【2021年09月20日】Amazon轉(zhuǎn)讓定價(jià)案分析及跨境IP協(xié)議安排的優(yōu)化建議

Amazon在2017年勝訴美國(guó)國(guó)稅局(IRS)轉(zhuǎn)讓定價(jià)一案涉訴無(wú)形資產(chǎn)估值爭(zhēng)議達(dá)三十多億美元，是當(dāng)年成本分?jǐn)傤I(lǐng)域典型稅務(wù)案例。2021年5月12日，Amazon拿到勝訴歐盟委員會(huì)(European Commission, “EC”)歐盟普通法院（“法院”）裁決書[1]。此案中EC認(rèn)為Amazon通過(guò)關(guān)聯(lián)交易方特許權(quán)使用費(fèi)支付安排，歐洲運(yùn)營(yíng)利潤(rùn)少繳應(yīng)繳稅額2.5億歐元，Amazon堅(jiān)持其無(wú)形資產(chǎn)授權(quán)安排符合獨(dú)立交易原則(Arm’s Length Principle)。本文將依據(jù)法院裁決書分析此案并結(jié)合OECD成本分?jǐn)傄?guī)定，探討關(guān)聯(lián)方跨境IP協(xié)議安排為降低轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)可進(jìn)行的優(yōu)化。

1、Amazon and Luxembourg v EC 轉(zhuǎn)讓定價(jià)案背景

Amazon在歐洲轉(zhuǎn)讓定價(jià)安排(2006-2014)

(藍(lán)底四個(gè)實(shí)體注冊(cè)在盧森堡)

(一) 轉(zhuǎn)讓定價(jià)安排所涉主要實(shí)體
LuxSCS – 注冊(cè)在盧森堡有限合伙，在盧森堡沒有實(shí)體存在、沒有員工。
LuxOpCo – LuxSCS全資子公司，注冊(cè)在盧森堡，Amazon歐洲業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)主要實(shí)體。

(二) 轉(zhuǎn)讓定價(jià)安排主要相關(guān)交易
交易一：成本分?jǐn)?/strong>
LuxSCS 與Amazon US – 加入支付協(xié)議和成本分?jǐn)倕f(xié)議（IRS轉(zhuǎn)讓定價(jià)案爭(zhēng)議交易）
LuxSCS與兩家Amazon US公司簽訂加入支付協(xié)議(Buy-In Agreement)和成本分?jǐn)倕f(xié)議，依此LuxSCS有權(quán)充分利用網(wǎng)站技術(shù)、歐洲客戶信息資源和商標(biāo)三項(xiàng)特定IP無(wú)形資產(chǎn)（“IP無(wú)形資產(chǎn)”）并有非排他性再授權(quán)之權(quán)利。

交易二：IP無(wú)形資產(chǎn)排他性授權(quán)
LuxSCS與LuxOpCo - IP授權(quán)協(xié)議（本案爭(zhēng)議交易）
LuxSCS排他性再授權(quán)LuxOpCo使用IP無(wú)形資產(chǎn)，LuxOpCo為此向LuxSCS支付特許權(quán)使用費(fèi)。特許權(quán)使用費(fèi)的定價(jià)模型非常復(fù)雜，其是否系符合獨(dú)立交易原則的合理安排（獨(dú)立交易原則是OECD指南下轉(zhuǎn)讓定價(jià)基本原則，指關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)參照可比非關(guān)聯(lián)方交易，按平等原則以市場(chǎng)公允價(jià)來(lái)確定交易價(jià)格），是本案庭審雙方爭(zhēng)辯焦點(diǎn)，下文將詳述。

交易三：關(guān)聯(lián)方服務(wù)提供
LuxOpCo與Amazon UK/Germany/France - 服務(wù)協(xié)議
Amazon UK/Germany/France向LuxOpCo提供歐洲網(wǎng)站運(yùn)營(yíng)相關(guān)服務(wù)，LuxOpCo為此向其支付服務(wù)費(fèi)。服務(wù)協(xié)議安排佐證LuxOpCo是Amazon歐洲業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)主要實(shí)體。

