【2020年02月04日】對跨境工程設(shè)計應(yīng)該如何征稅？

筆者認(rèn)為：對于相關(guān)跨境工程設(shè)計的征稅，需要澄清和辨析下面5個關(guān)鍵問題。

一、 工程設(shè)計是技術(shù)服務(wù)？還是專有技術(shù)許可？
跨境工程設(shè)計到底是技術(shù)服務(wù)還是專有技術(shù)許可或?qū)＠夹g(shù)轉(zhuǎn)讓？澄清這個問題是隨后相關(guān)問題的起點(diǎn)和基礎(chǔ)，若是提供技術(shù)服務(wù)，東道國則可以其國內(nèi)稅法的勞務(wù)發(fā)生地來判定是否構(gòu)成當(dāng)?shù)丶{稅居民，或以兩國雙邊稅收協(xié)定的相關(guān)規(guī)定；如勞務(wù)持續(xù)的時間來判定是否構(gòu)成當(dāng)?shù)丶{稅居民，如該項(xiàng)勞務(wù)是否在任何12個月中連續(xù)或累計超過183天？若是，則構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，東道國稅務(wù)機(jī)關(guān)可以就經(jīng)營所得（積極所得）征稅。否則，則不征稅。若是專有技術(shù)許可或?qū)＠夹g(shù)轉(zhuǎn)讓？則東道國則可以根據(jù)其國內(nèi)稅法或雙邊稅收協(xié)定來判定征稅，即就特許權(quán)使用費(fèi)（被動所得）代扣代繳預(yù)提所得稅。
二、專有技術(shù)的許可應(yīng)該用什么樣的客觀標(biāo)準(zhǔn)來判定？
目前中國稅務(wù)機(jī)關(guān)對跨境設(shè)計判斷是特許權(quán)使用費(fèi)的主要依據(jù)是《國際稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行稅收協(xié)定特許權(quán)使用費(fèi)條款有關(guān)問題的通知》國稅函（2009）507號文，該規(guī)定說“服務(wù)提供方仍保有該項(xiàng)成果的所有權(quán)，服務(wù)接受方對此成果僅有使用權(quán)，則此類服務(wù)產(chǎn)生的所得屬于特許權(quán)使用費(fèi)?！币簿褪钦f，目前對于跨境工程設(shè)計的主要稅務(wù)法規(guī)依據(jù)是以設(shè)計合同的中專有技術(shù)的權(quán)屬關(guān)系的法律條款來判斷的。但是國際上，認(rèn)定是否為專有技術(shù)的許可或?qū)＠夹g(shù)的轉(zhuǎn)讓現(xiàn)實(shí)中，情況往往比較復(fù)雜和多樣。如在很多國家專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓或許可要求履行相關(guān)必須法律程序，如需到東道國專利局的做產(chǎn)權(quán)登記，專利技術(shù)許可的公示和披露等等。在很多國家，還有當(dāng)?shù)睾细裨O(shè)計機(jī)構(gòu)資質(zhì)的要求，如必須有被東道國相關(guān)政府部門批準(zhǔn)或準(zhǔn)許的設(shè)計機(jī)構(gòu)才能提供相關(guān)設(shè)計方案和圖紙。筆者認(rèn)為；僅僅依據(jù)法律上的專有技術(shù)所有權(quán)的歸屬條款來判定跨境設(shè)計費(fèi)為特許權(quán)使用費(fèi)過于流于形式和簡單判定。我國相關(guān)稅法規(guī)定還應(yīng)該與時俱進(jìn)，顧及相關(guān)國際慣例，采用多個參考因素，最終綜合判斷其經(jīng)濟(jì)活動的實(shí)質(zhì)，進(jìn)而判斷特許權(quán)使用費(fèi)。

三、工程設(shè)計即有技術(shù)服務(wù)，也有專有技術(shù)許可，
如何劃分稅基？
筆者根據(jù)跨境設(shè)計的以往現(xiàn)實(shí)經(jīng)驗(yàn)來看，一般國際工程設(shè)計的具體內(nèi)容不僅僅是在居住國境內(nèi)設(shè)計圖紙，在東道國最終交付方案（成果），還有前期在東道國施工現(xiàn)場的派駐人員進(jìn)行勘探，選址，還有后期方案在東道國的優(yōu)化，現(xiàn)場校驗(yàn)等。工程設(shè)計和其他研發(fā)設(shè)計不同，工程設(shè)計后的產(chǎn)品不具有復(fù)制性。只有具有復(fù)制性的設(shè)計，才有所有權(quán)歸屬問題，進(jìn)而才能判定特許使用權(quán)費(fèi)。也就是說，跨境工程設(shè)計技術(shù)服務(wù)一般占絕大大部分，而若有專業(yè)技術(shù)或?qū)＠?，也只占很小部分。若是在跨境設(shè)計合同中設(shè)計費(fèi)并沒有明確的劃分？如何進(jìn)行進(jìn)一步確定技術(shù)服務(wù)和專業(yè)技術(shù)許可的稅基？筆者建議；最好是由設(shè)計單位在合同中事先根據(jù)客觀情況給與區(qū)分和估值，若設(shè)計合同中沒有區(qū)分或東道國稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為設(shè)計單位的區(qū)分不合理，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以再用一定核定比例來核定征收，但不應(yīng)全額核定征稅。

