【判決書】與代理記賬公司發(fā)生糾紛能否作為偷稅抗辯事由

山東省濟(jì)南市市中區(qū)人民法院行政判決書

（2015）市行初字第19號(hào)
原告山東基能能源科技有限公司。

被告濟(jì)南市地方稅務(wù)局稽查局。

原告山東基能能源科技有限公司不服被告濟(jì)南市地方稅務(wù)局稽查局于2014年11月21日作出的濟(jì)地稅稽罰（2014）297號(hào)《稅務(wù)行政處罰決定書》，于2015年2月10日向本院提起行政訴訟。本院于同日受理后，依法向被告濟(jì)南市地方稅務(wù)局稽查局送達(dá)了起訴狀副本及應(yīng)訴通知書。本院依法組成合議庭，于2015年3月19日公開開庭審理了本案。原告山東基能能源科技有限公司的委托代理人任月紅、霍允勝，被告濟(jì)南市地方稅務(wù)局稽查局的委托代理人賈斌、王雪峰到庭參加訴訟。本案現(xiàn)已審理終結(jié)。

被告濟(jì)南市地方稅務(wù)局稽查局于2014年11月21日作出的濟(jì)地稅稽罰（2014）297號(hào)《稅務(wù)行政處罰決定書》，認(rèn)定原告違法事實(shí)如下：一、營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加。2011年度，原告山東基能能源科技有限公司收取濟(jì)南市洪樓實(shí)業(yè)總公司采暖工程款15500000元、收取濟(jì)南市歷城區(qū)洪家樓街道七里堡社會(huì)居民委員會(huì)采暖工程款8511600元。除有2511600元掛“預(yù)收賬款－七里堡”科目外，其余均未入賬，以上收入均未申報(bào)繳納營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)、教育費(fèi)附加。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條、第二條、第四條規(guī)定，應(yīng)繳納營業(yè)稅720348元；根據(jù)《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》第二條、第三條、第四條規(guī)定，應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)50424.36元；根據(jù)國務(wù)院《征收教育費(fèi)附加暫行規(guī)定》（國務(wù)院令（1990）第60號(hào)）第二條、第三條及國務(wù)院《關(guān)于教育費(fèi)附加征收問題的緊急通知》（1994年2月7日明傳電報(bào)）規(guī)定，應(yīng)繳納教育費(fèi)附加21610.44元。2012年度，原告收取濟(jì)南市洪樓實(shí)業(yè)總公司采暖工程款12500000元、收取濟(jì)南市歷城區(qū)洪家樓街道七里堡社區(qū)居民委員會(huì)采暖工程款7533037.14元。以上收入中有14733037.14元未入賬，未申報(bào)繳納營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加。根據(jù)上述相應(yīng)規(guī)定，應(yīng)繳納營業(yè)稅441991.11元、城市維護(hù)建設(shè)稅30939.38元、教育費(fèi)附加13259.73元。二、企業(yè)所得稅。2011年度，原告山東基能能源科技有限公司納稅申報(bào)營業(yè)收入2277025元、利潤－189413.85元。另外取得采暖工程收入24011600元，未計(jì)入營業(yè)收入，未申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。2012年度，原告納稅申報(bào)營業(yè)收入9002925.22元、利潤-368590.44元。另外取得采暖工程收入14733037.14元，未計(jì)入營業(yè)收入，未申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。經(jīng)檢查，原告不能提供2011年度與2012年度收入相應(yīng)的成本和費(fèi)用，根據(jù)《中華人民共和國稅收征管法》第三十五條第四款及《中華人民共和國稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第四十七條規(guī)定，參照相同行業(yè)的濟(jì)南熱電工程有限公司稅負(fù)水平核定征收企業(yè)所得稅。經(jīng)計(jì)算，2011年度，原告企業(yè)所得稅稅負(fù)率為0.64%，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第一條、第二條、第三條、第四條規(guī)定，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅168247.20元。2012年度原告企業(yè)所得稅稅負(fù)率為1.53%，根據(jù)上述規(guī)定，應(yīng)繳納所得稅353127.07元。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款規(guī)定，對(duì)原告山東基能能源科技有限公司未申報(bào)繳納2011年至2012年?duì)I業(yè)稅1162339.11元、城市維護(hù)建設(shè)稅81363.74元的行為，處以未繳稅款一倍的罰款，罰款金額為1243702.85元。