交易四：IP無(wú)形資產(chǎn)非排他性再授權(quán)
LuxOpCo與 ASE/AMEU - IP再授權(quán)協(xié)議
ASE/AMEU是盧森堡稅務(wù)居民，從事歐洲網(wǎng)站運(yùn)營(yíng)相關(guān)業(yè)務(wù)，從LuxOpCo獲得非排他性授權(quán)使用IP無(wú)形資產(chǎn)，并為此向其支付特許權(quán)使用費(fèi)。此協(xié)議安排也佐證LuxOpCo是Amazon歐洲業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)主要實(shí)體。

(三) Amazon不予繳納2.5億歐元稅款原因
Amazon在歐洲大部分運(yùn)營(yíng)利潤(rùn)通過(guò)IP授權(quán)協(xié)議下特許權(quán)使用費(fèi)的支付從LuxOpCo轉(zhuǎn)移到LuxSCS, 后者作為有限合伙，在盧森堡稅法下視為外國(guó)實(shí)體，豁免納稅義務(wù)。同時(shí)，依照當(dāng)時(shí)美國(guó)稅法，LuxSCS是外國(guó)實(shí)體，利潤(rùn)匯回美國(guó)前可無(wú)限期遞延交稅。這樣，利用混合錯(cuò)配安排(hybrid mismatch) ，LuxSCS利潤(rùn)得以在兩國(guó)都不用交稅。

(四) 本案雙方立場(chǎng)
從上述（三）可猜到雙方立場(chǎng)，EC認(rèn)為，在IP授權(quán)協(xié)議下LuxOpCo支付給LuxSCS的特許權(quán)使用費(fèi)太多了！若是非關(guān)聯(lián)交易情形，LuxOpCo根本不會(huì)支付那么高額的特許權(quán)使用費(fèi)，LuxOpCo大部分運(yùn)營(yíng)利潤(rùn)也就無(wú)法轉(zhuǎn)移到LuxSCS，從而利用后者有限合伙身份豁免納稅。而Amazon認(rèn)為，LuxSCS收取高額特許權(quán)使用費(fèi)符合獨(dú)立交易原則，是合理對(duì)價(jià)支付。EC立場(chǎng)未獲法院支持。

2、OECD 成本分?jǐn)偘才艑Ｕ乱c(diǎn)
本案爭(zhēng)議圍繞交易二LuxSCS與LuxOpCo 簽訂的IP授權(quán)協(xié)議。IRS轉(zhuǎn)讓定價(jià)案圍繞交易一LuxSCS 與Amazon US 成本分?jǐn)?。先介紹OECD轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南成本分?jǐn)偘才?Cost Contribution Arrangements, “CCA”)[2]相關(guān)概念。

CCA指集團(tuán)內(nèi)部?jī)蓚€(gè)或多個(gè)關(guān)聯(lián)公司之間就預(yù)期會(huì)產(chǎn)生“收益”的無(wú)形資產(chǎn)、有形資產(chǎn)或服務(wù)的聯(lián)合開發(fā)、產(chǎn)生或獲取相關(guān)“貢獻(xiàn)”和“風(fēng)險(xiǎn)”分配所達(dá)成的合同安排。為符合獨(dú)立交易原則，關(guān)聯(lián)方貢獻(xiàn)和風(fēng)險(xiǎn)分配應(yīng)與可比情形下非關(guān)聯(lián)方貢獻(xiàn)和風(fēng)險(xiǎn)分配保持一致，而后者分配?；诤侠眍A(yù)期收益。展開來(lái)講：

關(guān)鍵詞：合理預(yù)期收益、貢獻(xiàn)、價(jià)值、成本

（一）參與分配方
參與分配方應(yīng)不僅參與無(wú)形資產(chǎn)、有形資產(chǎn)或服務(wù)的開發(fā)等活動(dòng)，還應(yīng)將受益于該等活動(dòng)。比如IT外包服務(wù)供應(yīng)商雖然參與IT開發(fā)活動(dòng)，但僅收取IT服務(wù)費(fèi)，不享有開發(fā)成果所帶來(lái)收益，因此不是適格參與分配方。參與分配方還應(yīng)實(shí)際承擔(dān)活動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，并具備承受風(fēng)險(xiǎn)的財(cái)務(wù)能力。

