《國際稅收》2020年第2期 鄧力平：百年未有之大變局下的中國國際稅收研究

百年未有之大變局下的中國國際稅收研究

鄧力平

來源：微信公眾號國際稅收

　　近年來，習(xí)近平總書記在多個重要場合提出“百年未有之大變局”這一宏大論斷，展現(xiàn)了大國領(lǐng)袖對時代現(xiàn)狀與發(fā)展趨勢的戰(zhàn)略眼光與深刻洞察。這是我們在實現(xiàn)中華民族偉大復(fù)興進程中研究各種問題的國際背景，也是中國國際稅收研究的國際背景。本文就“百年未有之大變局”下的中國國際稅收研究問題談三點體會：一是要明確“百年未有之大變局”是研究國際稅收的重要國際背景；二是要把握“百年未有之大變局”對國際稅收領(lǐng)域發(fā)展變化的全面影響；三是要依據(jù)“百年未有之大變局”來重新衡量和適時調(diào)整我國國際稅收的研究重點。　　一、“百年未有之大變局”宏大論斷是研究國際稅收的重要國際背景
　　對于“百年未有之大變局”這一重要論斷，可以從時代內(nèi)涵、歷史方位和近期特征三個維度來把握。
　　其一，必須深刻理解“百年未有之大變局”的時代內(nèi)涵。習(xí)近平總書記在黨的十九大報告中指出，“世界正處于大發(fā)展大變革大調(diào)整時期，和平與發(fā)展仍然是時代主題，世界多極化、經(jīng)濟全球化、社會信息化、文化多樣化深入發(fā)展。”這是結(jié)合“大變革”時代趨勢來把握當今世界格局的重要判斷。這一判斷立足大發(fā)展大變革大調(diào)整之“變”，聚焦“世界多極化、經(jīng)濟全球化、社會信息化、文化多樣化”之“局”，是理解“百年未有之大變局”的重要依據(jù)，可從三個方面把握。
　　一是“大變革”與“大發(fā)展”“大調(diào)整”同時出現(xiàn)。特定階段的發(fā)展變革調(diào)整呈特定趨勢，知世界大勢方能辨格局變化。縱觀當今世界，“和平與發(fā)展”是把握世界大勢的首要前提，“大發(fā)展”乃基本趨勢，“大發(fā)展”必然形成“大變革”，必然帶來“大調(diào)整”。我們要正視當前“大發(fā)展大變革大調(diào)整”力度之強大。時代向前進，科技在發(fā)展，后進在追趕，這些因素都對當前國際關(guān)系產(chǎn)生深遠影響，呼喚著對國際規(guī)則包括國際稅收秩序的調(diào)整乃至重塑。
　　二是“大變革”正在形成新的世界格局，體現(xiàn)其動態(tài)特征的就是“大變局”。對于“大變革”帶來的世界格局，多年的提法先是“經(jīng)濟全球化、世界多極化、科技信息化”，世紀之交后又概括為“經(jīng)濟全球化、世界多極化、科技有進步、全球新問題”，黨的十九大報告進一步調(diào)整為“世界多極化、經(jīng)濟全球化、社會信息化、文化多樣化”四大特征，在2019年5月的亞洲文明對話大會上，習(xí)近平總書記又將“文化多樣化”置于“社會信息化”之前。認真把握世界格局特征的這些變化，就能動態(tài)地理解大變局的深刻內(nèi)涵。“世界多極化”置于特征之首，表明國家間政治關(guān)系是影響世界發(fā)展的首要因素，既凸顯合作共贏與孤立主義之針鋒相對，更突出不同政治發(fā)展道路的并存與競爭。“經(jīng)濟全球化”作為第二特征，既表明全球化仍然是主流，也警示全球化正遭遇保護主義、單邊主義等逆流。“文化多樣化”的強調(diào)彰顯了作為最深沉最重要的文化因素對國際關(guān)系的作用，突出大變革下深化不同文化間交流的重要性。而“社會信息化”的演進，以大數(shù)據(jù)、云計算、人工智能為代表的新興技術(shù)引致深刻變革，為各國發(fā)展增添了增長動能和發(fā)展路徑。
　　三是要在“不變”與“變”、“已變”與“未變”辯證把握中理解大變局。就“不變”與“變”而言，不變的是“和平與發(fā)展”的時代主題，是各國求同存異與合作共贏的主流意愿，也是主權(quán)國家基于本國利益參與國際交往的基本立場。在大變局中，“不變”因素要長期堅持，在此前提下看待變革，做好自己的事。就“已變”與“未變”而言，當前世界格局特征相對于過去就是“已變”，相對于未來則是“未變”，必須能預(yù)期變化，未雨綢繆，這些把握對在大變局下研究國際稅收關(guān)系意義重大。