原告訴稱：被告于2014年4月10日至2014年11月14日對(duì)原告2011年1月1日至2013年12月31日涉稅情況進(jìn)行檢查。于2014年12月3日向原告送達(dá)《濟(jì)地稅稽罰（2014）297號(hào)稅務(wù)行政處罰決定書》，依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款規(guī)定，對(duì)原告罰款1243702.85元。原告認(rèn)為被告作出的該決定違反了《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》及《中華人民共和國行政處罰法》之規(guī)定，理由如下：1、《中華人民共和國稅收征收管理法》第八十九條規(guī)定“納稅人、扣繳義務(wù)人可以委托稅務(wù)代理人代為辦理稅務(wù)事宜?！薄吨腥A人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第九十八條規(guī)定“稅務(wù)代理人違反稅收法律、行政法規(guī)，造成納稅人未繳或者少繳稅款的，除由納稅人繳納或者補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、滯納金外，對(duì)稅務(wù)代理人處納稅人未繳或者少繳稅款50%以上3倍以下的罰款。”本案原告自公司成立即委托第三方代理記賬及納稅申報(bào)，在被告對(duì)原告進(jìn)行稅務(wù)檢查過程中，原告已將與第三方的代理記賬協(xié)議和相關(guān)證據(jù)提交給被告，足以證明原告沒有故意行為。被告應(yīng)當(dāng)依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》之規(guī)定對(duì)代理方進(jìn)行處罰，而不是對(duì)原告進(jìn)行處罰。2、原告營業(yè)期間系全權(quán)委托第三方進(jìn)行記賬及納稅申報(bào)，沒有違法故意。被告應(yīng)當(dāng)適用《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十二條之規(guī)定進(jìn)行處罰，而不應(yīng)當(dāng)依第六十三條規(guī)定進(jìn)行處罰，被告適用法律錯(cuò)誤。3、被告在處罰決定中已對(duì)原告進(jìn)行了罰款方式的行政處罰，卻又以在另一個(gè)處理決定中要求原告從滯納稅款之日起，按日交納滯納稅款萬分之五的滯納金。上述行為違反了《中華人民共和國行政處罰法》第二十四條之規(guī)定，屬于重復(fù)處理行為，應(yīng)當(dāng)予以撤銷。

被告濟(jì)南市地方稅務(wù)局稽查局辯稱：被告對(duì)原告作出的濟(jì)地稅稽罰（2014）297號(hào)《稅務(wù)行政處罰決定書》合法有效。理由如下：1、行政處罰的主體合法。被告作為依法設(shè)立的稅務(wù)機(jī)關(guān)，具有獨(dú)立的執(zhí)法主體資格，專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處，享有依法作出行政處罰的職權(quán)。2、行政處罰的事實(shí)認(rèn)定清楚。被告在稅務(wù)檢查中發(fā)現(xiàn)，原告在2011年度共取得采暖工程收入24011600元，其中收取濟(jì)南市洪樓實(shí)業(yè)總公司15500000元，收取濟(jì)南市歷城區(qū)洪家樓街道七里堡社區(qū)居民委員會(huì)8511600元。該收入2011年度除有2511600元掛“預(yù)收賬款－七里堡”科目外，其余均未入賬，以上收入均未申報(bào)繳納營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條、第二條、第四條及《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二條規(guī)定，應(yīng)交繳納營業(yè)稅24011600×3%＝720348元；根據(jù)《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》第二條、第三條、第四條規(guī)定，應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅720348×7%＝50424.36元。同時(shí)原告2012年共取得采暖工程收入20033037.14元，其中收取濟(jì)南市洪樓實(shí)業(yè)總公司12500000元，收取濟(jì)南市歷城區(qū)洪家樓街道七里堡社區(qū)居民委員會(huì)7533037.14元。2012年度原告已做營業(yè)收入5300000元，一并申報(bào)繳納了營業(yè)稅，其余金額14733037.14元未入賬，未申報(bào)繳納營業(yè)稅和企業(yè)所得稅。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條、第二條、第四條及《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二條規(guī)定，應(yīng)繳納營業(yè)稅14733037.14×3%＝441991.11元；《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》第二條、第三條、第四條規(guī)定，應(yīng)繳納城市維護(hù)建設(shè)稅441991.11×7%＝30939.38元。3、行政處罰法律適用正確。根據(jù)稅務(wù)稽查工作認(rèn)定的上述事實(shí)，根據(jù)《中華人民共和國征收管理法》第六十三條第一款規(guī)定：“納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬薄、記賬憑證，或者在賬薄上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金、并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，追法追究刑事責(zé)任?！?/font>對(duì)原告未申報(bào)繳納2011年至2012年?duì)I業(yè)稅1162339.11元、城市建設(shè)維護(hù)建設(shè)稅81363.74元的行為，處以未繳稅款一倍的罰款，罰款金額為1243702.85元。4、行政處罰程序合法。被告于2014年3月27日對(duì)舉報(bào)轉(zhuǎn)辦案件進(jìn)行登記，同日進(jìn)行立案。2014年4月23日向原告送達(dá)《稅務(wù)檢查通知書》和《調(diào)取賬薄資料通知書》，并調(diào)取了相關(guān)資料。2014年9月26日向原告送達(dá)了《稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書》。2014年9月26日聽取了原告對(duì)行政處罰的陳述申辯。根據(jù)原告的申請(qǐng)，被告于2014年9月30日作出《稅務(wù)行政處罰聽證通知書》，決定舉行聽證，后原告申請(qǐng)撤銷聽證會(huì)。2014年11月21日被告作出濟(jì)地稅稽罰（2014）297號(hào)《稅務(wù)行政處罰決定書》。被告認(rèn)為，本案行政處罰符合《中華人民共和國行政處罰法》、《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》的相關(guān)規(guī)定，程序合法。另，被告認(rèn)為，原告提供的材料不足以證明本案屬于《中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第九十八條規(guī)定的情形，針對(duì)原告的稅收違法行為，被告只作出了濟(jì)地稅稽罰（2014）297號(hào)《稅務(wù)行政處罰決定書》一次罰款。無論是處罰決定書規(guī)定的按日繳納3%的加處罰款，還是行政處理決定書中規(guī)定的按日繳納萬分之五的滯納金都不屬于行政處罰，沒有違反《中華人民共和國行政處罰法》第二十四條的規(guī)定。綜上所述，被告依法作出的濟(jì)地稅稽罰（2014）297號(hào)《稅務(wù)行政處罰決定書》主體合法，認(rèn)定事實(shí)清楚，適用法律正確，程序合法，依法應(yīng)予維持。

