胥力偉 丁蕓：紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書增值稅稅率差異比較

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紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書增值稅稅率差異比較
胥力偉 丁蕓
  一、引言
  增值稅是間接稅，稅負(fù)可以通過價(jià)格轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者，增值稅稅率的高低在很大程度上會(huì)影響商品價(jià)格。從理論層面看，降低圖書增值稅稅率，可從供給側(cè)分兩個(gè)層面?zhèn)鲗?dǎo)至消費(fèi)側(cè)，進(jìn)而鼓勵(lì)圖書消費(fèi)帶來的正外部性（見圖1）。因此，很多國家利用增值稅稅率差異鼓勵(lì)出版行業(yè)發(fā)展乃至文化進(jìn)步。圖書增值稅稅率差異主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是圖書增值稅稅率與其他貨物增值稅稅率存在差異，二是紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書增值稅稅率存在差異。鑒于圖書的正外部性效應(yīng)，對(duì)圖書適用增值稅低稅率已被世界各國接受，但是否應(yīng)對(duì)紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書適用同等稅率則存在爭(zhēng)議。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，紙質(zhì)圖書適用的增值稅低稅率是否應(yīng)適用于數(shù)字圖書，以及應(yīng)如何適用于數(shù)字圖書需要研究。

  二、代表性國家圖書增值稅稅率差異分析與比較
  本文通過比較全球35個(gè)國家的圖書增值稅稅率，發(fā)現(xiàn)圖書增值稅平均稅率遠(yuǎn)低于增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率，紙質(zhì)圖書增值稅平均稅率低于數(shù)字圖書增值稅平均稅率，詳見表1。