　　其二，必須深刻把握“百年未有之大變局”的歷史方位。2017年年底以來，習(xí)近平總書記將大變革帶來的大格局定位為“大變局”，并加上了“百年未有之”的定義。何謂“百年未有之”，必須站在歷史長河中審視，簡言之，既指一百年，也指數(shù)百年。從一百年縱向維度來看，這是中華民族從“爭取民族獨立、人民解放”到“實現(xiàn)國家富強、人民富?！?，從“站起來”到“富起來”再到“強起來”的百年，大變局對應(yīng)的是中華民族不斷復(fù)興崛起的百年來國際環(huán)境的變化，對應(yīng)的是立足現(xiàn)在展望未來兩個一百年奮斗目標所面臨的世界新格局。而從數(shù)百年縱向維度來看，科學(xué)社會主義從空想變?yōu)榭茖W(xué)、人類社會發(fā)生巨變，這是社會主義經(jīng)歷探索、發(fā)展、陷入低潮又蓬勃發(fā)展的數(shù)百年，其中最鮮明的是中國特色社會主義走向成功的實踐。社會主義在與資本主義較量中不斷完善并迸發(fā)活力，中國特色社會主義的成功，使得社會主義從來沒有像今天這樣給人類帶來希望。“百年未有之”這一縱向維度凸顯的是中國特色社會主義道路給世界帶來的新機遇。
　　其三，必須全面把握“百年未有之大變局”的當前特征。把握大變局，既要橫向把握特定時期的基本內(nèi)涵和縱向領(lǐng)悟的歷史方位，還要向前看，把握可以預(yù)見未來時期之特征。習(xí)近平主席在2018年7月25日金磚國家工商論壇會議上將“百年未有之大變局”對未來十年的國際影響歸納為“新舊動能轉(zhuǎn)換、力量對比變化、體系深刻重塑”三個方面：“未來十年，將是世界經(jīng)濟新舊動能轉(zhuǎn)換的關(guān)鍵十年”；“未來十年，將是國際格局和力量對比加速演變的十年”；“未來十年，將是全球治理體系深刻重塑的十年”。這是把握未來十年大變局走勢及其對國際稅收研究影響的重要依據(jù)。認真學(xué)習(xí)這些精辟論述，并與大變局時代特征和站在歷史高度上的理解結(jié)合起來，就能對“百年未有之大變局”有全方位的理解，就有動態(tài)把握的歷史感與時代感，就有在大變局下做好中國國際稅收研究的定向指南。
　　二、“百年未有之大變局”對國際稅收發(fā)展帶來的深刻影響
　　對應(yīng)著“百年未有之大變局”之時代內(nèi)涵與近期特征，至少可以從六個方面來把握大變局對國際稅收領(lǐng)域的影響乃至沖擊。
　　其一，要把握世界格局特征動態(tài)變化對國際稅收關(guān)系的深刻影響。從“經(jīng)濟全球化、世界多極化、科技信息化”到“經(jīng)濟全球化、世界多極化、科技有進步、全球新問題”，再到“世界多極化、經(jīng)濟全球化、文化多樣化、社會信息化”，世界格局的動態(tài)變化制約著國家間稅收關(guān)系發(fā)展，呼喚著國際稅收規(guī)則的調(diào)整，我們必須立足四大特征之變，聚焦國際稅收之動。一是當世界多極化重要性已在經(jīng)濟全球化之前時，就必須多從國際政治視角來看待國際稅收關(guān)系。在世界多極化進程中，新興經(jīng)濟體與發(fā)展中國家在全球治理中的作用在提升，中國特色發(fā)展道路越來越得到舉世矚目，這些力量理應(yīng)在國際稅收規(guī)則制定中表現(xiàn)為擁有更多話語權(quán)。二是要關(guān)注經(jīng)濟全球化進程新特點。當前全球化遭遇沖擊，逆全球化力量有所抬頭。國際稅收關(guān)系必將受到國際經(jīng)濟格局新變化的影響。應(yīng)密切關(guān)注世界經(jīng)濟下行階段國際稅收協(xié)調(diào)的新表現(xiàn)形式，在維護經(jīng)濟全球化中推動多邊和次多邊國際稅收合作。三是把握“文化多樣性”對國際稅收關(guān)系的影響。主權(quán)國家文化交往已成為影響國家間稅收關(guān)系的重要方面，國家間稅收交往必須建立在尊重各國價值觀與文化的基礎(chǔ)上。