【2020年07月02日】掀了桌子，拔了柱子，包容性框架要涼？

數(shù)字經(jīng)濟(jì)是稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移（以下簡稱“BEPS”）的重災(zāi)區(qū)，也是最難啃的骨頭。2015年10月OECD/G20推出的BEPS行動(dòng)計(jì)劃，將應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅務(wù)挑戰(zhàn)列為第一項(xiàng)。但是就完工程度而言，該項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃最低，當(dāng)時(shí)僅指示了幾個(gè)可能的前進(jìn)方向。為跟進(jìn)BEPS行動(dòng)計(jì)劃，OECD/G20組織了稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移包容性框架（以下簡稱“IF”），持續(xù)推進(jìn)各項(xiàng)BEPS的應(yīng)對(duì)措施，包括繼續(xù)探索數(shù)字經(jīng)濟(jì)的應(yīng)對(duì)方案。目前該包容性框架有137個(gè)國家參與，包括G7、G20、OECD的成員國以及大量發(fā)展中國家。
  
2019年6月8日，在日本福岡舉行的G20財(cái)長和央行行長會(huì)議批準(zhǔn)了OECD呈報(bào)的《制定應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)共識(shí)性解決方案的工作計(jì)劃》（以下簡稱“《工作計(jì)劃》”），要求IF必須在2020年內(nèi)達(dá)成共識(shí)，形成解決方案。IF的《工作計(jì)劃》提出了包含兩大支柱的解決方案。第一支柱針對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)獨(dú)有的問題，第二支柱則是針對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)和傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)共同的BEPS問題。2019年10月9日，OECD就《工作計(jì)劃》第一大支柱方案進(jìn)一步提出“統(tǒng)一方法”的建議。2020年1月29日和30日，OECD進(jìn)行包容性框架討論并同意對(duì)“統(tǒng)一方法”的進(jìn)一步修改。OECD隨后發(fā)布聲明，重申在2020年年底之前達(dá)成解決方案的目標(biāo)。
  
一、談判的小船說翻就翻
  
然而，天有不測風(fēng)云。2020年6月18日，美國財(cái)政部發(fā)言人推文說，為了集中精力應(yīng)對(duì)新冠肺炎疫情，美國暫停與OECD就國際稅收問題進(jìn)行談判。
  

而一天前，也就是2020年6月17日，美國財(cái)政部長史蒂芬·姆努欽致函英、法、意大利、西班牙財(cái)政部長，說美國對(duì)現(xiàn)有的談判表示顧慮，建議暫停談判。姆努欽早就承認(rèn)，這是美國掀了桌子，不關(guān)疫情的事，不要所有黑鍋都往疫情頭上扣。
  
經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)秘書長安赫爾·古里亞心中不爽，第二天回應(yīng)說，應(yīng)對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅務(wù)問題的談判進(jìn)度落后，IF的所有成員都應(yīng)當(dāng)繼續(xù)談判，以期年底趕上進(jìn)度形成解決方案，否則過去三年的工作就白做了。如果沒有達(dá)成協(xié)議，更多的國家會(huì)采取單邊行動(dòng)，已采取單邊行動(dòng)的更加無所忌憚，這會(huì)導(dǎo)致更多的稅務(wù)爭端。疫情期間，全球經(jīng)濟(jì)處于低谷，再來一場貿(mào)易戰(zhàn)，會(huì)雪上加霜。137個(gè)國家參與的包容性框架無疑是最佳的路線，絕不能走回頭路啊。
  
二、以退讓求團(tuán)結(jié)的第一支柱
  
國際稅收問題歸根結(jié)蒂是征稅權(quán)的分配問題。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的稅收問題核心是消費(fèi)者創(chuàng)造價(jià)值，而現(xiàn)有的國際稅收規(guī)則下消費(fèi)者所在國無法行使征稅權(quán)。因此，解決問題的關(guān)鍵就是如何落實(shí)消費(fèi)地的征稅權(quán)?！豆ぷ饔?jì)劃》下的第一支柱提出了“統(tǒng)一方法”，包含兩部分內(nèi)容：第一部分是聯(lián)結(jié)規(guī)則，規(guī)定利潤應(yīng)當(dāng)在哪個(gè)國家征稅；第二部分是利潤分配規(guī)則，規(guī)則各國如何分割利潤?！敖y(tǒng)一方法”主要基于英國、美國和印度的提案（看來英語好的同學(xué)交作業(yè)都積極）。
  