跨境關(guān)聯(lián)方IP成本分?jǐn)倕f(xié)議優(yōu)化建議
主體適格是成本分?jǐn)倕f(xié)議安排第一步，若主體不適格，整個(gè)成本分?jǐn)倕f(xié)議安排將出現(xiàn)結(jié)構(gòu)性錯(cuò)誤。建議在協(xié)議文首“Whereas”段落描述各協(xié)議主體對(duì)IP活動(dòng)的參與、受益和風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)，并在合同正文相應(yīng)條款作詳細(xì)描述。

（二） 預(yù)期收益分配
預(yù)期收益通?；阡N售額或利潤(rùn)等要素進(jìn)行分配，例如本案LuxSCS與Amazon US成本分?jǐn)倕f(xié)議下預(yù)期收益按利潤(rùn)進(jìn)行分配，預(yù)期收益應(yīng)具有合理性。

跨境關(guān)聯(lián)方IP成本分?jǐn)倕f(xié)議優(yōu)化建議
CCA簽訂時(shí)對(duì)收益的預(yù)期可能與實(shí)際收益有很大差異，尤其當(dāng)在實(shí)際收益產(chǎn)生前很多年簽署CCA，稅局很可能質(zhì)疑CCA條款中收益預(yù)期各種假設(shè)的合理性，此點(diǎn)類似并購(gòu)交易中對(duì)收購(gòu)標(biāo)的以未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)估值，各種估值假設(shè)的合理性常常是交易雙方談判中據(jù)理力爭(zhēng)點(diǎn)。因此，CCA中應(yīng)設(shè)計(jì)預(yù)期收益分配調(diào)整機(jī)制，約定未來(lái)實(shí)際收益與預(yù)期收益差異較大時(shí)，各方利益分配該如何調(diào)整，以確保其合理性。

（三）各參與分配方的貢獻(xiàn)
各參與分配方價(jià)值貢獻(xiàn)份額比例應(yīng)與其分配的預(yù)期收益份額比例保持一致，以符合獨(dú)立交易原則。分配方貢獻(xiàn)包括既存價(jià)值貢獻(xiàn)(contributions of pre-existing value)和當(dāng)前貢獻(xiàn)(current contributions)，兩者區(qū)別類似background/foreground IP，例如關(guān)于IP開發(fā)的CCA，某參與分配方在合同簽訂時(shí)貢獻(xiàn)其既有專利技術(shù)，此為既存價(jià)值貢獻(xiàn)；而參與分配方基于CCA開展的研發(fā)活動(dòng)，則為當(dāng)前貢獻(xiàn)。OECD認(rèn)為既存價(jià)值貢獻(xiàn)和當(dāng)前貢獻(xiàn)在一般情況下均應(yīng)以“價(jià)值”而不是“成本”計(jì)量（LuxSCS與Amazon US成本分?jǐn)倕f(xié)議依當(dāng)時(shí)美國(guó)稅法以成本計(jì)量）。但OECD同時(shí)承認(rèn)，在實(shí)務(wù)中有時(shí)以成本計(jì)量更具有可操作性或價(jià)值與成本的差異并不明顯，此時(shí)可按成本計(jì)量。當(dāng)計(jì)量?jī)r(jià)值時(shí)，應(yīng)在OECD指南五種轉(zhuǎn)讓定價(jià)方式中選取最適當(dāng)方式進(jìn)行可比性分析后計(jì)量。

跨境關(guān)聯(lián)方IP成本分?jǐn)倕f(xié)議優(yōu)化建議
企業(yè)應(yīng)首先考慮相關(guān)國(guó)對(duì)貢獻(xiàn)計(jì)量要求是按價(jià)值或成本計(jì)量。若是成本，要合理選擇運(yùn)營(yíng)成本或全部成本（本案雙方爭(zhēng)辯點(diǎn)之一）；若是價(jià)值，選擇最適合轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法計(jì)量。就合同方價(jià)值貢獻(xiàn)比例與合理預(yù)期收益應(yīng)一致的要求，可在合同條款中從合理預(yù)期收益的重要價(jià)值貢獻(xiàn)因素和合同方主要價(jià)值貢獻(xiàn)分析（功能、資產(chǎn)和風(fēng)險(xiǎn)）等方面作描述，并考慮中國(guó)市場(chǎng)成本節(jié)約和市場(chǎng)溢價(jià)地域特殊因素對(duì)價(jià)值貢獻(xiàn)計(jì)量和歸屬的影響。

