《國(guó)際稅收》2020年第2期 于婧：我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系的構(gòu)建初探

我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系的構(gòu)建初探

作者：于婧

作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局南京市玄武區(qū)稅務(wù)局

（本文刊載于《國(guó)際稅收》2020年第2期）

原文來(lái)源公眾號(hào)：國(guó)際稅收

　　改革開(kāi)放四十多年以來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)一直保持著較高的發(fā)展速度，但同時(shí)也伴隨著環(huán)境的逐步惡化。根據(jù)中華人民共和國(guó)生態(tài)環(huán)境部公布的《2018中國(guó)生態(tài)環(huán)境狀況公報(bào)》，2018年全國(guó)338個(gè)地級(jí)及以上城市（以下簡(jiǎn)稱(chēng)338個(gè)城市）中，121個(gè)城市環(huán)境空氣質(zhì)量達(dá)標(biāo)，占全部城市數(shù)的35.8%；全國(guó)地表水監(jiān)測(cè)的1935個(gè)水質(zhì)斷面（點(diǎn)位）中，Ⅰ～Ⅲ類(lèi)比例為71.0%，劣Ⅴ類(lèi)比例為6.7%。《2015生態(tài)環(huán)境統(tǒng)計(jì)年報(bào)》顯示，2015年全國(guó)廢水排放總量735.3億噸，廢氣中二氧化硫排放量1859.1萬(wàn)噸。全國(guó)共調(diào)查統(tǒng)計(jì)工業(yè)企業(yè)161598家，其中火電行業(yè)3539家，共排放二氧化硫528.1萬(wàn)噸，氮氧化物551.9萬(wàn)噸，煙粉塵165.2萬(wàn)噸。西方國(guó)家在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中，均走過(guò)了“先污染后治理”的道路，各國(guó)在環(huán)境不斷惡化的態(tài)勢(shì)下都逐漸認(rèn)識(shí)到，經(jīng)濟(jì)發(fā)展必須走環(huán)境資源持續(xù)發(fā)展的道路。環(huán)境保護(hù)稅作為特定行為稅，是國(guó)家推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的創(chuàng)新之舉，是推進(jìn)可持續(xù)發(fā)展的必要一環(huán)。
　　一、我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系現(xiàn)狀
　　保護(hù)環(huán)境是我國(guó)的基本國(guó)策。我國(guó)環(huán)境保護(hù)堅(jiān)持保護(hù)優(yōu)先、預(yù)防為主、綜合治理、公眾參與、損害擔(dān)當(dāng)?shù)脑瓌t。近幾年我國(guó)對(duì)環(huán)境保護(hù)采取了積極的措施，以稅收杠桿促進(jìn)環(huán)保發(fā)展。《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)稅法》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《環(huán)境保護(hù)稅法》）已于2018年1月1日起正式施行。2019年8月26日，《中華人民共和國(guó)資源稅法》正式通過(guò)審議，將于2020年9月1日起實(shí)施。除了環(huán)境保護(hù)稅以外，目前我國(guó)稅收體系中幾乎所有稅種都涉及環(huán)保概念，包括主體稅種——增值稅、企業(yè)所得稅等，還包括具有促進(jìn)合理節(jié)約利用資源、保護(hù)生態(tài)環(huán)境、引導(dǎo)消費(fèi)作用的其他稅種，如城鎮(zhèn)土地使用稅、資源稅、消費(fèi)稅、車(chē)船使用稅、車(chē)輛購(gòu)置稅等。