四是“社會信息化”給各國稅制建設(shè)和國家間稅收關(guān)系帶來了新挑戰(zhàn)，必須加強應(yīng)對新技術(shù)、新產(chǎn)業(yè)、新業(yè)態(tài)的稅收合作，促進國際稅收規(guī)則適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟。把握以上思路，有助于我們認清國際稅收治理新變革的重點，把握政治經(jīng)濟文化科技對國際稅收關(guān)系走向和國際稅收規(guī)則重塑的重要影響。
　　其二，要認識數(shù)字經(jīng)濟呼喚稅收規(guī)則變化和國家利益之爭加劇的必然趨勢。大變局的重要特征是世界經(jīng)濟“新舊動能轉(zhuǎn)換”，這給主權(quán)國家稅收和國際稅收帶來挑戰(zhàn)。例如，數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展改變各國貿(mào)易投資方式，重塑國際利益分配格局。再如，納稅地點、經(jīng)濟活動發(fā)生地、價值創(chuàng)造地不匹配，使得原有國際稅收規(guī)則難以適應(yīng)。數(shù)字經(jīng)濟伴隨的虛擬性更是沖擊傳統(tǒng)稅收管轄權(quán)劃分原則。此外，區(qū)塊鏈、涉稅信息收集處理技術(shù)等發(fā)展，也推動稅收征管數(shù)字化轉(zhuǎn)型。對于數(shù)字經(jīng)濟帶來的這些新問題，應(yīng)該看到兩個重要趨勢。一是為共同面對數(shù)字經(jīng)濟挑戰(zhàn)，各國合作已經(jīng)開啟新征程。從2016年杭州峰會《二十國集團數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展與合作倡議》到2019年大阪峰會《大阪數(shù)字經(jīng)濟宣言》，都體現(xiàn)了世界主要國家對數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展、特別是數(shù)字貿(mào)易規(guī)則改革的重視。我們必須順應(yīng)這一潮流，和各國一起探尋數(shù)字經(jīng)濟下的稅收規(guī)則構(gòu)建。二是在應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟稅收挑戰(zhàn)中依然有主權(quán)國家利益之爭，我們必須站在國家利益上考慮問題。當前，美國數(shù)字經(jīng)濟規(guī)模居各國之首，中國保持全球第二大數(shù)字經(jīng)濟體地位，其他發(fā)達國家和新興經(jīng)濟體也在全力布局。數(shù)字經(jīng)濟領(lǐng)先地位之爭就是國家實力之爭，數(shù)字經(jīng)濟稅收規(guī)則制定過程也是國家利益再分配過程。應(yīng)當把握好順應(yīng)全球數(shù)字經(jīng)濟稅收規(guī)則制定大勢和利用稅收手段加快我國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的關(guān)系，對一些國家對我國特定時期數(shù)字經(jīng)濟稅制安排的責(zé)難要保持清醒頭腦。要從課稅主體、征稅對象、稅源管控等方面加快國內(nèi)稅制改革，也要在拓展常設(shè)機構(gòu)認定標準、新增創(chuàng)設(shè)利潤分配規(guī)則、公平劃分數(shù)字經(jīng)濟利潤、彌合數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展鴻溝、推動全球數(shù)字經(jīng)濟規(guī)則談判等方面加強國際合作，但應(yīng)注意首先要促進我國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展，利用國家制度優(yōu)勢獲取新競爭優(yōu)勢。