（四）平衡支付
當(dāng)各參與分配方價(jià)值貢獻(xiàn)份額比例與其分配的預(yù)期收益份額比例不一致時(shí)，應(yīng)通過(guò)平衡支付進(jìn)行調(diào)整。

跨境關(guān)聯(lián)方IP成本分?jǐn)倕f(xié)議優(yōu)化建議
平衡支付條款應(yīng)寫入成本分?jǐn)倕f(xié)議。
  
3、本案主要爭(zhēng)辯點(diǎn)
本案核心爭(zhēng)辯點(diǎn)是LuxSCS從LuxOpCo收取高利潤(rùn)水平特許權(quán)使用費(fèi)是否符合獨(dú)立交易原則。下面就對(duì)跨境關(guān)聯(lián)方IP授權(quán)協(xié)議下特許權(quán)使用費(fèi)支付安排有借鑒意義的爭(zhēng)辯點(diǎn)進(jìn)行分析。

爭(zhēng)辯點(diǎn)一、對(duì)LuxSCS充分利用IP無(wú)形資產(chǎn)的“功能”分析
EC認(rèn)為L(zhǎng)uxSCS僅履行“常規(guī)”功能，不應(yīng)享有高利潤(rùn)水平，因此LuxOpCo大部分利潤(rùn)不應(yīng)轉(zhuǎn)移給LuxSCS，而應(yīng)自留交稅; 而Amazon認(rèn)為L(zhǎng)uxSCS履行了“獨(dú)特且有價(jià)值”功能，應(yīng)享有高利潤(rùn)水平。裁決書第162-242段落大篇幅講雙方對(duì)此的爭(zhēng)論，但爭(zhēng)論焦點(diǎn)歸納下來(lái)只有幾個(gè)：

(a) EC觀點(diǎn)
EC認(rèn)為，Amazon高估了LuxSCS履行的功能，EC從功能、資產(chǎn)、風(fēng)險(xiǎn)三方面列舉理由：

(i) LuxSCS未“積極”履行與IP無(wú)形資產(chǎn)相關(guān)DEMPE“功能”（無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)、價(jià)值提升、維護(hù)、保護(hù)、應(yīng)用功能），原因在于LuxSCS既無(wú)權(quán)利履行（IP已排他性授權(quán)給LuxOpCo），也無(wú)相應(yīng)能力履行（LuxSCS沒有經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所和員工）；

(ii) LuxSCS未使用與IP無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)資產(chǎn)，其僅僅是“被動(dòng)”作為法律上所有權(quán)人持有無(wú)形資產(chǎn)并依據(jù)與Amazon US成本分?jǐn)倕f(xié)議進(jìn)行授權(quán)；

(iii) LuxSCS未承擔(dān)、控制與IP無(wú)形資產(chǎn)授權(quán)活動(dòng)相關(guān)“風(fēng)險(xiǎn)”，其股東會(huì)決議和總經(jīng)理決議未作過(guò)任何風(fēng)險(xiǎn)管理相關(guān)決議。LuxSCS從LuxOpCo收到特許權(quán)使用費(fèi)后才向Amazon US支付分?jǐn)偝杀?，?shí)際已將財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移給LuxOpCo。

(b) 法院支持的Amazon抗辯理由
Amazon抗辯，EC低估了LuxSCS履行的功能，從功能、資產(chǎn)、風(fēng)險(xiǎn)三方面來(lái)講：

(i) LuxSCS授權(quán)的IP無(wú)形資產(chǎn)在市場(chǎng)上沒有任何競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手擁有可媲美產(chǎn)品，這說(shuō)明其是“獨(dú)特且有價(jià)值”資產(chǎn)，把這樣的無(wú)形資產(chǎn)授權(quán)出去這一行為本身就是履行“獨(dú)特且有價(jià)值”功能；

EC忽略了LuxSCS還履行了其他一系列功能，LuxSCS雖沒有員工，但仍對(duì)IP無(wú)形資產(chǎn)的持續(xù)開發(fā)作出貢獻(xiàn)，比如LuxSCS依照與Amazon US成本分?jǐn)倕f(xié)議財(cái)務(wù)支持Amazon US開發(fā)技術(shù)，提供財(cái)務(wù)支持這一行為本身也可視為L(zhǎng)uxSCS參與了技術(shù)開發(fā)，并不是擁有員工才能為技術(shù)開發(fā)作出持續(xù)貢獻(xiàn)；