　　（一）《環(huán)境保護(hù)稅法》開(kāi)征
　　最早的環(huán)境保護(hù)稅方面的理論由英國(guó)學(xué)者庇古提出，他的觀點(diǎn)得到了西方發(fā)達(dá)國(guó)家的普遍支持。我國(guó)自20世紀(jì)初期開(kāi)始出現(xiàn)環(huán)境問(wèn)題，經(jīng)歷了中華人民共和國(guó)建立初期的工業(yè)化階段，中國(guó)的環(huán)境立法也從這時(shí)開(kāi)始。隨著21世紀(jì)的到來(lái)，經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅猛，環(huán)境問(wèn)題愈發(fā)嚴(yán)重，通過(guò)稅收政策來(lái)促進(jìn)環(huán)保發(fā)展是世界發(fā)達(dá)國(guó)家的通行做法，所以《環(huán)境保護(hù)稅法》的實(shí)施刻不容緩。2018年1月1日我國(guó)首個(gè)以環(huán)境保護(hù)為目標(biāo)的綠色稅法——《環(huán)境保護(hù)稅法》在千呼萬(wàn)喚中正式實(shí)施。
　　1.明確了立法的目的和原則。環(huán)境保護(hù)稅立法是為了保護(hù)和改善環(huán)境、助力美麗中國(guó)建設(shè)，《環(huán)境保護(hù)稅法》總則第一條就寫(xiě)明立法宗旨，開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅是“為了保護(hù)和改善環(huán)境，減少污染物排放，推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)”。是否直接向環(huán)境排放應(yīng)稅污染物成為是否征稅的重要原則。
　　2.確定了納稅人和應(yīng)稅污染物。環(huán)境保護(hù)稅的納稅人是指在中華人民共和國(guó)領(lǐng)域和中華人民共和國(guó)管轄的其他海域，直接向環(huán)境排放應(yīng)稅污染物的企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者。領(lǐng)地和領(lǐng)海都在應(yīng)稅行為的考慮范疇之內(nèi)。應(yīng)稅污染物是指大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲。
　　3.將稅額的決定權(quán)交予地方政府。應(yīng)稅大氣污染物和水污染物的具體適用稅額的確定和調(diào)整，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府統(tǒng)籌考慮本地區(qū)環(huán)境承載能力、污染物排放現(xiàn)狀和經(jīng)濟(jì)社會(huì)生態(tài)發(fā)展目標(biāo)要求，在所附《環(huán)境保護(hù)稅稅目稅額表》規(guī)定的稅額幅度內(nèi)提出，報(bào)同級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)決定，并報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)和國(guó)務(wù)院備案。
　　4.鼓勵(lì)和引導(dǎo)文明排放?！董h(huán)境保護(hù)稅法》規(guī)定，有下列情形之一的，不屬于直接向環(huán)境排放污染物，不繳納相應(yīng)污染物的環(huán)境保護(hù)稅：1.企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者向依法設(shè)立的污水集中處理、生活垃圾集中處理場(chǎng)所排放應(yīng)稅污染物的；2.企業(yè)事業(yè)單位和其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者在符合國(guó)家和地方環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)施、場(chǎng)所貯存或者處置固體廢物的。
　?。ǘ┪覈?guó)稅制中“環(huán)境保護(hù)”分量的增加
　　1.提高城鎮(zhèn)土地使用稅單位稅額。城鎮(zhèn)土地使用稅具有一定的促進(jìn)土地合理利用的功能，2006年國(guó)務(wù)院第一次修訂《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》，在增加城市土地級(jí)別的同時(shí)，將單位稅額大幅度提高。其中，最高單位稅額由10元提高到30元，最低單位稅額由0.2元提高到0.6元。
　　2.消費(fèi)稅擴(kuò)圍，提高稅額（稅率）。為達(dá)到節(jié)約資源、促進(jìn)環(huán)保的目的，2006年我國(guó)油品消費(fèi)稅征收范圍擴(kuò)大，取消了汽油、柴油稅目，增列成品油稅目。2008年年底又提高了成品油消費(fèi)稅稅率，完善定價(jià)機(jī)制。目前實(shí)施的《中華人民共和國(guó)消費(fèi)稅暫行條例》中，涉及環(huán)保的子目有煙、鞭炮和焰火、成品油、汽車(chē)輪胎、摩托車(chē)、小汽車(chē)、游艇、木制一次性筷子、實(shí)木地板等，占總稅目的64%。
　　3.資源稅擴(kuò)圍，提高稅額（稅率）。為促進(jìn)資源的節(jié)約及合理利用，我國(guó)陸續(xù)調(diào)高相關(guān)資源稅稅額。如自2006年起陸續(xù)提高煤炭資源稅適用稅額標(biāo)準(zhǔn)，2008年起提高部分礦產(chǎn)品資源稅稅額。2011年9月30日，國(guó)務(wù)院首先公布了《國(guó)務(wù)院關(guān)于修改〈中華人民共和國(guó)資源稅暫行條例〉的決定》，財(cái)政部隨后公布了修改后的《中華人民共和國(guó)資源稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》。將資源稅的征稅范圍由過(guò)去的天然氣等少數(shù)幾種資源擴(kuò)大到天然氣、原油、煤炭等七種資源。2016年財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推進(jìn)資源稅改革的通知》，宣布自2016年7月1日起，全面推進(jìn)資源稅改革，開(kāi)展水資源稅改革試點(diǎn)工作，并率先在河北省試點(diǎn)，采取水資源費(fèi)改稅方式，將地下水和地表水納入征稅范圍，實(shí)行從量定額計(jì)征，對(duì)超計(jì)劃用水、高耗水行業(yè)和在地下水超采地區(qū)取用地下水，適當(dāng)提高稅額標(biāo)準(zhǔn)，正常生產(chǎn)生活用水不涉及。
　　4.征收車(chē)輛購(gòu)置稅，提高購(gòu)車(chē)門(mén)檻。我國(guó)從2000年開(kāi)始征收車(chē)輛購(gòu)置稅，稅率為10%，其一般計(jì)稅價(jià)格為納稅人購(gòu)買(mǎi)應(yīng)稅車(chē)輛而支付給銷(xiāo)售者的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。2015年9月底，為支持新能源和小排量汽車(chē)發(fā)展，國(guó)務(wù)院決定對(duì)1.6升及以下排量乘用車(chē)實(shí)施減半征收車(chē)輛購(gòu)置稅的優(yōu)惠政策。2016年12月12日，財(cái)政部公布了最新一版小排量汽車(chē)購(gòu)置稅優(yōu)惠政策。2017年將延續(xù)車(chē)輛購(gòu)置稅減免的政策，但稅率由原來(lái)的5%調(diào)整為7.5%。自2017年1月1日起至12月31日止，對(duì)1.6升及以下排量的乘用車(chē)減按7.5%的稅率征收車(chē)輛購(gòu)置稅。自2018年1月1日起，恢復(fù)按10%的法定稅率征收車(chē)輛購(gòu)置稅。