  OECD秘書長安赫爾·古里亞
  
英國作為發(fā)達(dá)國家數(shù)字服務(wù)的主要進(jìn)口國代表，提出了“用戶參與”提案；美國作為數(shù)字服務(wù)的最大出口國，提出了“營銷型無形資產(chǎn)”提案；印度作為發(fā)展中國家的主要數(shù)字服務(wù)進(jìn)口國，提出了 “顯著經(jīng)濟(jì)存在”提案。從提案的激進(jìn)程度上看，印度第一，英國第二，美國第三。
  
印度的提案，在聯(lián)結(jié)規(guī)則上拋棄了原先國際稅收規(guī)則下的常設(shè)機(jī)構(gòu)概念，代之以“顯著經(jīng)濟(jì)存在”，即不再著眼于跨國數(shù)字服務(wù)商的物理存在，而是著眼于其市場所在。在利潤分配規(guī)則方面印度提案則主張放棄獨(dú)立交易原則，采用公式分配法，即采用銷售收入、資產(chǎn)總額、員工工資三要素來分割跨國公司的全球利潤。有意思的是，印度這項(xiàng)提案是“以子之矛，攻子之盾”。顯著經(jīng)濟(jì)存在和三因素公式分配法都是美國國內(nèi)稅制下的概念和作法。前者體現(xiàn)在Wayfair案的判決中（請(qǐng)點(diǎn)擊鏈接間接稅浴火重生(一）--美國的銷售稅了解細(xì)節(jié)），后者是美國國內(nèi)跨州所得額分配操作中采用的方法。印度抄了美國國內(nèi)稅收的作業(yè)，將之用于國際稅收的答卷中。
  
英國的提案，在聯(lián)結(jié)規(guī)則上強(qiáng)調(diào)用戶參與。這同樣是突破了常設(shè)機(jī)構(gòu)的概念，但力度較弱。利潤分配規(guī)則方面，推出了剩余利潤分割的做法，是對(duì)現(xiàn)有獨(dú)立交易規(guī)則下的利潤分割法的發(fā)展，但是發(fā)展的程度也有限。
  
美國在國內(nèi)稅法改革方面很激進(jìn)，在國際稅收改革方面則很懈怠，形成鮮明的對(duì)比。美國的數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收提案也是抄作業(yè)，抄的是別的科目。所謂營銷型無形資產(chǎn)，在BEPS第8-10項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃《確保轉(zhuǎn)讓定價(jià)的結(jié)果與價(jià)值創(chuàng)造相一致》中已經(jīng)充分闡述過。這是針對(duì)所有行業(yè)的，并不是專門針對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)的。美國抄這個(gè)答案，比交白卷好點(diǎn)有限。說好聽點(diǎn)是沒有太上心，說不好聽是專門過來攪的。
  

美國財(cái)政部長史蒂芬·姆努欽（右）
  
IF雖然是個(gè)多元化平臺(tái)，但是終究是OECD領(lǐng)導(dǎo)的。OECD是個(gè)富人俱樂部，印度這個(gè)窮朋友是局外人，而美國又心懷鬼胎，領(lǐng)導(dǎo)權(quán)自然就落到了歐盟的成員國頭上。因此，這成了美國與歐盟之間的角斗場。
  
英國的提案就反映出了歐洲國家的動(dòng)搖性。一方面，作為數(shù)字服務(wù)的進(jìn)口國，強(qiáng)調(diào)消費(fèi)國的征稅權(quán)與美國爭利；另一方面，作為資本凈輸出國，投鼠忌器，擔(dān)心未來與第三世界國家分配征稅權(quán)時(shí)對(duì)自己不利。這種動(dòng)搖的心態(tài)，導(dǎo)致了針對(duì)美國的要求一再退讓，形成了一個(gè)折衷的“統(tǒng)一方法”。該方法主要包括三部分內(nèi)容：適用范圍、新聯(lián)結(jié)度與新征稅權(quán)、新利潤分配方法。在技術(shù)層面，核心是將應(yīng)稅利潤分配到市場所在國的一套計(jì)算方法，包含金額A、金額B和金額C，分別對(duì)應(yīng)剩余利潤、常規(guī)利潤和常規(guī)行為之外的補(bǔ)償利潤。
  
