022年度全球轉(zhuǎn)讓定價(jià)動(dòng)態(tài)匯編》；
4、《2022年度全球稅收協(xié)定動(dòng)態(tài)匯編》；
5、《2022年度全球雙支柱動(dòng)態(tài)匯編》；
6、《非居民企業(yè)所得稅政策匯編》；
7、《特別納稅調(diào)整新舊政策匯編》；
8、《中國CRS及情報(bào)交換相關(guān)稅收政策匯編》；
9、《走出去企業(yè)稅收政策法規(guī)匯編》。
END