  （一）部分國家統(tǒng)一數(shù)字圖書和紙質(zhì)圖書增值稅稅率成為改革趨勢(shì)
在35個(gè)代表性國家中，有14個(gè)國家對(duì)數(shù)字圖書和紙質(zhì)圖書給予了同等的增值稅低稅率甚至零稅率優(yōu)惠。
本文重點(diǎn)討論近幾年歐盟成員國圖書增值稅稅率改革趨勢(shì)。2009年歐盟增值稅指令規(guī)定，紙質(zhì)圖書（包括小冊(cè)子、印刷品、兒童繪本、圖片類書籍、音樂印刷品或手稿、地圖等）、報(bào)紙和期刊等適用不低于5%的增值稅優(yōu)惠稅率，但數(shù)字圖書不可適用該優(yōu)惠稅率。在這一法律框架下，歐盟絕大多數(shù)成員國對(duì)數(shù)字圖書執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)稅率，法國還迫于法院裁定不得不終止數(shù)字圖書稅率優(yōu)惠的嘗試性行為。此舉引發(fā)了歐洲出版商聯(lián)合會(huì)（FEP）、歐洲和國際書商聯(lián)合會(huì)（EIBF）的一致反對(duì)。這些組織提出，圖書的價(jià)值并不依賴于其形式或獲取方式，呼吁歐盟修訂增值稅指令，保證數(shù)字圖書享受和紙質(zhì)圖書同等的稅收優(yōu)惠待遇。隨著歐洲出版組織的游說和推動(dòng)，2016年4月，歐盟在增值稅改革行動(dòng)計(jì)劃（Action Plan on VAT）中提出數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下兩種可選擇的改革方案：一種是擴(kuò)大適用低稅率商品和服務(wù)清單，并根據(jù)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)變化定期審核；另一種是取消低稅率商品和服務(wù)清單，允許成員國自行確定。這兩種方案掃清了數(shù)字圖書無法適用圖書低稅率優(yōu)惠的法律障礙。
2018年1月，歐盟提出《關(guān)于增值稅稅率的提案》（Proposal on VAT Rates），廢止適用低稅率的商品和服務(wù)清單，提高歐盟成員國調(diào)整增值稅稅率的靈活性。2018年10月，歐盟財(cái)長(zhǎng)會(huì)議公布了一項(xiàng)措施，允許歐盟成員國電子出版物享受同傳統(tǒng)印刷出版物一樣的增值稅優(yōu)惠稅率。
在此背景下，一些歐盟成員國陸續(xù)降低了數(shù)字圖書增值稅稅率。
1.意大利。意大利在2015年預(yù)算法案中規(guī)定，所有印刷出版物和擁有國際標(biāo)準(zhǔn)圖書編號(hào)（IBSN）的電子書可以享受4%的增值稅優(yōu)惠稅率。2016年該優(yōu)惠范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，數(shù)字報(bào)紙、數(shù)字期刊等其他數(shù)字出版物的增值稅稅率亦得以降低，增值稅低稅率適用于任何以數(shù)字形式刊發(fā)、擁有國際標(biāo)準(zhǔn)圖書編號(hào)（IBSN）或國際標(biāo)準(zhǔn)刊號(hào)（ISSN）的出版物，如報(bào)紙、書籍或期刊。
2.荷蘭。根據(jù)荷蘭稅務(wù)局官方網(wǎng)站公布的消息，自2019年1月1日起，荷蘭圖書適用9%的增值稅低稅率，具體包括各類印刷書籍、可下載的有聲讀物、用于教育的CD-ROM和DVD、可下載的數(shù)字圖書等。
3.波蘭。波蘭增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率是23%，此外還有兩檔低稅率（8%、5%）和零稅率，其中書籍和期刊適用5%的低稅率。隨著歐盟增值稅改革計(jì)劃的推行，2019年4月1日起，波蘭將數(shù)字圖書稅率從23%降至5%，和紙質(zhì)圖書稅率保持一致。
4.瑞士。受歐盟增值稅稅制改革影響，自2018年1月1日起，瑞士將增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率從8%降至7.7%，數(shù)字圖書適用2.5%的低稅率，在此之前，數(shù)字圖書被視為電子服務(wù)適用增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率。
（二）紙質(zhì)圖書低稅率或零稅率、數(shù)字圖書無優(yōu)惠依然是主要態(tài)勢(shì)
根據(jù)國際出版協(xié)會(huì)（IPA）調(diào)查，在歐盟27個(gè)成員國中，約93%的調(diào)查對(duì)象對(duì)紙質(zhì)圖書給予了低稅率優(yōu)惠，約7%的調(diào)查對(duì)象（英國和愛爾蘭等）甚至對(duì)紙質(zhì)圖書給予了零稅率政策。在拉丁美洲，約50%的調(diào)查對(duì)象對(duì)紙質(zhì)圖書給予了免稅政策，25%的調(diào)查對(duì)象甚至給予零稅率政策。在本文重點(diǎn)調(diào)查的35個(gè)代表性國家中，德國、法國等7個(gè)國家僅給予紙質(zhì)圖書低稅率優(yōu)惠；英國等11個(gè)國家僅給予紙質(zhì)圖書零稅率優(yōu)惠，這18個(gè)國家對(duì)數(shù)字圖書均無稅率優(yōu)惠。僅有愛爾蘭對(duì)紙質(zhì)圖書給予零稅率、數(shù)字圖書低稅率。
1.紙質(zhì)圖書適用增值稅低稅率，數(shù)字圖書無優(yōu)惠。2020年7月1日，德國將增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率從19%降至16%，紙質(zhì)圖書稅率從7%降至5%，以刺激受新冠肺炎疫情沖擊后的經(jīng)濟(jì)。法國曾在2012年1月1日至2015年12月31日期間，給予數(shù)字圖書和紙質(zhì)圖書同等的增值稅低稅率優(yōu)惠。在此期間，歐洲法院裁定在歐洲出售電子書屬于提供電子服務(wù)，應(yīng)征收更高稅率的增值稅。因此從2016年1月1日起，法國數(shù)字圖書恢復(fù)適用20%的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率。
2.紙質(zhì)圖書適用增值稅零稅率，數(shù)字圖書無優(yōu)惠。在英國，紙質(zhì)圖書、兒童繪畫和圖畫書適用增值稅零稅率，而數(shù)字圖書被視為提供電子服務(wù)、適用20%的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率，因此英國政治家、書商和出版社一直在力爭(zhēng)給予數(shù)字圖書和紙質(zhì)圖書同等的稅收優(yōu)惠待遇。一方面，這一優(yōu)惠待遇將降低大學(xué)、圖書館、政府機(jī)構(gòu)等由公共財(cái)政資助的數(shù)字消費(fèi)者的閱讀成本；另一方面，降低數(shù)字圖書增值稅稅率將減少1.55億英鎊的稅收收入，僅占英國稅收總收入的0.03%。