　　其三，要看到國際稅收舞臺上“西方不再獨大、東方迅速崛起”的新態(tài)勢。大變局的另一重要特征是國家力量對比發(fā)生深刻變化，世界格局正在轉(zhuǎn)向“世界多極”和“多方共治體系”。力量對比變化有兩個重要體現(xiàn)。一是西方發(fā)達國家總體實力與霸主地位的減退和新興經(jīng)濟體、發(fā)展中國家力量的動態(tài)上升，后者對世界經(jīng)濟增長的貢獻率已達到80%，世界秩序變革進程已經(jīng)開始。二是以資本主義制度與對應(yīng)市場經(jīng)濟為框架、以西方價值理念為基石、以單級化為目標的西方道路正在受到以社會主義制度與對應(yīng)市場經(jīng)濟為框架、以中國特色社會主義價值體系為基石、以認同現(xiàn)階段多級化為目標的東方成功道路之挑戰(zhàn)，這種與不同政治道路選擇相聯(lián)系的力量對比變化是大變局中最有積極意義的因素，而當東方政治道路與強大經(jīng)濟實力相結(jié)合時，力量對比的天平變化顯而易見，影響極其深遠。
　　這一“雙維度”的力量對比變化呼喚著現(xiàn)有國際稅收秩序的調(diào)整。第二次世界大戰(zhàn)之后，以美國為代表的發(fā)達資本主義國家成為國際稅收治理的主導(dǎo)者，在人員任命、規(guī)則制定、研究議題、投票權(quán)等方面控制著國際稅收治理的話語權(quán)，發(fā)展中國家只能接受既有國際稅收秩序。顯然，西方主導(dǎo)下的國際稅收治理體系更多地維護發(fā)達經(jīng)濟體利益。這一進程在社會主義運動低潮時更為突出，提供給發(fā)展中國家走向富強之路似乎只有資本主義道路，提供給發(fā)展中國家稅收現(xiàn)代化的道路似乎也只有資本主義稅收現(xiàn)代化道路，對“世界單級化”下稅收利益的分配似乎也成為必然。但在大變革的今天，隨著西方經(jīng)濟實力的相對下降與霸權(quán)主義走向終結(jié)，隨著中國特色社會主義的成功，以社會主義中國為代表的發(fā)展中國家在世界政治舞臺上的地位不斷提升，這一力量對比變化有利于發(fā)展中國家爭取國際稅收治理話語權(quán)，中國特色稅收現(xiàn)代化道路也為發(fā)展中國家稅收發(fā)展提供了新選擇，新現(xiàn)實要求國際稅收秩序要協(xié)調(diào)發(fā)達國家和發(fā)展中國家稅收利益，推動不同稅收現(xiàn)代化道路的并存和合作。簡言之，大變局下國際稅收治理體系將能體會到“雙維度”力量對比變化的影響，國際稅收治理體系可望逐步走向新的現(xiàn)實均衡。
　　其四，要認識主權(quán)國家間稅收競爭合作與跨國資本流動正呈現(xiàn)新特點。和“新舊動能轉(zhuǎn)換”“力量對比變化”特征密切相關(guān)的是對主權(quán)國家稅收競爭合作與跨國資本流動帶來的新影響。國際稅收領(lǐng)域涉及的從來都是這幾個主要方面：主權(quán)國家依據(jù)稅收管轄權(quán)，對跨國流動性稅基征稅，此乃必要課稅；跨國資本具有避稅動機，而主權(quán)國家實行反避稅，此乃避稅反避稅之爭；主權(quán)國家避免各自單獨征稅帶來的重復(fù)征收，進行國家間稅收安排，此乃避免雙重征稅；主權(quán)國家為爭取流動性稅基，爭相采用減稅和稅收優(yōu)惠措施，此乃稅收競爭；主權(quán)國家或為了避免惡性稅收競爭、或為了共同打擊跨國資本逃避稅、或為了更有效實施避免雙重征稅，都必須進行協(xié)調(diào)，此乃稅收合作。這些國際稅收活動體現(xiàn)的都是兩類關(guān)系，一是存在于主權(quán)國家之間的稅收關(guān)系，二是主權(quán)國家作為整體與跨國資本作為整體的稅收關(guān)系，兩類關(guān)系存在各種交集。必須看到，在大變局下，這些關(guān)系始終存在，但已經(jīng)有了新特點，這里僅舉兩例。
