試析我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅征管中的難題與對(duì)策

黃素梅 李佳鵬

湖南科技大學(xué)法學(xué)與公共管理學(xué)院


《環(huán)境保護(hù)稅法》第十四條及第二十條的規(guī)定，確立了我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅“環(huán)保監(jiān)測(cè)、稅務(wù)征收”的聯(lián)合征管模式。生態(tài)環(huán)境部門作為協(xié)助者，負(fù)責(zé)對(duì)應(yīng)稅污染物進(jìn)行監(jiān)測(cè)，并及時(shí)向稅務(wù)部門提供監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)。稅務(wù)部門作為稅收征管工作的重要主導(dǎo)者，全面負(fù)責(zé)環(huán)境保護(hù)稅的稅收征收、稅務(wù)檢查、稅收入庫等各項(xiàng)環(huán)節(jié)。環(huán)境保護(hù)稅相對(duì)其他稅種有著自身的征管特點(diǎn)，這容易誘發(fā)相應(yīng)征管難題，如生態(tài)環(huán)境部門與稅務(wù)部門之間監(jiān)管權(quán)力的沖突，權(quán)責(zé)分配存在真空地帶等，最終導(dǎo)致環(huán)境保護(hù)稅難以及時(shí)、合理、合法予以收繳，從而嚴(yán)重減損其在環(huán)境保護(hù)中應(yīng)有的作用。本文將對(duì)這些征管難題及其解決對(duì)策進(jìn)行粗略探討，以拋磚引玉。
一、環(huán)境保護(hù)稅征管的特殊性導(dǎo)致的難題
（一）跨部門協(xié)作難度大
在環(huán)境保護(hù)稅的征管中，稅務(wù)部門與生態(tài)環(huán)境部門之間必須進(jìn)行深度、切實(shí)有效的協(xié)作，才能使征管工作順利進(jìn)行。但在實(shí)踐中，由于稅務(wù)部門與生態(tài)環(huán)境部門并沒有直接的上下級(jí)隸屬關(guān)系，彼此相互獨(dú)立，且兩個(gè)部門在各自領(lǐng)域中所承擔(dān)的工作量已經(jīng)非常大，面對(duì)對(duì)方提出的合作要求，有時(shí)也會(huì)出現(xiàn)心有余而力不足的情況，難免出現(xiàn)推諉托辭的現(xiàn)象，導(dǎo)致協(xié)作進(jìn)展不順利。加之其他相關(guān)法律也沒有將環(huán)境保護(hù)稅征管中生態(tài)環(huán)境部門的協(xié)作義務(wù)予以詳細(xì)規(guī)定，實(shí)踐中沒有相應(yīng)確定的程序可以依循，兩部門的合作效率大打折扣，直接影響環(huán)境保護(hù)稅的征管實(shí)效。
1.稅收征管協(xié)作制度不健全。為了更好地實(shí)現(xiàn)生態(tài)環(huán)境部門和稅務(wù)部門的默契配合，《環(huán)境保護(hù)稅法》第十四條、第十五條規(guī)定了兩部門之間的配合方式以及需要傳送的具體信息。《環(huán)境保護(hù)稅法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱《實(shí)施條例》）第十二條至第十四條，也進(jìn)一步規(guī)范了征管機(jī)構(gòu)之間的合作。但對(duì)環(huán)境保護(hù)稅協(xié)作征管模式的具體程序和責(zé)任承擔(dān)等均未作明確規(guī)定?！抖愂照鞴芊ā纷鳛槲覈?guó)稅收征管的基本法，第五條第三款雖規(guī)定各有關(guān)部門和單位具有協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)的義務(wù)，但該規(guī)定過于簡(jiǎn)單，對(duì)協(xié)作的具體環(huán)節(jié)、程序也均未涉及。這使得《環(huán)境保護(hù)稅法》中所規(guī)定的生態(tài)環(huán)境部門的稅收征管協(xié)作義務(wù)順利履行的難度大大增加。