3.紙質(zhì)圖書適用增值稅零稅率，數(shù)字圖書適用增值稅低稅率。在愛爾蘭，不同印刷品的增值稅稅率不同，部分紙質(zhì)圖書適用零稅率，數(shù)字圖書、數(shù)字期刊、數(shù)字報(bào)紙等適用9%的優(yōu)惠稅率，其他電子資源（如圖書館數(shù)據(jù)庫）則適用23%的標(biāo)準(zhǔn)稅率。愛爾蘭稅務(wù)局通過發(fā)布指南的形式，明確了數(shù)字圖書的定義，即數(shù)字圖書是等同于印刷品、以電子形式呈現(xiàn)的出版物。
（三）個(gè)別國家紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書增值稅均無優(yōu)惠
在上述35個(gè)國家中，日本和丹麥對(duì)紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書均不適用增值稅優(yōu)惠稅率。2019年10月1日起，日本將圖書稅率從8%提高至10%。盡管圖書無稅率優(yōu)惠，但自2013年開始，日本書籍出版協(xié)會(huì)、日本雜志協(xié)會(huì)等連年發(fā)表《文化出版物降低稅率必要性分析》等聯(lián)合聲明，倡導(dǎo)日本降低圖書消費(fèi)稅稅率，以增加青少年讀書機(jī)會(huì)。但是該倡議至今未能實(shí)現(xiàn)，日本書籍出版協(xié)會(huì)表示將繼續(xù)要求對(duì)圖書（包括數(shù)字圖書）降低消費(fèi)稅稅率。
國際出版協(xié)會(huì)公開提倡世界各國對(duì)紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書實(shí)施統(tǒng)一的增值稅零稅率政策。原因在于該政策能夠在三個(gè)方面發(fā)揮積極作用：一是直接降低圖書價(jià)格，鼓勵(lì)社會(huì)文明進(jìn)步；二是支持創(chuàng)新和知識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展；三是支持相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展，從而帶動(dòng)就業(yè)。從實(shí)踐效果看，圖書低稅率政策有效提升了社會(huì)文化水平。如愛爾蘭紙質(zhì)圖書增值稅稅率降低為零稅率、瑞典紙質(zhì)圖書增值稅稅率降低到6%，均起到降低圖書價(jià)格、增加讀者數(shù)量、提高圖書質(zhì)量、增加內(nèi)容多樣性的效果。從35個(gè)國家增值稅平均稅率水平來看，紙質(zhì)圖書增值稅平均稅率約為3%，數(shù)字圖書增值稅平均稅率約為10%，增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率平均約為17%，紙質(zhì)圖書享受更為優(yōu)惠的稅率。實(shí)施圖書增值稅稅率優(yōu)惠的目的在于促進(jìn)文化繁榮與發(fā)展，不應(yīng)以其載體是紙質(zhì)或數(shù)字形式而存在差異，因此降低數(shù)字圖書增值稅稅率應(yīng)成為增值稅未來改革趨勢(shì)。
三、啟示
作為一種特殊的文化產(chǎn)品，圖書因其獨(dú)特的正外部性而在許多國家獲得一定的稅收優(yōu)惠待遇。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，圖書又煥發(fā)了新的生機(jī)，數(shù)字圖書、有聲圖書等數(shù)字產(chǎn)品形態(tài)蓬勃發(fā)展，而這些新興產(chǎn)品在一些國家還未享受和紙質(zhì)圖書同等的稅收優(yōu)惠待遇。通過分析比較代表性國家紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書增值稅稅率差異，可以為我國數(shù)字圖書的增值稅改革帶來幾點(diǎn)啟示。
（一）繼續(xù)降低圖書的名義稅率
上述35個(gè)國家中，有33個(gè)國家對(duì)圖書給予了增值稅優(yōu)惠稅率，我國也不例外，圖書、報(bào)紙、雜志和電子出版物適用9%的增值稅低稅率（標(biāo)準(zhǔn)稅率是13%）。此外，我國紙質(zhì)圖書在批發(fā)、零售環(huán)節(jié)免稅，但是享受免稅政策的納稅人無法獲得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，需自行承擔(dān)前期制作環(huán)節(jié)增值稅稅負(fù)。相比而言，圖書零稅率政策比免稅政策支持力度更大，因此建議繼續(xù)降低圖書增值稅名義稅率，進(jìn)而降低圖書的含稅成本。
（二）給予紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書同等的稅收待遇
我國雖然對(duì)紙質(zhì)圖書、電子出版物都實(shí)行9%的增值稅低稅率，但僅對(duì)紙質(zhì)圖書執(zhí)行批發(fā)、零售環(huán)節(jié)免稅政策，電子出版物并不享受這一政策，說明我國也存在紙質(zhì)圖書和數(shù)字圖書稅率差異問題。筆者認(rèn)為，無論以何種形式出版、讀者以何種方式獲取出版物，都應(yīng)適用統(tǒng)一的增值稅稅率，因此建議對(duì)數(shù)字圖書給予和紙質(zhì)圖書同等的稅收優(yōu)惠待遇。
（三）明確數(shù)字圖書等新興出版物稅目
數(shù)字圖書在經(jīng)歷了前期的迅猛發(fā)展后，在2017年和2018年卻進(jìn)入疲軟狀態(tài)。隨著智能技術(shù)的廣泛應(yīng)用，其他新生出版物又受到了青睞，如有聲圖書、網(wǎng)絡(luò)圖書等。目前這些新興出版業(yè)態(tài)并不在我國稅收優(yōu)惠范圍內(nèi)，如果給予新興出版物和紙質(zhì)圖書同等的稅收待遇，還需明確新興出版物稅目。建議借鑒愛爾蘭稅制經(jīng)驗(yàn)，在增值稅規(guī)范性法律文件中明確新興出版物包含數(shù)字圖書、數(shù)字期刊、數(shù)字雜志，其中數(shù)字圖書包括電子書、有聲讀物在內(nèi)的以數(shù)字形式提供的出版物，以為其享受稅率優(yōu)惠提供法律依據(jù)。

END
作者單位：北京印刷學(xué)院經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院
（本文為節(jié)選，全文刊載于《國際稅收》2021年第3期）

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