　　一是國際稅收競爭與合作正在展示新態(tài)勢。多年來，當經(jīng)濟全球化具有主導(dǎo)性作用時，主權(quán)國家間既圍繞稅收利益分配競爭，又為避免惡性稅收競爭和避免雙重征稅合作，此乃常態(tài)；而當經(jīng)濟全球化進展緩慢，各國面對經(jīng)濟下行壓力，加之科技手段的新發(fā)展，跨國資本逃避課稅和侵蝕稅基現(xiàn)象就成為經(jīng)常性現(xiàn)象，主權(quán)國家與跨國資本的矛盾趨于激化，各國合作反對利潤轉(zhuǎn)移和侵蝕稅基成為共同目標。這兩種常態(tài)雖側(cè)重點不同，但共同之處是存在具有決定性意義的經(jīng)濟全球化走勢，存在經(jīng)濟先于政治的現(xiàn)實，此時主權(quán)國家可以視為整體。但在今天大變局時代，政治因素已經(jīng)強于經(jīng)濟因素，且多極化現(xiàn)實和全球化困難交織，這都賦予了國際稅收競爭除追求稅收利益外的新內(nèi)涵，發(fā)達國家的稅收競爭經(jīng)常更多地表現(xiàn)出保護主義色彩。對應(yīng)的國際稅收合作也更多圍繞政治多極化與逆經(jīng)濟全球化的新問題展開。進而，在認識到發(fā)達國家和后起國家矛盾的同時，還要看到資本主義市場經(jīng)濟與社會主義市場經(jīng)濟并存競爭同樣影響稅收競爭與合作。簡言之，今天國際稅收競爭與合作的主體已經(jīng)不是可視為整體的“主權(quán)國家”，而是既有發(fā)達國家與新興經(jīng)濟體之分，也有走不同發(fā)展道路與采用不同市場經(jīng)濟體制國家之分，這一理解對把握國際稅收競爭與合作新走勢極為重要，因為大變局下國家間對稅收利益獲取與稅收爭議程度把握已經(jīng)有了新變量。二是在政治多極化主導(dǎo)且經(jīng)濟全球化進程受阻的大變局中，跨國資本在很多條件下必須“選邊站”。跨國資本對應(yīng)的是世界市場經(jīng)濟，原來更多看到的是市場經(jīng)濟之共性。但在大變局之當下，今天必須同時看到市場經(jīng)濟之共性與個性，要看到的是在世界市場經(jīng)濟中資本主義市場經(jīng)濟與社會主義市場經(jīng)濟的共存乃至競爭，看到的是跨國資本要面對兩種類型的主權(quán)國家。相對應(yīng)的，跨國資本體現(xiàn)為依附于或聯(lián)系于不同類型主權(quán)國家的資本力量。近年的中美經(jīng)貿(mào)摩擦中，中國國有跨國企業(yè)和民族企業(yè)受到西方國家力量的打壓就是一例。簡言之，當世界多極化成為看待國際稅收問題重要出發(fā)點時，跨國資本與主權(quán)國家間的稅收關(guān)系就不僅僅是一種國際經(jīng)濟關(guān)系，有時還鮮明地表現(xiàn)為國際政治關(guān)系。在這種條件下研究傳統(tǒng)的國際稅收問題就要有全新的維度。
　　其五，要重新審視國際稅收規(guī)則深刻重塑的新特征。處在大變局現(xiàn)階段，“新舊動能轉(zhuǎn)換”和“力量對比變化”必然呼喚著“體系深刻重塑”，這一特征同樣反映在國際稅收領(lǐng)域中，反映在近年來以避免“稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移”（BEPS）為標志的國際稅收規(guī)則重塑進程中。總體上看，BEPS項目是經(jīng)濟全球化為主流時期的產(chǎn)物，從2012年展開研究到2015年正式落地，為維護各國稅基安全做出了貢獻。從2016年起，隨著BEPS項目在各國進入實施階段，國際稅收秩序進入所謂“后BEPS時代”。而正是在這一時期，世界政治格局之多極化特點已成為影響國際關(guān)系的首要因素，新舊動能轉(zhuǎn)換和力量對比變化深刻制約著后BEPS時代走向。因此，“后BEPS時代”與世界多極化和經(jīng)濟全球化掛鉤是大變局下的必然結(jié)果，需要我們始終兼顧政治和經(jīng)濟因素來看待“后BEPS時代”國際稅收秩序的建立。既要一以貫之地堅持BEPS項目對經(jīng)濟全球化下跨國資本轉(zhuǎn)移利潤與侵蝕稅基行為的抑制，推進項目落實，又要與時俱進地契合世界多極化的重要影響，對項目規(guī)則進行微調(diào)和修正。“世界多極化站排頭，經(jīng)濟全球化緊隨后”的世界新格局，意味著大變局下國際稅收規(guī)則調(diào)整往往是先政治后經(jīng)濟。俄羅斯對BEPS行動計劃從積極推動到相對收斂的轉(zhuǎn)變就是世界地緣政治影響國際稅收規(guī)則制定的例證。