2.稅收核定程序不明確。目前環(huán)境保護(hù)稅核定制度缺乏一套完整的程序規(guī)范。《環(huán)境保護(hù)稅法》及其實(shí)施條例僅僅規(guī)定生態(tài)環(huán)境部門和稅務(wù)部門會(huì)同進(jìn)行環(huán)境保護(hù)稅的稅收核定工作，并沒有就稅收核定程序作出詳細(xì)具體的規(guī)定?！抖愂照鞴芊ā分幸参粗苯右?guī)定核定的具體操作程序，而是將相關(guān)程序制定權(quán)賦予了國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門。而目前無論是稅務(wù)部門還是生態(tài)環(huán)境部門，都未對(duì)環(huán)境保護(hù)稅的核定程序作出具體規(guī)定，僅有部分省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)單獨(dú)或聯(lián)合當(dāng)?shù)厣鷳B(tài)環(huán)境機(jī)關(guān)出臺(tái)了環(huán)境保護(hù)稅核定征收管理辦法。就目前各省出臺(tái)的核定征收管理辦法來看，內(nèi)容尚不具體、可操作性不強(qiáng)，有關(guān)的核定程序規(guī)范尚不完善；且這些核定征收管理辦法一般為規(guī)范性文件，法律效力相對(duì)較弱。
《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》中也未明確具體的核定程序，僅規(guī)定了四種納稅人應(yīng)納稅額的核定方法。除此之外，四種核定方法的具體使用規(guī)則、稅務(wù)機(jī)關(guān)的核定標(biāo)準(zhǔn)、核定的啟動(dòng)方式、核定程序和環(huán)境保護(hù)稅復(fù)核程序的銜接等關(guān)鍵環(huán)節(jié)都未予以規(guī)定。在稅收征管實(shí)踐中，由于沒有具體程序性規(guī)范的指引，稅務(wù)機(jī)關(guān)擁有較大的自由裁量權(quán)。
3.復(fù)核規(guī)定不具體?！董h(huán)境保護(hù)稅法》第二十條規(guī)定，在辦理申報(bào)納稅時(shí)發(fā)現(xiàn)納稅人申報(bào)異常的，稅務(wù)部門可以提請(qǐng)生態(tài)環(huán)境部門復(fù)核?！秾?shí)施條例》第二十二條規(guī)定，當(dāng)納稅人的申報(bào)數(shù)據(jù)無正當(dāng)理由同比上一年或者同類型納稅人明顯偏低時(shí)，可以認(rèn)定為排污數(shù)據(jù)異常。但是“偏低”如何界定，具體的評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)《環(huán)境保護(hù)稅法》及《實(shí)施條例》均沒有給出明確的規(guī)定。這與《稅收征管法》“申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無正當(dāng)理由”的規(guī)定類似，缺乏可操作性，不僅給稅務(wù)部門和生態(tài)環(huán)境部門征管合作造成困惑，也易滋生執(zhí)法人員的尋租行為。
另外，與復(fù)核程序相關(guān)的其他問題規(guī)定得也并不明確。首先，納稅人在復(fù)核程序之前是否需要預(yù)先繳納稅款。如果需要預(yù)繳，是否按照納稅人之前自主申報(bào)的排污數(shù)據(jù)計(jì)算應(yīng)納稅額？其次，經(jīng)過復(fù)核程序后，發(fā)現(xiàn)納稅人自動(dòng)申報(bào)的排污數(shù)據(jù)低于生態(tài)環(huán)境部門的復(fù)核結(jié)果，確實(shí)存在少報(bào)、謊報(bào)現(xiàn)象時(shí)，該納稅人是否需要繳納復(fù)核期間的滯納金？這些都是切實(shí)影響到納稅人合法權(quán)益的問題，也是衡量我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅復(fù)核操作規(guī)范合理性和合法性的重要因素，但是目前尚未有相關(guān)法律法規(guī)對(duì)這些問題予以具體規(guī)定。
（二）生態(tài)環(huán)境部門的主體地位與責(zé)任性質(zhì)界定闕如