(ii) EC所謂“被動(dòng)”或“主動(dòng)”持有IP無(wú)形資產(chǎn)、“被動(dòng)”或“主動(dòng)”履行功能，在OECD指南下根本無(wú)此區(qū)分方法；

(iii) IP無(wú)形資產(chǎn)及其開發(fā)的一切“風(fēng)險(xiǎn)”承擔(dān)者都是LuxSCS。雖然IP授權(quán)協(xié)議約定LuxOpCo有義務(wù)保護(hù)IP免受侵權(quán)，但LuxSCS在與Amazon US成本分?jǐn)倕f(xié)議中承擔(dān)的IP相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)并未轉(zhuǎn)嫁給LuxOpCo；

就財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)而言，依照LuxSCS與Amazon US成本分?jǐn)倕f(xié)議約定，LuxSCS按Amazon業(yè)務(wù)歐洲利潤(rùn)在全球利潤(rùn)占有比例相應(yīng)分?jǐn)偝杀荆ü剑喝块_發(fā)成本*(歐洲利潤(rùn)/全球利潤(rùn)*100%)），與歐洲利潤(rùn)份額相對(duì)值有關(guān)，與利潤(rùn)絕對(duì)值無(wú)關(guān)，因此LuxOpCo并沒有背對(duì)背承擔(dān)LuxSCS全部應(yīng)付成本，比如2006年LuxSCS從LuxOpCo收到的特許權(quán)使用費(fèi)遠(yuǎn)低于LuxSCS應(yīng)付給Amazon US分?jǐn)偝杀?，所以?cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)際是LuxSCS來(lái)承擔(dān)的。

跨境關(guān)聯(lián)方IP授權(quán)協(xié)議優(yōu)化建議
筆者認(rèn)為，Amazon在LuxSCS既沒有實(shí)體存在也沒有員工的情形下，其主張LuxSCS履行“獨(dú)特且有價(jià)值”功能仍獲法院支持，在于兩點(diǎn)：

第一，與Amazon本身跨境電商平臺(tái)商業(yè)模式有很大關(guān)系。在跨境電商業(yè)務(wù)中，算法、專利、軟件等前沿技術(shù)是真正核心主角，與制造業(yè)需要實(shí)體存在和人員贏得市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)存在很大區(qū)別。因此，對(duì)于重技術(shù)研發(fā)企業(yè)，在起草協(xié)議條款時(shí)應(yīng)舍得著墨描述合同標(biāo)的無(wú)形資產(chǎn)“獨(dú)特性”和“價(jià)值性”。何為獨(dú)特性和價(jià)值性，法律上通常沒有強(qiáng)制規(guī)定，即使當(dāng)?shù)貒?guó)法律有規(guī)定，也很難客觀量化，因此從商務(wù)角度講企業(yè)自己認(rèn)為標(biāo)的無(wú)形資產(chǎn)有獨(dú)特性和價(jià)值性的地方，都可描述于合同中，為將來(lái)反駁對(duì)方所稱授權(quán)方收取不合理高額特許權(quán)使用費(fèi)提供證據(jù)支持。

第二，Amazon在LuxSCS承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)方面提供了有力證明。在實(shí)務(wù)中，授權(quán)方手持IP所有權(quán)或轉(zhuǎn)授權(quán)，在合同起草時(shí)處于強(qiáng)勢(shì)地位，有時(shí)合同安排過(guò)于保護(hù)自己，所有風(fēng)險(xiǎn)一股腦往對(duì)方身上推，此時(shí)授權(quán)方需注意由此產(chǎn)生的轉(zhuǎn)讓定價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，尤其當(dāng)某些風(fēng)險(xiǎn)由被授權(quán)方來(lái)承擔(dān)是明顯不合理的。

爭(zhēng)辯點(diǎn)二、特許權(quán)使用費(fèi)的定價(jià)
(a) EC觀點(diǎn)
EC認(rèn)為，LuxSCS向LuxOpCo收取的特許權(quán)使用費(fèi)對(duì)價(jià)過(guò)高，合理對(duì)價(jià)應(yīng)包含兩部分：
  