　　其六，要看到中國參與國際稅收治理所做貢獻的時代意義。多年來，中國深度參與國際稅收治理體系的調(diào)整，努力在全球稅收治理舞臺上貢獻卓有成效的“中國方案”，中國參與國際稅收治理實現(xiàn)了量變到質(zhì)變的飛躍。改革開放以來，特別是加入世界貿(mào)易組織后，中國逐步參與國際稅收治理。進入新時代以來，中國更加積極地參與國際稅收規(guī)則的調(diào)整，展現(xiàn)了發(fā)展中大國主動作為的積極態(tài)度。從提出一千多項針對BEPS行動計劃的立場聲明和意見建議，到作為《實施稅收協(xié)定相關(guān)措施以防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）的多邊公約》特別工作組第一副主席國，從阿斯塔納“一帶一路”稅收合作倡議到首屆“一帶一路”稅收征管合作論壇，中國不斷推動和引領(lǐng)雙邊、次多邊及多邊國際稅收合作，在國際稅收舞臺上展示了中國作為。這里特別需要認識中國“一帶一路”稅收合作對國際稅收規(guī)則制定的深遠影響。“一帶一路”稅收合作平臺與BEPS行動計劃既有共性更有個性，兩者都兼顧了發(fā)達國家和發(fā)展中國家的利益，都為國際稅收治理問題提供對話平臺與渠道。但“一帶一路”稅收合作平臺的站位更高，更多考慮“一帶一路”沿線與周邊國家（地區(qū)）的需要，更多考慮發(fā)展中國家訴求，更能滿足世界多極化要求。因此，必須站在大變局對國際稅收影響的高度，來看待“一帶一路”稅收合作經(jīng)驗對國際稅收規(guī)則重塑的深遠意義。最后，中國在國際稅收領(lǐng)域所做的一切努力，都是堅持和完善現(xiàn)行國際稅收準則。中國從來無意于將自己的稅收現(xiàn)代化道路作為標準輸出，也不會謀求建立有利于自己的新運行規(guī)則。但是中國有責(zé)任在政治多極化、經(jīng)濟全球化、文化多樣化和社會信息化的大變局下，和各國一起探討提升現(xiàn)有國際稅收治理體系的合理性、完整性和有效性，為國際稅收相關(guān)規(guī)則的制定提供大國貢獻和東方智慧，這一標準就是大變局對中國稅收定位的要求。
　　三、“百年未有之大變局”下中國國際稅收研究的再思考
　　研究“百年未有之大變局”對國際稅收領(lǐng)域變化發(fā)展的影響，對于國際稅收理論界而言，就是需要依據(jù)這些變化來重新衡量乃至調(diào)整我國現(xiàn)有國際稅收研究的重點。筆者提出五點思考。
　　其一，要依據(jù)世界格局之變來調(diào)整現(xiàn)有國際稅收研究重點。改革開放以來，我國國際稅收研究取得了長足進步，現(xiàn)在要做的就是依據(jù)大變局來加以重新衡量、評價并做出必要調(diào)整。考察近年來國際稅收研究相關(guān)論文，可以依據(jù)研究主題分為四大類：一是技術(shù)處理，涉及國際稅收案例分析、涉外稅收政策解讀、國際稅收新問題影響研究等；二是國際比較，主要是各國涉外稅收處理、稅制修訂改革共性，各國經(jīng)驗總結(jié)借鑒等；三是規(guī)則參與，即對現(xiàn)有國際稅收規(guī)則、國際稅收協(xié)定、國家間稅收關(guān)系變動等展開研究；四是全局把握，即跳出狹義國際稅收領(lǐng)域，對國際政治經(jīng)濟背景下的國際稅收治理、“一帶一路”下的稅收合作等展開研究。這四類主題都很重要，層次依次遞升，格局逐步提升。但按照適應(yīng)大變局的要求來衡量，全局把握的研究顯然偏少。例如，審視2014年以來“鄧子基國際稅收論文獎”的獲獎?wù)撐模夹g(shù)處理類12篇，占全部論文的50%，國際比較類論文次之（25%），站在全局視角展開研究的最少，只占8.33%。