1.生態(tài)環(huán)境部門的主體地位不明確。納稅人無論是提起行政復(fù)議還是行政訴訟，被申請(qǐng)人或者被告應(yīng)是作出具體行政行為的行政機(jī)關(guān)。由于環(huán)境保護(hù)稅征管方式不同于其他稅種，需要生態(tài)環(huán)境部門協(xié)助進(jìn)行排污數(shù)據(jù)的監(jiān)測(cè)和核定。因此，在部門協(xié)作征管模式下，表面上看納稅人納稅與否以及應(yīng)納稅額的多少由稅務(wù)部門確定，但行使監(jiān)測(cè)職權(quán)并核定納稅人排污量的生態(tài)環(huán)境部門發(fā)揮著重要作用，其核定結(jié)果直接影響最終的應(yīng)納稅額，對(duì)納稅人的實(shí)際權(quán)益產(chǎn)生實(shí)質(zhì)影響。
依據(jù)《環(huán)境保護(hù)稅法》的規(guī)定征收環(huán)境保護(hù)稅的責(zé)任主體不僅僅是稅務(wù)部門，也包括生態(tài)環(huán)境部門。但是，如果納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅行為不服，行政復(fù)議的被申請(qǐng)人及行政訴訟的被告如何確定并不明確。雖然并沒有以自己的名義作出征稅決定，生態(tài)環(huán)境部門是否可以以被申請(qǐng)人身份參與納稅爭(zhēng)議是個(gè)需要進(jìn)一步明確的現(xiàn)實(shí)問題。是將作出行政征收決定的稅務(wù)機(jī)關(guān)作為被申請(qǐng)人或者被告？還是將兩部門作為共同被申請(qǐng)人或共同被告？或是將稅務(wù)部門作為被申請(qǐng)人或被告，生態(tài)環(huán)境部門列為第三人？《環(huán)境保護(hù)稅法》及《實(shí)施條例》并未對(duì)此作出明確規(guī)定。
2.生態(tài)環(huán)境部門的責(zé)任性質(zhì)不清晰。在環(huán)境保護(hù)稅征管過程中，生態(tài)環(huán)境部門與稅務(wù)部門各有分工，生態(tài)環(huán)境部門主要負(fù)責(zé)污染源監(jiān)測(cè)并及時(shí)提供計(jì)稅信息，稅務(wù)機(jī)關(guān)主要負(fù)責(zé)稅款的征收。但生態(tài)環(huán)境部門的協(xié)作征管行為是基本法定職責(zé)，還是屬于請(qǐng)求回應(yīng)的附屬義務(wù)，對(duì)該行為性質(zhì)的界定并不清晰。這將導(dǎo)致稅收征管中各部門不履行相應(yīng)職責(zé)時(shí)的法律責(zé)任不明晰。如果沒有相應(yīng)的責(zé)任承擔(dān)機(jī)制，往往無法保證協(xié)助部門的積極性。因此，協(xié)助行為的定性是法定職責(zé)還是附屬義務(wù)，會(huì)直接影響生態(tài)環(huán)境部門出現(xiàn)不作為或者工作不到位情況時(shí)承擔(dān)法律責(zé)任的性質(zhì)與輕重。目前，對(duì)于稅務(wù)部門與生態(tài)環(huán)境部門不按規(guī)定履行職責(zé)時(shí)的法律責(zé)任，《環(huán)境保護(hù)稅法》第二十三條僅規(guī)定依照《稅收征管法》和《環(huán)境保護(hù)法》的有關(guān)規(guī)定追究法律責(zé)任。但《稅收征管法》有關(guān)協(xié)作制度規(guī)定不完善，致使協(xié)助部門不履行職責(zé)時(shí)應(yīng)承擔(dān)何種法律責(zé)任并不清晰。另外，《環(huán)保法》中也未明確規(guī)定生態(tài)環(huán)境部門在數(shù)據(jù)監(jiān)測(cè)、異常復(fù)核等相關(guān)環(huán)節(jié)不履行職責(zé)的法律責(zé)任。

二、環(huán)境保護(hù)稅征管難題的應(yīng)對(duì)
針對(duì)以上環(huán)境稅征管制度的不足，可以從協(xié)作征管的健全、稅收核定制度的改善等幾方面進(jìn)行完善。
（一）完善相關(guān)制度提升部門協(xié)作
1.具化《稅收征管法》中的協(xié)作制度。通常來說，征管規(guī)則應(yīng)先由作為稅收征收程序法的《稅收征管法》規(guī)定，具體稅種法再在此基礎(chǔ)上細(xì)化。同理，稅收協(xié)作征管規(guī)則應(yīng)先由《稅收征管法》進(jìn)行系統(tǒng)性規(guī)定，《環(huán)境保護(hù)稅法》在此基礎(chǔ)上對(duì)該稅種涉及征管協(xié)作的對(duì)象、內(nèi)容、形式、程序等相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行具體規(guī)定。然而當(dāng)前作為稅種法的《環(huán)境保護(hù)稅法》對(duì)跨部門稅收征管協(xié)作雖作出了框架性規(guī)定，但《稅收征管法》對(duì)協(xié)作制度僅規(guī)定“各有關(guān)部門和單位應(yīng)當(dāng)支持、協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)依法執(zhí)行職務(wù)”，條款內(nèi)容過于簡(jiǎn)單、概括。