　　二、我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系存在的不足
　 （一）尚未建立完整的以保護(hù)生態(tài)環(huán)境為目的的稅收體系
　　我國(guó)近幾年雖然出臺(tái)了不少環(huán)境保護(hù)方面的政策法規(guī)，但比較零散，無(wú)法形成完整有效的環(huán)境保護(hù)稅收體系，在一定程度上抑制了稅收對(duì)環(huán)境污染的調(diào)控力度

　　（二）覆蓋面窄，稅額（率）低，調(diào)節(jié)作用小
　　我國(guó)現(xiàn)有涉及環(huán)境保護(hù)的稅收法律法規(guī)調(diào)節(jié)力度不夠。如資源稅稅負(fù)偏低，對(duì)資源的合理利用沒(méi)有起到明顯的調(diào)節(jié)作用；且征稅范圍窄，與我國(guó)目前資源短缺、利用率不高、浪費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重的情況極不相稱(chēng)。消費(fèi)稅征收范圍尚未涵蓋一次性電池、洗衣粉、洗發(fā)水、塑料袋、紙張等。

　　（三）環(huán)境保護(hù)稅征稅范圍較窄，沒(méi)有充分發(fā)揮調(diào)節(jié)引導(dǎo)消費(fèi)、促進(jìn)環(huán)境保護(hù)的作用
　　環(huán)境保護(hù)稅制度設(shè)計(jì)中，應(yīng)稅污染物僅包括大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲，而未納入流動(dòng)污染源、居民生活污水和垃圾等。從目前的征繳實(shí)踐來(lái)看，由于信息不對(duì)稱(chēng)等原因，稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法準(zhǔn)確掌握企業(yè)排污、揚(yáng)塵等情況，造成環(huán)境保護(hù)稅遠(yuǎn)遠(yuǎn)達(dá)不到以稅收調(diào)節(jié)促進(jìn)環(huán)境保護(hù)的效果。