2019年《國際稅收》雜志1-12期的論文也呈現(xiàn)以上特點：國際稅收案例分析、政策解讀等技術(shù)處理類論文數(shù)量最多，達到論文總數(shù)的47.3%；國際比較類為24.56%、規(guī)則參與類為15.20%；研究數(shù)量最少的依舊是全局視角，僅占12.87%。此外，前三類論文中緊密聯(lián)系大變局變動影響的文章也是數(shù)量有限。應(yīng)該說，這一研究主題分布顯然與大變局對我國國際稅收研究的要求不符，因此，在堅持已有研究優(yōu)勢的同時，還應(yīng)重新審視、評估乃至調(diào)整現(xiàn)有國際稅收的研究重點。筆者希望國際稅收理論界同仁們認真討論，這里僅提出四點建議。一是技術(shù)處理類研究應(yīng)繼續(xù)對“大發(fā)展大變革大調(diào)整”引發(fā)的稅收新問題、新政策、新技術(shù)展開研究，但這一類研究比重應(yīng)適當降低。二是國際比較類研究應(yīng)向“發(fā)達國家與發(fā)展中國家并重”方向轉(zhuǎn)型。三是規(guī)則參與類研究當然應(yīng)該跟蹤國際稅收規(guī)則變化，但還應(yīng)重點關(guān)注中國對國際稅收規(guī)則制定的貢獻。四是應(yīng)該花大氣力寫出符合大變局要求、具有全球視野的研究文章。大變局新特征決定了國際稅收研究必須跳出國際稅收研究框架，甚至跳出國際經(jīng)濟研究框架，要從政治經(jīng)濟文化科技角度研究國際稅收發(fā)展，特別要重視國際政治因素影響，而且這些研究都要體現(xiàn)中國立場。簡言之，我們既要統(tǒng)籌國際稅收研究中諸方面的平衡，但更應(yīng)突出“全局把握”之重點，在正確方向的前提下堅持“既要頂天，又要立地”，“既要做大，又要善小”。
　　其二，要繼續(xù)做好迎接數(shù)字經(jīng)濟挑戰(zhàn)的稅收研究。面對社會信息化的挑戰(zhàn)，作為數(shù)字經(jīng)濟大國，中國國際稅收研究當然應(yīng)該繼續(xù)加強對數(shù)字經(jīng)濟背景下稅收問題的研究，既為數(shù)字經(jīng)濟下國際稅收規(guī)則形成做貢獻，更要為中國數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展提供稅收支撐。關(guān)于這一方面，筆者高度贊賞許多同仁正在做出的努力，2019年《國際稅收》雜志上的相關(guān)研究體現(xiàn)了這一趨勢：在技術(shù)處理類論文中，已有22.22%文章關(guān)注數(shù)字經(jīng)濟領(lǐng)域。我們應(yīng)該加強對數(shù)字稅收課稅方案、國際稅收規(guī)則調(diào)整、稅收利益重新分配等領(lǐng)域的研究，需要認真討論數(shù)字經(jīng)濟征稅權(quán)、征稅對象認定標準、收入分配原則等新課題。同時還要在國與國之間數(shù)字稅收的比較借鑒中，注重各國數(shù)字稅收改革的新動向，推進國內(nèi)稅制在這方面跟上時代步伐，并在可能的將來，將數(shù)字稅收征管的成功經(jīng)驗推廣到世界，提高全球數(shù)字稅收治理水平。筆者這里僅想強調(diào)一點，即在數(shù)字稅收對策研究方面，我們當然應(yīng)同有關(guān)國際組織密切合作，但在研究過程中必須牢記國際政治經(jīng)濟因素的影響，必須牢記在研究過程中維護我國的稅收利益和發(fā)展我國的數(shù)字經(jīng)濟新業(yè)態(tài)。
　　其三，要根據(jù)“力量對比變化”要求調(diào)整比較稅制研究的重點。比較稅制研究始終是我國國際稅收研究的重要領(lǐng)域，多年來主要是在各國稅制個性比較中尋求共性，并已取得了顯著成效。今天在大變局背景下，有必要將國際稅收比較研究的重點從共性研究轉(zhuǎn)向個性研究。這并不意味著不再研究共性，現(xiàn)代市場經(jīng)濟下稅制研究的現(xiàn)行共同做法和未來共同探索當然應(yīng)該比較借鑒，強調(diào)的主要是兩點。一是要在比較稅制研究中做好中國稅制和中國稅收道路的宣傳，要在比較中增強自信，要用比較昭示世人。