由于環(huán)境保護(hù)稅對(duì)稅收征管技術(shù)提出了更高的要求，《環(huán)境保護(hù)稅法》規(guī)定建立稅收征管的“分工協(xié)作工作機(jī)制”，《稅收征管法》作為稅收管理程序方面的基礎(chǔ)性法律規(guī)范，理應(yīng)立足于規(guī)范稅種征管規(guī)則，對(duì)行政機(jī)關(guān)的稅收征收程序作進(jìn)一步規(guī)定。因此，隨著我國(guó)稅收協(xié)作征管模式的發(fā)展與升級(jí)，面對(duì)環(huán)境保護(hù)稅在征管實(shí)踐中已經(jīng)顯現(xiàn)的問題，為解決實(shí)踐中的客觀需要與法律滯后之間的矛盾，適應(yīng)當(dāng)今新形勢(shì)下的征管要求，《稅收征管法》應(yīng)對(duì)稅收協(xié)作征管制度作出更詳細(xì)的規(guī)定。筆者建議在第五條中進(jìn)一步規(guī)范各有關(guān)部門和單位協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行職務(wù)的具體程序、各環(huán)節(jié)的權(quán)利與義務(wù)等，實(shí)現(xiàn)《稅收征管法》與《環(huán)境保護(hù)稅法》中關(guān)于協(xié)作征管的有效聯(lián)動(dòng)。
2.明確環(huán)境保護(hù)稅核定程序。程序正義是實(shí)現(xiàn)法律正義的重要保障。為保障相對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)處于弱勢(shì)地位的納稅人的合法利益，一方面要求行政機(jī)關(guān)合法、合理行政，另一方面也要保證納稅人陳述申辯的基本權(quán)利。環(huán)境保護(hù)稅相關(guān)法律法規(guī)均未對(duì)稅收核定程序作出詳細(xì)規(guī)定，而完善的稅收核定程序能夠有效地規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)行使行政權(quán)利，防止“暗箱操作”，保障納稅人對(duì)稅務(wù)活動(dòng)的參與權(quán)和知情權(quán)，實(shí)現(xiàn)稅收公平、公正。
環(huán)境保護(hù)稅的核定征收應(yīng)該包括告知、聽證、責(zé)任承擔(dān)等幾個(gè)方面。首先，在告知環(huán)節(jié)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)主動(dòng)披露稅收核定所依據(jù)的法律法規(guī)、計(jì)算依據(jù)、事實(shí)與理由等相關(guān)內(nèi)容，保證納稅人基本的知情權(quán)。其次，聽證是查明案件事實(shí)，保證行政機(jī)關(guān)合理行政的重要途徑，也是納稅人行使陳述申辯權(quán)利的重要環(huán)節(jié)。納稅人對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定征收決定所依據(jù)的事實(shí)與理由、提出的證據(jù)等，有提出異議的權(quán)利。最后，在責(zé)任承擔(dān)環(huán)節(jié)中，當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收核定過程中出現(xiàn)濫用權(quán)利等不當(dāng)行政行為時(shí)，納稅人可以通過稅務(wù)行政復(fù)議或行政訴訟來維護(hù)自身合法權(quán)益。