經(jīng)審理查明：被告收到檢舉反映原告自2011年起，假借其他公司資質(zhì)承接大量市政熱力工程，隱匿收入、在賬簿上不列收入、進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)后，隨即對(duì)原告進(jìn)行了調(diào)查。被告在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)原告在2011年度共取得采暖工程收入24011600元，其中收取濟(jì)南市洪樓實(shí)業(yè)總公司15500000元，收取濟(jì)南市歷城區(qū)洪家樓街道七里堡社區(qū)居民委員會(huì)8511600元。該收入除有2511600元掛“預(yù)收賬款－七里堡”科目外，其余均未入賬，以上收入均未申報(bào)繳納營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加，該年度取得的采暖工程收入24011600元未計(jì)入營業(yè)收入，未申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。2012年度，原告共取得采暖工程收入20033037.14元，其中收取濟(jì)南市洪樓實(shí)業(yè)總公司12500000元、收取濟(jì)南市歷城區(qū)洪家樓街道七里堡社區(qū)居民委員會(huì)7533037.14元，以上收入中有14733037.14元未入賬，未申報(bào)繳納營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加，未申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。被告依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款規(guī)定，對(duì)原告未申報(bào)繳納2011年至2012年?duì)I業(yè)稅1162339.11元、城市維護(hù)建設(shè)稅81363.74元的行為，處以未繳稅款一倍的罰款，罰款金額為1243702.85元。

另查明，在被告對(duì)原告的行政處罰處理期間，原告向被告陳述其與濟(jì)南金立信財(cái)務(wù)管理咨詢有限公司曾簽訂《代理記賬協(xié)議書》，因雙方其他糾紛導(dǎo)致該公司故意未按約定進(jìn)行納稅申報(bào)等事務(wù)。原告向被告工作人員出示其公司于2011年6月17日與濟(jì)南金立信財(cái)務(wù)管理咨詢有限公司簽訂的《代理記賬協(xié)議書》，該協(xié)議顯示雙方曾約定濟(jì)南金立信財(cái)務(wù)管理咨詢有限公司有關(guān)的代理記賬、稅務(wù)申報(bào)的合同義務(wù)。原告同時(shí)出示其與濟(jì)南金立信財(cái)務(wù)管理咨詢有限公司發(fā)生糾紛、終止上述協(xié)議、進(jìn)行相關(guān)訴訟的證據(jù)。