要關(guān)注中國對國際稅收治理的貢獻，要展現(xiàn)中國特色社會主義稅收優(yōu)勢，要通過對中國特色社會主義稅收發(fā)展道路與西方資本主義稅收發(fā)展道路的比較來佐證世界多極化之必要，要在“東西比較”中體現(xiàn)“人民稅收”優(yōu)于“資本稅收”的事實。筆者在這方面的觀點已很明確，這里不再展開。二是要更注重對新興經(jīng)濟體和發(fā)展中國家稅制的比較研究。在大變局中，國際稅收治理正逐步從“西方主導(dǎo)”轉(zhuǎn)向“南北合作”，這是大變局下“南升北降”力量變化的必然要求。與主權(quán)國家力量對比及國際稅收話語權(quán)的轉(zhuǎn)變相適應(yīng)，國際稅收領(lǐng)域研究也應(yīng)該從發(fā)達國家稅制研究、發(fā)達國家間國際稅收合作適當向發(fā)展中國家稅制研究拓展，關(guān)注發(fā)展中國家在稅收政策、稅收法治、稅收征管、能力建設(shè)等方面的優(yōu)勢與不足，并在發(fā)展中國家與發(fā)達國家的比較研究中提高發(fā)展中國家參與國際稅收治理的能力與水平，進一步提高國際稅收規(guī)則制定的公正性、合理性。
　　其四，跳出現(xiàn)有框架來把握“后BEPS時代”的變動趨勢。大變局對國際稅收規(guī)則制定的影響是明顯的。如果說“BEPS時代”是經(jīng)濟全球化下應(yīng)對跨國企業(yè)侵蝕稅基與轉(zhuǎn)移利潤行為的產(chǎn)物，則“后BEPS時代”是與世界多極化現(xiàn)實和經(jīng)濟全球化出現(xiàn)困難同步向前的。我國現(xiàn)有國際稅收領(lǐng)域?qū)EPS的研究，大多局限在OECD框架中，主要討論經(jīng)濟全球化順利前行條件下BEPS項目適用性及對我國稅制的影響，而鮮有關(guān)注世界多極化政治因素對BEPS項目的制約。這是必須注意的。OECD受G20委托在BEPS項目上做了不少工作，必須予以肯定。我們尊重OECD，但中國不是OECD。今天的國際稅收研究，既要繼續(xù)考察大變局下經(jīng)濟全球化與逆全球化對OECD-BEPS框架的影響，更需要跳出這一框架，重點轉(zhuǎn)向?qū)ι钍苁澜缍鄻O化影響的BEPS項目落地實施研究。在“后BEPS時代”中，要主動研究包括中國在內(nèi)的發(fā)展中國家對BEPS項目的參與、反饋和影響，更多關(guān)注發(fā)展中國家訴求。更進一步地說，我國國際稅收研究當然要重點研究中國在“一帶一路”稅收合作中的貢獻，要防止出現(xiàn)將“一帶一路”稅收合作放在OECD-BEPS框架下研究的傾向。
　　其五，要與時偕行提升中國國際稅收研究新站位。中國在參與制定、完善國際稅收治理中取得的成績表明，中國在國際稅收領(lǐng)域發(fā)揮著越來越重要的作用，這是中國在國際稅收治理中的責(zé)任、義務(wù)與擔當。與“大國稅收”、“大國擔當”相適應(yīng)，中國國際稅收的研究也應(yīng)持續(xù)提升站位。大變局是當前和未來國際稅收環(huán)境之常態(tài)。只有在世界格局中把握時代“變”與“不變”、“已變”與“未變”之辯證關(guān)系，國際稅收研究才能在風(fēng)云變幻的世界發(fā)展中保持正確方向。我們要持續(xù)在“統(tǒng)籌內(nèi)外兩個大局”中推進中國國際稅收研究工作。2019年年底召開的中央經(jīng)濟工作會議上，黨中央明確提出要深刻把握中華民族偉大復(fù)興的戰(zhàn)略全局和世界百年未有之大變局“兩個大局”，這是統(tǒng)籌內(nèi)外兩個大局的最新解讀，啟示我們要將“大變局”和“戰(zhàn)略全局”聯(lián)動起來。中華民族偉大復(fù)興的戰(zhàn)略全局之“全”，要求國際稅收研究要致力于服務(wù)中國人民的偉大夢想，世界百年未有之大變局之“變”，要求國際稅收研究要在大變革環(huán)境中與時俱進、動態(tài)調(diào)整。簡言之，“兩個大局”的相互作用、相互激蕩為中國國際稅收研究新發(fā)展指明了前進方向，這就是本文的結(jié)論。