3.確定環(huán)境保護(hù)稅的復(fù)核程序。首先，明晰“異?！钡呐袛鄻?biāo)準(zhǔn)。納稅人申報(bào)異常復(fù)核程序是環(huán)境保護(hù)稅中的特殊制度。稅務(wù)部門在處理納稅申報(bào)工作中，發(fā)現(xiàn)納稅人提供的排污數(shù)據(jù)與生態(tài)環(huán)境部門的監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)存在“異?！?，這是復(fù)核程序的必要條件。但是，對(duì)于“異?！钡木唧w衡量標(biāo)準(zhǔn)，《環(huán)境保護(hù)稅法》及《實(shí)施條例》均沒有明確規(guī)定。該標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)由稅務(wù)部門會(huì)同生態(tài)環(huán)境部門聯(lián)合制定。當(dāng)納稅人提供的排污數(shù)據(jù)與生態(tài)環(huán)境部門的監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)不同時(shí)，不能簡(jiǎn)單地認(rèn)定為異常?？紤]到特殊的環(huán)境條件下監(jiān)測(cè)設(shè)備的使用情況，應(yīng)當(dāng)允許適當(dāng)?shù)恼`差，誤差的標(biāo)準(zhǔn)建議控制在10%以內(nèi)。具體來說，以生態(tài)環(huán)境部門的監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)變量，如果納稅人沒有安裝自動(dòng)監(jiān)測(cè)設(shè)備的，以同年同行業(yè)規(guī)模近似的企業(yè)排污量為基礎(chǔ)變量。當(dāng)納稅人提交的排污數(shù)據(jù)與生態(tài)環(huán)境部門的監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)的差量絕對(duì)值沒有超過基礎(chǔ)變量10%時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為是正常的誤差范圍。但是，在無正當(dāng)理由的情況下，數(shù)據(jù)的差量絕對(duì)值超過基礎(chǔ)變量10%時(shí)，稅務(wù)部門就可以認(rèn)定為申報(bào)數(shù)據(jù)異常，向生態(tài)環(huán)境部門提請(qǐng)復(fù)核。設(shè)定具體的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)不僅易于操作，而且能夠有效規(guī)避行政機(jī)關(guān)的權(quán)力濫用。
其次，明確異常申報(bào)復(fù)核相關(guān)問題的處理。一方面，納稅人在申報(bào)異常復(fù)核程序之前是否需要預(yù)先繳納稅款。另一方面，經(jīng)過復(fù)核程序后，發(fā)現(xiàn)納稅人確實(shí)存在少報(bào)、謊報(bào)現(xiàn)象時(shí)，是否需要繳納復(fù)核期間的滯納金。有學(xué)者出于有利于納稅人的角度，認(rèn)為這一期間是生態(tài)環(huán)境部門履行職責(zé)的期限，納稅人不應(yīng)對(duì)這一期限繳納滯納金。在稅收征管中，納稅人具有主動(dòng)申報(bào)納稅的義務(wù)，且應(yīng)對(duì)自身申報(bào)數(shù)據(jù)的真實(shí)性和完整性負(fù)責(zé)。同時(shí)，《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》明確規(guī)定，納稅人應(yīng)繳但未繳或者故意少繳應(yīng)納稅款的，應(yīng)加收滯納金。因此，在環(huán)境保護(hù)稅復(fù)核期間，納稅人需要預(yù)繳稅款，滯納金可以根據(jù)異議過后的應(yīng)稅款項(xiàng)具體分析。如申報(bào)的數(shù)據(jù)低于經(jīng)生態(tài)環(huán)境部門復(fù)核后的數(shù)據(jù)，納稅人需要補(bǔ)繳稅款，且對(duì)需要補(bǔ)繳的稅款加收滯納金；反之，無須繳納復(fù)核期間的滯納金。這樣既有利于督促納稅人如實(shí)申報(bào)，也有助于打消企業(yè)漏繳、少繳應(yīng)稅款項(xiàng)的念頭。
（二）明確生態(tài)環(huán)境部門爭(zhēng)議主體地位
