【2020年03月13日】案例教你香港內(nèi)地雙重雇傭模式下個(gè)人稅處理-內(nèi)地員工篇（一）

出于歷史原因，很多“走出去”企業(yè)選擇香港作為橋頭堡，并將內(nèi)地員工安排在香港工作。這些員工出于工作需要或者出于社保福利等原因，往往保留原先境內(nèi)公司職務(wù)同時(shí)在香港公司兼職。這種情況下，很多公司采用雙重雇傭模式，即員工與內(nèi)地母公司和香港子公司同時(shí)簽訂勞動(dòng)合同，從兩個(gè)公司同時(shí)領(lǐng)取報(bào)酬，兩個(gè)公司各自承擔(dān)工資和相關(guān)費(fèi)用。實(shí)踐中很多公司采取了內(nèi)地工資內(nèi)地報(bào)稅，香港工資香港報(bào)稅的“雙軌制”安排。這種安排有什么稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)？稅務(wù)處理應(yīng)當(dāng)考慮哪些方面？本文通過一個(gè)案例進(jìn)行展示。限于篇幅，本篇只涉及中國（內(nèi)地）籍員工。外籍（香港籍）員工留待下一篇分析。

  案例背景：
李先生是中國內(nèi)地居民，長期在香港工作，2018年1月1日加入國企A集團(tuán)擔(dān)任A集團(tuán)國際業(yè)務(wù)部部長，同時(shí)兼任A集團(tuán)香港子公司總經(jīng)理。這樣李先生就成了典型的雙重雇傭員工。一方面，李先生與A集團(tuán)內(nèi)地母公司簽訂勞動(dòng)合同，每月領(lǐng)取基本工資2萬元人民幣，并在母公司繳納五險(xiǎn)一金。同時(shí)，李先生與A集團(tuán)香港子公司簽訂雇傭合同每月領(lǐng)取工資4萬元港幣。李先生每月在內(nèi)地停留約20天，在香港停留約10天。兩處工資及相關(guān)費(fèi)用由內(nèi)地母公司和香港子公司各自負(fù)擔(dān)。

針對這種安排，香港和內(nèi)地的稅法如何適用？是否可以適用稅收協(xié)定待遇？以下我們從香港和內(nèi)地兩個(gè)方面進(jìn)行分析。


一、香港薪俸稅
香港薪俸稅針對產(chǎn)生于或者來源于香港的任職、受雇所得或者退休金來征收。分析香港的納稅義務(wù)，首先要確定李先生的收入是否（或者有多少）來源于香港，這個(gè)過程主要涉及兩個(gè)方面：一方面是否在香港受雇？另一方面是否在香港服務(wù)。

1. 香港受雇
關(guān)于是否在香港受雇，香港稅務(wù)條例要求重點(diǎn)考慮以下因素：（一）雇傭合同商談，簽訂以及實(shí)施地；（二）雇主的住所；（三）報(bào)酬地點(diǎn)。三個(gè)條件要進(jìn)行綜合判斷，而不是機(jī)械的理解為同時(shí)滿足。綜合判斷是香港稅法的一大特點(diǎn)，也是是英美法系思維方式的體現(xiàn)之一。綜合判斷會(huì)從立法的用意出發(fā)來分析相關(guān)事實(shí)，權(quán)衡其重要性，從而得出結(jié)論。這種做法的優(yōu)點(diǎn)是不易規(guī)避，對稅務(wù)機(jī)關(guān)有利，缺點(diǎn)是模糊不定，納稅人承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。好在英美法下可以參考前例以降低不確定性。比如說，以下案例有一定的參考價(jià)值。
H33（1998）案例中，A國的公司A在香港設(shè)立了辦公室，某員工和A公司簽訂合同擔(dān)任B地區(qū)的運(yùn)營總監(jiān)，但是在香港辦公室工作，向香港辦公室的老板匯報(bào)。香港辦公室支付該員工工資，相關(guān)支出計(jì)入香港辦公室的費(fèi)用。綜合分析的結(jié)果，香港稅局認(rèn)定該員工為香港受雇，應(yīng)就收入全額在香港納稅。