又查，原告在被告調(diào)查處理期間于2014年6月3日自行申報(bào)繳納營業(yè)稅等各項(xiàng)稅款共計(jì)1254251.33元。

本院認(rèn)為：一、依據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第五條：“國務(wù)院稅務(wù)主管部門主管全國稅收征收管理工作。各地國家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局應(yīng)當(dāng)按照國務(wù)院規(guī)定的稅收征收管理范圍分別進(jìn)行征收管理”及第十四條“本法所稱稅務(wù)機(jī)關(guān)是指各級(jí)稅務(wù)局、稅務(wù)分局、稅務(wù)所和按照國務(wù)院規(guī)定設(shè)立的并向社會(huì)公告的稅務(wù)機(jī)構(gòu)”之規(guī)定，被告作為地方稅務(wù)局的直屬機(jī)構(gòu)，具有作出本案所訴具體行政行為的主體資格及行政權(quán)限。

二、被告濟(jì)南市地方稅務(wù)局稽查局作出本案所訴處罰決定書的行政程序符合法律法規(guī)關(guān)于行政程序的相關(guān)規(guī)定，原告對(duì)此無異議，故本院認(rèn)定被告作出被訴行政行為程序合法。

三、《中華人民共和國稅收征收管理法》第八十九條規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人可以委托稅務(wù)代理人代為辦理稅務(wù)事宜?！薄吨腥A人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第九十八條規(guī)定：“稅務(wù)代理人違反稅收法律、行政法規(guī)，造成納稅人未繳或者少繳稅款的，除由納稅人繳納或者補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、滯納金外，對(duì)稅務(wù)代理人處納稅人未繳或者少繳稅款50%以上3倍以下的罰款”。在被告對(duì)原告的行政處罰處理期間，原告向被告陳述其與濟(jì)南金立信財(cái)務(wù)管理咨詢有限公司曾簽訂《代理記賬協(xié)議書》，因雙方其他糾紛導(dǎo)致該公司故意未按約定進(jìn)行納稅申報(bào)等事務(wù)。原告向被告工作人員出示其公司于2011年6月17日與濟(jì)南金立信財(cái)務(wù)管理咨詢有限公司簽訂《代理記賬協(xié)議書》，該協(xié)議顯示雙方曾約定濟(jì)南金立信財(cái)務(wù)管理咨詢有限公司有關(guān)的代理記賬、稅務(wù)申報(bào)的合同義務(wù)。原告同時(shí)出示其與濟(jì)南金立信財(cái)務(wù)管理咨詢有限公司發(fā)生糾紛、終止上述協(xié)議、進(jìn)行相關(guān)訴訟的證據(jù)。因上述《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，結(jié)合原告在被告行政處罰程序中的陳述意見，被告應(yīng)當(dāng)根據(jù)原告提供的證據(jù)、線索進(jìn)行調(diào)查、核實(shí)，對(duì)納稅人未繳、少繳稅款的原因進(jìn)行甄別、確認(rèn)。原告向被告提供的證據(jù)及向本院提供的證據(jù)需要被告在行政程序中根據(jù)原告的主張及被告的職責(zé)權(quán)限調(diào)查并予以核實(shí)，本案中對(duì)其證據(jù)證明的內(nèi)容和證明力本院不予評(píng)價(jià)。

綜上，本案被告的處罰需要確認(rèn)納稅人未繳、少繳稅款的原因和責(zé)任主體，現(xiàn)無證據(jù)證明被告對(duì)此進(jìn)行了調(diào)查，尤其原告提供的證據(jù)及線索直接指向上述問題的確認(rèn)，且考慮到涉案處罰案件的來源，被告當(dāng)庭陳述對(duì)原告證據(jù)進(jìn)行了書面審查，但其未盡到審慎的職責(zé)。被告僅憑現(xiàn)有證據(jù)，不足以對(duì)原告進(jìn)行處罰，屬于行政行為認(rèn)定事實(shí)缺乏證據(jù)。依照《中華人民共和國行政訴訟法》第五十四條第（二）項(xiàng)第1目的規(guī)定，判決如下：撤銷濟(jì)南市地方稅務(wù)局稽查局2014年11月21日作出的濟(jì)地稅稽罰（2014）297號(hào)《稅務(wù)行政處罰決定書》。

案件受理費(fèi)50元，由被告濟(jì)南市地方稅務(wù)局稽查局負(fù)擔(dān)。

如不服本判決，可在判決書送達(dá)之日起十五日內(nèi)，向本院遞交上訴狀，并按對(duì)方當(dāng)事人的人數(shù)提出副本，上訴于山東省濟(jì)南市中級(jí)人民法院。

審　判　長　　俞春暉

人民陪審員　　周慶華

人民陪審員　　尹翠美

二〇一五年四月二十九日

書　記　員　　劉雙雙