在環(huán)境保護(hù)稅征管中，生態(tài)環(huán)境部門擁有會(huì)同稅務(wù)部門對(duì)污染物的核定權(quán)，以及對(duì)納稅人申報(bào)異常的復(fù)核權(quán)。當(dāng)納稅人不服稅收核定和復(fù)核結(jié)果而發(fā)生征納稅款爭(zhēng)議時(shí)，《環(huán)境保護(hù)稅法》及《稅收征管法》并未明確該向哪個(gè)部門提出行政復(fù)議或者行政訴訟。但是，在這兩項(xiàng)行政行為中，生態(tài)環(huán)境部門對(duì)相應(yīng)的結(jié)果都產(chǎn)生了實(shí)質(zhì)性的影響。無論是稅收核定還是異常復(fù)核，生態(tài)環(huán)境部門的意見都是稅務(wù)部門作出相關(guān)行政決定的重要稅收依據(jù)。因此，納稅人對(duì)稅收核定和復(fù)核結(jié)果表示異議，其實(shí)大部分意味著對(duì)生態(tài)環(huán)境部門的數(shù)據(jù)監(jiān)測(cè)和數(shù)據(jù)復(fù)核結(jié)果不服。排污數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確認(rèn)定是環(huán)境保護(hù)稅征管的基礎(chǔ)，由于生態(tài)環(huán)境部門在污染物排放數(shù)據(jù)的審核上起到了決定性作用，有學(xué)者認(rèn)為《環(huán)境保護(hù)稅法》應(yīng)當(dāng)明確生態(tài)環(huán)境部門可以作為有利害關(guān)系的第三人參加行政復(fù)議或訴訟?？紤]到稅務(wù)部門是實(shí)施稅收征管的主要責(zé)任者，相關(guān)征收決定也是以稅務(wù)機(jī)關(guān)的名義作出，生態(tài)環(huán)境部門處于協(xié)助征收地位，因此，納稅人以稅務(wù)機(jī)關(guān)作為被申請(qǐng)人或被告，將生態(tài)環(huán)境部門列為第三人的做法較為合適，生態(tài)環(huán)境部門參與更有利于復(fù)議機(jī)關(guān)或法院查清相關(guān)事實(shí)。本文認(rèn)為，無論是生態(tài)環(huán)境部門作為行政復(fù)議或訴訟中的第三人還是共同被申請(qǐng)人或共同被告，雖然具有一定的合理性，但并不完美。為了更好地解決這個(gè)問題，可以根據(jù)多階段行政行為理論，對(duì)生態(tài)環(huán)境部門的主體地位依其所處的階段不同作出不同的定性，分階段明確生態(tài)環(huán)境部門的主體地位。首先，應(yīng)該明確規(guī)定，在稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅決定之前，生態(tài)環(huán)境部門應(yīng)將監(jiān)測(cè)數(shù)據(jù)或者數(shù)據(jù)復(fù)核結(jié)果予以公示。在公示期內(nèi)，納稅人可以對(duì)公示結(jié)果提出異議，或者申請(qǐng)行政復(fù)議或提起行政訴訟，此時(shí)，生態(tài)環(huán)境部門就是被申請(qǐng)人或被告。其次，一旦公示期滿，當(dāng)事人對(duì)生態(tài)環(huán)境部門的數(shù)據(jù)沒有提出異議，嗣后卻對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅決定提出異議的，此時(shí)生態(tài)環(huán)境部門則可以作為第三人參加行政復(fù)議或訴訟。
（三）細(xì)化生態(tài)環(huán)境部門的權(quán)利、義務(wù)與法律責(zé)任
《環(huán)境保護(hù)稅法》雖然對(duì)生態(tài)環(huán)境部門的協(xié)作進(jìn)行了規(guī)定，但更多的是原則性規(guī)定，并未對(duì)該部門在環(huán)境保護(hù)稅的數(shù)據(jù)監(jiān)測(cè)、核定、復(fù)核等起到實(shí)質(zhì)作用環(huán)節(jié)中的權(quán)利、義務(wù)等予以明確、具體的規(guī)定。在部門協(xié)作過程中，細(xì)化生態(tài)環(huán)境部門、稅務(wù)部門的權(quán)利與義務(wù)，制定懲戒措施，明確責(zé)任追究機(jī)制，才能更好地發(fā)揮各部門優(yōu)勢(shì)與協(xié)作效應(yīng)。