但是，對(duì)這種退讓美國并不滿足，因?yàn)檫@項(xiàng)提案終究是要分大型數(shù)字企業(yè)的蛋糕，而大型數(shù)字企業(yè)無非就是谷歌、蘋果、臉書和亞馬遜（合稱“GAFA”）。2019年12月1日，姆努欽寫信給OECD說對(duì)支柱一有顧慮，要求給美國公司開個(gè)一安全港，以便避免對(duì)GAFA不利。至于怎么一個(gè)安全港，到現(xiàn)在要退出談判了也沒有說清楚，顯然是不打算談。
  
當(dāng)然了，美國說退出支柱一了，還愿意接受支柱二，可以繼續(xù)談。所謂支柱二，就是全球最低稅，即類似于美國稅改下的GILTI的做法（篇幅所限，不做展開，詳情請(qǐng)點(diǎn)擊鏈接全世界稅務(wù)局，聯(lián)合起來！（二）--美國稅改釜底抽薪）。這還是抄作業(yè)，抄自己在國內(nèi)考試中的作業(yè)，也看不出誠意來。這是撤退時(shí)放了一個(gè)煙幕彈而已，不可當(dāng)真。
  
關(guān)于美國的真實(shí)心態(tài)，美國貿(mào)易代表羅伯特·萊特希澤2020年6月18日在美國國會(huì)的聽證會(huì)上說得很露骨：OECD的數(shù)字經(jīng)濟(jì)稅收項(xiàng)目劍指大型、高利潤的數(shù)字企業(yè)和消費(fèi)者品牌，這不公平，我們要建立一個(gè)不區(qū)分規(guī)模和行業(yè)的國際稅收規(guī)則。說白了，美國沒打算針對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)談解決方案，這么幾年談判都是逗你玩，目的就是攪黃它。歐盟以退讓求團(tuán)結(jié)，結(jié)果團(tuán)結(jié)亡。
  
三、貿(mào)易戰(zhàn)2.0
  
既然掀了桌子，那就要應(yīng)對(duì)單邊行動(dòng)。各國可選的單邊行動(dòng)，有數(shù)字服務(wù)稅（簡稱“數(shù)字稅”或“DST”）、均衡稅（例如英國的“利潤轉(zhuǎn)移稅”）、預(yù)提所得稅等方式。均衡稅和預(yù)提所得稅都屬于所得稅，受稅收協(xié)定的約束，輕易動(dòng)彈不得。而數(shù)字稅則屬于間接稅，不受協(xié)定約束，成為單邊行動(dòng)的首選利器。
  

美國貿(mào)易代表羅伯特·萊特希澤
  
美國先下手為強(qiáng)。早在2020年6月2日，美國貿(mào)易代表羅伯特·萊特希澤就已經(jīng)宣布對(duì)9個(gè)國家外加歐盟的數(shù)字稅方案開展301調(diào)查。羅伯特·萊特希澤人狠話不多，1981年至1989年曾在里根政府內(nèi)曾擔(dān)任美國貿(mào)易副代表，長期負(fù)責(zé)鋼鐵貿(mào)易談判，并因和日本在鋼鐵和汽車業(yè)的貿(mào)易戰(zhàn)而成名，是遏制了日本經(jīng)濟(jì)迅猛上升勢頭的功臣。2017年被特朗普任命為美國貿(mào)易代表后，萊特希澤又開始征戰(zhàn)四方，在中美貿(mào)易戰(zhàn)中表現(xiàn)尤其亮眼。這次在美國國會(huì)講話，發(fā)出了新一輪貿(mào)易戰(zhàn)的信號(hào)。
  