　　三、建立我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系的初步設(shè)想
　　隨著我國(guó)環(huán)境問(wèn)題的日益突出，每年用于治理環(huán)境污染上的投資不斷增加。為治理環(huán)境，國(guó)家也進(jìn)行了大量投入。雖然自環(huán)境保護(hù)稅開(kāi)征以來(lái)，2018年全國(guó)共有26.7萬(wàn)戶納稅人繳納環(huán)境保護(hù)稅共計(jì)205.6億元，但還是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足環(huán)境保護(hù)需要，因此提高稅收中“環(huán)境保護(hù)”的分量，既能強(qiáng)化稅收對(duì)環(huán)境保護(hù)的調(diào)節(jié)促進(jìn)作用，也能保障環(huán)境保護(hù)資金的籌集。結(jié)合我國(guó)現(xiàn)行稅制，可從以下角度考慮建立我國(guó)環(huán)境保護(hù)稅收體系。

　　（一）建立完善的環(huán)保法律體系
　　建立規(guī)范的環(huán)境保護(hù)法律體系，利用法律來(lái)規(guī)范各項(xiàng)環(huán)保行為是促進(jìn)生態(tài)環(huán)境保護(hù)和資源合理利用的重要前提。目前我國(guó)已經(jīng)頒布實(shí)施的相關(guān)法律有《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)法》《中華人民共和國(guó)環(huán)境影響評(píng)價(jià)法》等，但缺乏和稅收政策配套的環(huán)境保護(hù)法律。為促進(jìn)我國(guó)生態(tài)環(huán)境的好轉(zhuǎn)，可借鑒國(guó)外成功經(jīng)驗(yàn)，在嚴(yán)格執(zhí)行相關(guān)環(huán)境保護(hù)法律的同時(shí)，將環(huán)境保護(hù)和資源開(kāi)采利用等涉稅內(nèi)容全部納入，各稅種以該法律為基礎(chǔ)設(shè)置具體稅收政策，最大限度地以稅收促進(jìn)我國(guó)生態(tài)平衡和良性循環(huán)。

　?。ǘ├^續(xù)提高相關(guān)稅種的“環(huán)境保護(hù)”分量
　　1.資源稅。首先是擴(kuò)大資源稅的征收范圍。其次是提高資源稅的稅負(fù)，以矯正因資源稅過(guò)低而造成資源浪費(fèi)行為，逐步改變目前定額征收的方式，對(duì)非替代性、非再生性、稀缺性的資源課以重稅，起到限制和調(diào)節(jié)作用。
　　2.消費(fèi)稅。改革消費(fèi)稅制度，適當(dāng)擴(kuò)大征稅范圍，提高稅（額）率，以引導(dǎo)消費(fèi)來(lái)發(fā)揮環(huán)境保護(hù)作用。
　　3.車(chē)船稅、車(chē)輛購(gòu)置稅。車(chē)輛購(gòu)置稅在消費(fèi)稅的基礎(chǔ)上再次增加了購(gòu)買(mǎi)成本，而車(chē)船稅則直接增加了持有人的固定持有成本。應(yīng)適時(shí)提高車(chē)輛購(gòu)置稅稅額（率），盡量抑制日常用車(chē)不多的人購(gòu)買(mǎi)，轉(zhuǎn)向使用公共交通工具。

　　（三）大幅度提高土地使用稅，促進(jìn)節(jié)約使用土地
　　為充分發(fā)揮土地使用稅對(duì)合理利用土地資源的作用，應(yīng)盡量減少土地使用稅的免稅范圍，同時(shí)將稅額的提高幅度和當(dāng)?shù)赝恋貎r(jià)格的波動(dòng)適當(dāng)掛鉤，定期調(diào)整單位稅額。