四、跨境設(shè)計部分如何在EPC國際工程中合理劃分和匹配？
目前在EPC國際工程項(xiàng)目中，跨境設(shè)計部分與設(shè)備和土建一般是整體簽約和交付的。設(shè)計部分的款項(xiàng)和設(shè)備和土建部分如何做合理劃分和匹配？這是一個非常挑戰(zhàn)的國際稅務(wù)問題。一般來說，中國跨國設(shè)計單位大都傾向于技術(shù)服務(wù)，即以勞務(wù)的性質(zhì)來籌劃和繳納相關(guān)稅收（如流轉(zhuǎn)稅，企業(yè)所得稅）。如中國供跨境設(shè)計服務(wù)，只要提供相關(guān)資料和證據(jù)（如總承包合同的一方為境外業(yè)主，在中國的分包協(xié)議中約定設(shè)計部分），其跨境設(shè)計服務(wù)就可以享受在中國免征增值稅或增值稅零稅率。中國設(shè)計單位根據(jù)雙邊稅收協(xié)定，控制在東道國（項(xiàng)目所在國）的現(xiàn)場逗留時間（不超過183天），則不構(gòu)成東道國的常設(shè)機(jī)構(gòu)，進(jìn)而不被征稅經(jīng)營所得的企業(yè)所得稅。在很多情況下，中國設(shè)計單位與東道國有設(shè)計資質(zhì)的單位合作，主要設(shè)計部分由中國設(shè)計方完成，然后由東道國設(shè)計合作方“貼牌”最終交付給業(yè)主。還有中國設(shè)計單位將在東道國現(xiàn)場提供服務(wù)部分分包給當(dāng)?shù)刈缘耐两ü荆蛞援?dāng)?shù)赝两ü镜拿x去東道國現(xiàn)場完成，以此稅收籌劃，規(guī)避構(gòu)成東道國常設(shè)機(jī)構(gòu)，不被征收企業(yè)所得稅。即便是被東道國判斷為常設(shè)機(jī)構(gòu)，由于和與東道國設(shè)計合作及與土建公司的分包安排，再加上在EPC整體籌劃下，將設(shè)計部分向設(shè)備部分的分拆或分配籌劃，其經(jīng)營所得的稅基已經(jīng)最小，稅負(fù)較輕。筆者建議；中國設(shè)計單位咨詢要合理合法籌劃設(shè)計部分價款，且不可過度的將設(shè)計部分價值轉(zhuǎn)移到設(shè)備部分，以防東道國稅務(wù)機(jī)關(guān)做轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整，進(jìn)而核定征收更高的所得稅。

五、中國對跨境設(shè)計的強(qiáng)勢征稅會對其他國家和
中國“走出去”企業(yè)有影響嗎？
從目前全球經(jīng)濟(jì)低迷，各國保護(hù)主義抬頭，國際間的稅收博弈和競爭激烈，在中國“一帶一路”倡議下，越來越多的中國企業(yè)“走出去”，EPC國際工程是主流，中國已經(jīng)是工程設(shè)計的輸出大國！隨著中國“一帶一路”的影響擴(kuò)大，國際間稅收合作，交流和溝通的加強(qiáng)，“一帶一路”國家都在向中國學(xué)習(xí)和取經(jīng)。如果中國稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)勢征稅，將跨境設(shè)計以特許權(quán)使用費(fèi)征稅，那么勢必會引起“一帶一路”國家跟進(jìn)和效仿，這勢必會加大我國“走出去”跨境設(shè)計單位的國際稅負(fù)。目前中國地方稅務(wù)機(jī)關(guān)僅從增加地方稅收收入，反避稅案例創(chuàng)新的本位角度出發(fā)，這會導(dǎo)致失去支持和服務(wù)于中國“走出去”企業(yè)的大格局。

作者：梁紅星系“一帶一路”稅務(wù)實(shí)務(wù)資深專家.