這次調(diào)查的9個(gè)國家包括已經(jīng)實(shí)施數(shù)字稅的奧地利、印度、印尼、意大利、土耳其、英國，以及提議實(shí)施數(shù)字稅的巴西、歐盟、捷克以及西班牙。此前，美國已經(jīng)針對(duì)法國開展過301調(diào)查，調(diào)查結(jié)果不用說，認(rèn)為數(shù)字稅構(gòu)成對(duì)美國企業(yè)歧視，并且違反了針對(duì)全額而不凈額征稅的原則。作為報(bào)復(fù)，對(duì)于法國進(jìn)口商品加征100%關(guān)稅。這次301調(diào)查目的很明確，打擊已經(jīng)實(shí)施數(shù)字稅的國家，威懾提議實(shí)施數(shù)字稅的國家。歐盟委員會(huì)曾于2018年提出《數(shù)字服務(wù)稅統(tǒng)一規(guī)則》的提案，試圖在所有的成員國實(shí)施數(shù)字稅，但是由于個(gè)別成員國反對(duì)，沒有形成強(qiáng)制性方案，只通過了非約束性方案。為此，美國也將歐盟列為301調(diào)查對(duì)象。
  
美國對(duì)法國的301調(diào)查，導(dǎo)致法國將數(shù)字稅實(shí)施推遲到了2021年，也導(dǎo)致美法之間針對(duì)支柱一展開談判，談判以法國的全面讓步結(jié)束。由于該結(jié)果已被OECD采用，實(shí)際上是整個(gè)歐盟做了讓步。這說明一個(gè)問題，歐盟國家團(tuán)結(jié)起來才有戲看，一旦分裂肯定各個(gè)擊破。
  
問題是歐盟內(nèi)總有幾個(gè)國家有私心，無法一致對(duì)外。當(dāng)初2018年歐盟試圖通過數(shù)字稅方案，因荷蘭、盧森堡等個(gè)別國家反對(duì)而流產(chǎn)。這兩個(gè)都是低稅國家，離岸金融中心，是千瘡百孔的現(xiàn)行國際稅收制度下的既得利益者。這兩個(gè)國家希望別人開征數(shù)字稅，自己不征，繼續(xù)享受低稅地的地位，繼續(xù)薅別國的羊毛。有這樣的私心歐盟如何團(tuán)結(jié)？攘外必先安內(nèi)。
  
四、亂成一鍋粥
  
支柱一走了，301調(diào)查來了。301名單上的這些國家也不是省油的燈。

  

基于法國稅務(wù)部門舉報(bào)，2020年5月底法國財(cái)務(wù)檢察部門出動(dòng)上百人搜查了谷歌公司巴黎辦公室，指責(zé)其涉嫌財(cái)務(wù)欺詐和洗錢。這次調(diào)查的重點(diǎn)是確定谷歌的愛爾蘭公司是否在法國構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)但未繳納相應(yīng)所得稅和增值稅。法國對(duì)谷歌的稅務(wù)調(diào)查始于2014年，今年初，法國稅務(wù)部門聲稱谷歌需要補(bǔ)稅16億歐元；

2020年6月底，西班牙搜查了谷歌巴黎辦公室，調(diào)查重點(diǎn)是未申報(bào)的增值稅以及所得稅收入。
  
還有更狠的。2020年6月29日，印度電子和信息技術(shù)部發(fā)布文告，宣稱為了主權(quán)、領(lǐng)土完整、國防、國家安全和公共秩序，決定禁用59款來自中國的App。禁用名單中，抖音、快手、百度、小米、微信、微博、QQ赫然在列。說起來這并不全是針對(duì)中國的舉動(dòng)。多年來，GAFA進(jìn)軍印度，同樣遇到了各種阻撓。阻撓的借口和方式各異，目的大致相同。再說中國這邊也不冤。GAFA在中國境內(nèi)沒有市場，中國境內(nèi)BAT自產(chǎn)自銷?？梢哉f印度這是有樣學(xué)樣。
  
這說明了兩個(gè)問題，第一，中國想做個(gè)吃瓜群眾是不可能的，因?yàn)橹袊幕ヂ?lián)網(wǎng)企業(yè)已經(jīng)出海開疆拓土了，繞不開這些問題.要在國際稅收規(guī)則上積極發(fā)聲。第二，國際稅收問題從來都不是純技術(shù)問題，永遠(yuǎn)都是和政治、經(jīng)濟(jì)糾纏在一起，這一點(diǎn)一定要牢記在心。

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