2. 在香港服務(wù)
如果構(gòu)成香港受雇，則其受雇所得須在香港納稅，除非服務(wù)全部在境外提供。但是，如果該納稅人在某稅務(wù)年度內(nèi)在香港停留超過60天，則不符合服務(wù)全部在境外提供的免稅條件，全部受雇所得應(yīng)在香港納稅。如果不構(gòu)成香港受雇，則其所得不需要在香港納稅，除非該員工在該納稅年度內(nèi)在香港停留超過60天。如果超過60天，則僅就歸屬于在香港服務(wù)產(chǎn)生的所得在香港納稅，歸屬于香港服務(wù)的所得可根據(jù)香港境內(nèi)天數(shù)比例計(jì)算。

  3. 具體判斷

李先生在內(nèi)地和香港同時(shí)任職，首先要判斷李先生的兩個(gè)職務(wù)是兩個(gè)單獨(dú)受雇關(guān)系還是同一個(gè)受雇關(guān)系。如果判定為兩個(gè)受雇關(guān)系，則兩個(gè)受雇關(guān)系分別判定是否為香港受雇然后再各自判斷服務(wù)所在地。如果判定為同一受雇關(guān)系，則統(tǒng)一來判定是否為香港受雇以及服務(wù)所在地。統(tǒng)一判定結(jié)果可能有利也可能不利于納稅人。以下是兩個(gè)相反的案例：
I98（2000）案例中，納稅人與某集團(tuán)的境外母公司和其香港子公司同時(shí)簽訂合同，分別擔(dān)任董事和高管。結(jié)果香港稅局將兩個(gè)合同合二為一，判定為香港受雇，全部所得應(yīng)在香港納稅。
K41 (2001)案例中，納稅人同一天在香港與香港公司B以及其在內(nèi)地的合資協(xié)議G同時(shí)簽訂了雇傭合同。合同約定，該納稅人同時(shí)擔(dān)任兩個(gè)公司的副總經(jīng)理，其報(bào)酬由B公司來支付，但是B公司會(huì)從G公司收回相關(guān)的費(fèi)用。香港稅務(wù)局認(rèn)為，這兩項(xiàng)合同實(shí)際上是一項(xiàng)合同。整體上看納稅人受雇于內(nèi)地的G公司，因此不是香港受雇，只應(yīng)按香港工作時(shí)間比例計(jì)算收入在香港納稅。
從上面的案例中可以看出，雖然李先生分開簽訂兩份合同，但是如果兩份合同同時(shí)簽訂，或者存在依賴關(guān)系、兩個(gè)合同下職責(zé)區(qū)分不清、報(bào)酬數(shù)額分配不合理等情形，仍有可能被合并判定為同一受雇關(guān)系。以下分析中我們假定兩份合同安排中避開了上述稅務(wù)陷阱，香港稅局對兩份合同分別判定，其中內(nèi)地母公司合同判定為非香港受雇，香港子公司合同判定為香港受雇。由于李先生在相關(guān)稅務(wù)年度內(nèi)在香港停留超過60天，不符合服務(wù)全部在境外提供的免稅條件，香港子公司合同下受雇所得應(yīng)在香港納稅。至于內(nèi)地母公司合同項(xiàng)下所得，則應(yīng)考慮《內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》（“《稅收安排》”）待遇進(jìn)行分析。

4. 《稅收安排》待遇
根據(jù)《稅收安排》，李先生作為內(nèi)地稅收居民，在香港從事受雇的活動(dòng)取得報(bào)酬，可以適用第十四條“受雇所得”下的待遇。由于李先生在有關(guān)納稅年度開始或者終了的任何12個(gè)月內(nèi)在香港停留連續(xù)或者累計(jì)均不超過183天，且內(nèi)地子公司合同下的收入每月4萬元并非由香港子公司負(fù)擔(dān)，根據(jù)《稅收安排》這部分收入不需要在香港納稅。因此李先生只須就香港子公司合同下收入在香港繳納薪俸稅。
實(shí)際判斷中，納稅人的居住地也是判斷因素之一，由于篇幅所限，這里不做展開?？梢钥闯?，香港稅務(wù)處理要具體問題具體分析，不可一刀切，否則會(huì)帶來風(fēng)險(xiǎn)。

（未完待續(xù)）