首先，為提高生態(tài)環(huán)境部門與稅務(wù)部門的合作水平，將生態(tài)環(huán)境部門的協(xié)作行為認(rèn)定為強(qiáng)制性法定義務(wù)較為合適。在環(huán)境保護(hù)稅的征管中，因?yàn)閼?yīng)稅污染物的特性，生態(tài)環(huán)境部門對(duì)數(shù)據(jù)監(jiān)測(cè)以及稅收核定、復(fù)核都發(fā)揮了不可或缺的作用。但是，生態(tài)環(huán)境部門和稅務(wù)部門兩者的具體職能終究存在差異，特別是當(dāng)利益產(chǎn)生沖突時(shí)，如果將生態(tài)環(huán)境部門的協(xié)作行為僅僅認(rèn)定為是對(duì)稅務(wù)部門的請(qǐng)求進(jìn)行回應(yīng)的附屬義務(wù)，將難以保證生態(tài)環(huán)境部門認(rèn)真履行該義務(wù)。
將生態(tài)環(huán)境部門的協(xié)作行為認(rèn)定為強(qiáng)制性法定義務(wù)之后，應(yīng)進(jìn)一步明確生態(tài)環(huán)境部門不履行協(xié)作義務(wù)時(shí)的法律責(zé)任。作為強(qiáng)制性法定義務(wù)，生態(tài)環(huán)境部門應(yīng)當(dāng)對(duì)自身的行為負(fù)責(zé)。因此，當(dāng)生態(tài)環(huán)境部門在稅收協(xié)作征管過程中，出現(xiàn)不作為或者工作不到位，嚴(yán)重影響稅收征管成效時(shí)，生態(tài)環(huán)境部門應(yīng)承擔(dān)起相應(yīng)的法律責(zé)任。
其次，除了明確生態(tài)環(huán)境部門的協(xié)助責(zé)任，同時(shí)應(yīng)當(dāng)明確其在協(xié)作中享有的相應(yīng)權(quán)利。隨著稅制改革的深入，《稅收征管法》雖歷經(jīng)幾次修訂，但由于法律的滯后性，未能反映現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)稅征管模式的變化。對(duì)于如何保障協(xié)作部門在協(xié)作中的相應(yīng)權(quán)利，現(xiàn)行《環(huán)境保護(hù)稅法》與《稅收征管法》未能實(shí)現(xiàn)有效銜接。協(xié)作部門的權(quán)益不予以明確，就難以提高生態(tài)環(huán)境部門協(xié)作的積極性。
為了更好地規(guī)范《環(huán)境保護(hù)稅法》的征管活動(dòng)，實(shí)現(xiàn)與《稅收征管法》的銜接，應(yīng)在《稅收征管法》中增加稅收協(xié)助征管部門的權(quán)益條款。生態(tài)環(huán)境部門按照《環(huán)境保護(hù)稅法》享有的核定權(quán)和復(fù)核權(quán)，也應(yīng)當(dāng)在《稅收征管法》中予以保障。建議在《稅收征管法》第三十五條中，將稅款核定由稅務(wù)部門統(tǒng)一核定改為“必要時(shí)可與協(xié)作部門共同核定”。同時(shí)，明確生態(tài)環(huán)境部門在環(huán)境保護(hù)稅復(fù)核程序中的復(fù)核權(quán)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)協(xié)作部門權(quán)益在實(shí)體法和程序法層面的雙重保障，提高協(xié)作積極性與效果。
（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務(wù)研究》2021年第2期。）

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●《稅務(wù)研究》2021年選題計(jì)劃
●《稅務(wù)研究》投稿須知
●“國(guó)家治理與地方稅體系建設(shè)”研討會(huì)征稿啟事
●“十四五”時(shí)期促進(jìn)國(guó)內(nèi)統(tǒng)一市場(chǎng)形成的財(cái)稅改革思路
●“十四五”時(shí)期的稅制結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型
●“十四五”時(shí)期的稅制改革趨勢(shì)研究


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