(i) 為獲得IP無(wú)形資產(chǎn)授權(quán) - 不含成本加成(no mark-up) 的LuxSCS在與Amazon US
(A) 加入支付協(xié)議下承擔(dān)的加入支付成本(Buy-In costs)，和
(B) 成本分?jǐn)倕f(xié)議下承擔(dān)的分?jǐn)偝杀?CSA costs)

關(guān)于成本不加成的理由，EC認(rèn)為L(zhǎng)uxSCS根本就是為稅務(wù)目的設(shè)立的實(shí)體，對(duì)IP無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)毫無(wú)貢獻(xiàn)，LuxSCS只是轉(zhuǎn)手支付原本就該LuxOpCo直接支付給Amazon US的Buy-In costs和CSA costs.
  
(ii) 為維護(hù)IP無(wú)形資產(chǎn) - 加成5%的LuxSCS維護(hù)IP無(wú)形資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)成本(operating costs)。5%加成率來(lái)自JTPF（歐盟轉(zhuǎn)讓定價(jià)聯(lián)合論壇）報(bào)告。
  
(b) 法院支持的Amazon抗辯理由
  
(i) Amazon抗辯，若LuxSCS向LuxOpCo收取的特許權(quán)使用費(fèi)僅反映IP無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)“成本”，不符合商業(yè)市場(chǎng)規(guī)則，特許權(quán)使用費(fèi)還應(yīng)反映IP無(wú)形資產(chǎn)的“價(jià)值”。

(A) Buy-In costs僅是IP無(wú)形資產(chǎn)在LuxSCS與Amazon US協(xié)議簽訂時(shí)的價(jià)值，之后由于Amazon US研發(fā)團(tuán)隊(duì)持續(xù)創(chuàng)新，Amazon品牌形象不斷提升，大大促進(jìn)歐洲和全球銷售，IP無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值這些年有大幅增長(zhǎng)，但這個(gè)重要因素EC未予考慮。
  
(B) CSA costs僅是LuxSCS按歐洲利潤(rùn)占比全球利潤(rùn)所相應(yīng)承擔(dān)的IP無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)成本，不反映IP無(wú)形資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值。
  
因此，不含成本加成的Buy-In costs和CSA costs，不能反映IP無(wú)形資產(chǎn)的“價(jià)值”，若LuxOpCo按此支付給LuxSCS，將偏離獨(dú)立交易原則，試問(wèn)非關(guān)聯(lián)方交易會(huì)按不含成本加成價(jià)支付嗎？就算如EC所說(shuō)，LuxSCS只是轉(zhuǎn)手特許權(quán)使用費(fèi)的中間人，LuxOpCo通過(guò)LuxSCS支付給Amazon US的特許權(quán)使用費(fèi)也應(yīng)反映IP無(wú)形資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值，而不僅僅是開發(fā)成本。
  
(ii) 運(yùn)營(yíng)成本加成率5%過(guò)低。EC所使用JTPF報(bào)告中成本加成率，僅適用于集團(tuán)間低增值服務(wù)交易，但LuxSCS維護(hù)“獨(dú)特且有價(jià)值”IP無(wú)形資產(chǎn)服務(wù)顯然不屬于低增值服務(wù)。報(bào)告只有在提供相關(guān)且可靠數(shù)據(jù)時(shí)才可接受，因此JTPF報(bào)告不可接受，5%成本加成率不應(yīng)被采用。

跨境關(guān)聯(lián)方IP授權(quán)協(xié)議優(yōu)化建議
Amazon獲法院支持的特許權(quán)使用費(fèi)定價(jià)很復(fù)雜，用公式表示：
a) LuxSCS收取的特許權(quán)使用費(fèi)=歐洲運(yùn)營(yíng)利潤(rùn)-LuxOpCo回報(bào)
b) LuxOpCo回報(bào)：一定比例（保密）歐洲運(yùn)營(yíng)費(fèi)用，或歐洲運(yùn)營(yíng)利潤(rùn)（兩者孰低）
c) 0.45%*歐洲收入 < LuxOpCo回報(bào)限額 < 0.55%*歐洲收入

庭審中EC指出LuxOpCo回報(bào)限額< 0.55%*歐洲收入的安排不適當(dāng)，不當(dāng)降低了LuxOpCo回報(bào)，進(jìn)而導(dǎo)致LuxOpCo支付的特許權(quán)使用費(fèi)增加，LuxOpCo應(yīng)納稅額減少。雖然法院支持EC觀點(diǎn)，認(rèn)為< 0.55%*歐洲收入的安排不適當(dāng)，當(dāng)法院同時(shí)認(rèn)為，< 0.55%*歐洲收入的LuxOpCo回報(bào)仍在符合獨(dú)立交易原則范圍之內(nèi)，EC未能成功證明< 0.55%*歐洲收入的安排與不符合獨(dú)立交易原則之間的因果關(guān)系。

因此筆者認(rèn)為，特許權(quán)使用費(fèi)的定價(jià)安排可以很靈活、復(fù)雜，但前提是企業(yè)有充分材料能證明定價(jià)安排的商業(yè)合理性及符合獨(dú)立交易原則。

本案裁決書近五萬(wàn)字，案情復(fù)雜，不同于Apple案中EC處于全面下風(fēng)，本案中EC與Amazon在LuxSCS享有高利潤(rùn)水平是否符合獨(dú)立交易原則這一核心爭(zhēng)辯點(diǎn)衍生的諸多爭(zhēng)議點(diǎn)針鋒相對(duì)，比如交易凈利潤(rùn)法(TNMM)或可比非受控價(jià)格法(CUP)哪個(gè)是最適當(dāng)可比性分析方法、LuxSCS或LuxOpCo哪個(gè)是可比性分析中最適合受測(cè)試實(shí)體。尤其關(guān)于LuxOpCo履行“常規(guī)”或“獨(dú)特且有價(jià)值”功能的爭(zhēng)論，雖然法院總體不支持EC的LuxOpCo履行“獨(dú)特且有價(jià)值”功能觀點(diǎn)，但EC某些分支觀點(diǎn)（例如LuxOpCo在客戶數(shù)據(jù)和歐洲零售業(yè)務(wù)方面履行某些獨(dú)特且有價(jià)值功能）還是得到了法院支持。限于篇幅不再展開，讀者可研讀裁決書第325-493段落，思考企業(yè)（本案中LuxOpCo）作為歐洲區(qū)域總部、歐洲業(yè)務(wù)主要運(yùn)營(yíng)者和戰(zhàn)略決策者、歐洲幾十億歐元庫(kù)存管理者和庫(kù)存風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)者、以及歐洲運(yùn)營(yíng)資金池管理者，為何仍有被法院認(rèn)定未履行“獨(dú)特且有價(jià)值”功能的風(fēng)險(xiǎn)。

雖然EC近年陸續(xù)收到歐盟普通法院Starbucks, Apple和Amazon案敗訴裁決書，但案件在法庭之外對(duì)國(guó)際稅收深化改革與發(fā)展仍產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，比如Starbucks案中法院微妙態(tài)度承認(rèn)EC有權(quán)以獨(dú)立交易原則判定國(guó)家援助是否存在[3]，Apple案愛爾蘭迫于壓力修改法律禁止設(shè)立非任何國(guó)家稅務(wù)居民，還有諸多案件共同影響下雙重愛爾蘭稅收架構(gòu)在2020年底的終結(jié)，以及Amazon案進(jìn)一步促使多國(guó)稅局推進(jìn)全球最低稅率的決心[4]。

腳注：
1. Amazon and Luxembourg v European Commission裁決書https://curia.europa.eu/juris/do ... &part=1&cid=1848841
2. OECD《跨國(guó)企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南(2017)》，CCA專章第345-364頁(yè)https://www.oecd.org/tax/oecd-tr ... ations-20769717.htm
3. 觀點(diǎn)來(lái)自文章第8段 Why the EU Commission won’t appeal the Starbucks judgment https://mnetax.com/why-the-eu-commission-wont-appeal-the-starbucks-judgment-37043
4. 觀點(diǎn)來(lái)自文章第5段 Amazon ruling is a case in point for urgent tax reforms https://www.oxfam.org/en/press-releases/amazon-ruling-case-point-urgent-tax-reforms

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