代持股征稅問題探討及最新案例

代持股征稅問題探討及最新案例

文/李冼 整理

  編者按：代持股，在日常稅務(wù)管理中常常發(fā)生，是否征稅也引起專家、學(xué)者、稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人的廣泛專注?，F(xiàn)就該話題有關(guān)文章整理與大家探討。
  在實務(wù)中，代持股屢見不鮮，在上市之前，名義股東將其代持的股權(quán)一般不會過戶到實際股東名下。

  但是如果要上市了，根據(jù)《首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法》規(guī)定，“發(fā)行人的股權(quán)清晰，控股股東和受控股股東、實際控制人支配的股東持有的發(fā)行人股份不存在重大權(quán)屬糾紛”，為了明晰股權(quán)關(guān)系，名義股東將其代持的股權(quán)就會過戶到實際股東名下了，可是這時就往涉及繳納所得稅。

  而納稅人往往認(rèn)為，該股權(quán)是從名義股東到實際股東的正?；貧w，不應(yīng)繳納所得稅，那么重大的涉稅風(fēng)險就產(chǎn)生了。

  因此，代持股的涉稅風(fēng)險引起廣泛關(guān)注。

  一、個人代持股權(quán)的稅務(wù)處理

  一般地，根據(jù)《公司法》的有關(guān)規(guī)定，市場監(jiān)管部門承認(rèn)代持股，保障了隱名股東的權(quán)益。但稅務(wù)上并不承認(rèn)。

  換言之，個人顯明股東將其代持的股權(quán)（含股票）還原到隱名股東名下，需要繳納個人所得稅，但依法院判決、裁定等原因還原的除外。

  簡而言之：市場監(jiān)管部門承認(rèn)代持股，稅務(wù)不承認(rèn)。個人代持股權(quán)還原，通過轉(zhuǎn)讓還原的，繳納個稅；通過法院判決、裁定還原的，不征個稅。

  法規(guī)依據(jù)：《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股有關(guān)所得稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第39號）

  二、企業(yè)轉(zhuǎn)讓代個人持有的限售股征稅問題
  
  因股權(quán)分置改革造成原由個人出資而由 企業(yè)代持有的限售股，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓時按以下規(guī)定處理：

  （一）企業(yè)轉(zhuǎn)讓上述限售股取得的收入，應(yīng)作為企業(yè)應(yīng)稅收入計算納稅。

  上述限售股轉(zhuǎn)讓收入扣除限售股原值和合理稅費后的余額為該限售股轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)未能提供完整、真實的限售股原值憑證，不能準(zhǔn)確計算該限售股原值的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一律按該限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%，核定為該限售股原值和合理稅費。

  依照本條規(guī)定完成納稅義務(wù)后的限售股轉(zhuǎn)讓收入余額轉(zhuǎn)付給實際所有人時不再納稅。

  （二）依法院判決、裁定等原因，通過證券登記結(jié)算公司，企業(yè)將其代持的個人限售股直接變更到實際所有人名下的，不視同轉(zhuǎn)讓限售股。

   在實務(wù)中，尤其是IPO前，個人代持股還原大多數(shù)按股權(quán)轉(zhuǎn)讓來處理的，還原過程中被征個稅的情況很多。

  二、個人代持股權(quán)還原征收個稅爭議

  個人代持股權(quán)還原征收個稅，常有爭議。

  觀點01：代持股的還原不屬于真正意義上的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，實際持有人并未發(fā)生變更，基于實質(zhì)課稅原則，代持股還原不需要繳納個稅。

  觀點02：顯名個人股東代持股還原，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個稅。

  顯名個人股東將取得的稅后股息紅利所得、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，轉(zhuǎn)付給隱名個人股東，不屬于法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)繳納個人所得稅的所得，不繳個稅。

  但隱名企業(yè)股東從顯名股東取得基于代持合同關(guān)系產(chǎn)生的所得，不屬于法定的不征稅收入和免稅收入，應(yīng)繳企業(yè)所得稅。

  三、實務(wù)案例

  （一）代持股權(quán)是為了享受稅收優(yōu)惠，具有合理性

  2020年9月16日，廣東萊爾新材料科技股份有限公司在相關(guān)首發(fā)上市材料中披露，其通過香港人士代持股權(quán)，是為享受稅收優(yōu)惠，具有合理性。

  根據(jù)申報材料，2004年萊爾有限設(shè)立時，譚聰明為香港籍，實際是代賽爾電子持有萊爾有限 30%股權(quán)。2006 年萊爾有限增資時，譚聰明代郭燕瓊、伍仲乾夫婦增資萊爾有限港幣 300 萬元。

  請發(fā)行人說明譚聰明代賽爾電子、郭燕瓊、伍仲乾持有公司股權(quán)的原因及合理性，出資款繳付、轉(zhuǎn)讓價款支付與實際資金流水是否匹配，稅務(wù)主管部門對相關(guān)稅務(wù)事項是否存在異議，由香港籍人士代持股份設(shè)立中外合資企業(yè)并享受稅收優(yōu)惠是否存在法律風(fēng)險。

  請保薦機(jī)構(gòu)、發(fā)行人律師結(jié)合上述事項核查發(fā)行人控股權(quán)是否清晰發(fā)表明確核查意見。

  信達(dá)回復(fù)：

   一、核查意見

  1. 譚聰明代賽爾電子、郭燕瓊、伍仲乾持有公司股權(quán)的原因及合理性

  根據(jù)與譚聰明及賽爾電子設(shè)立時股東的訪談，發(fā)行人設(shè)立時，由譚聰明代持部分股權(quán)是出于當(dāng)時稅收政策優(yōu)惠的考慮。經(jīng)與郭燕瓊、伍仲乾夫婦訪談，譚聰明代郭燕瓊、伍仲乾夫婦增資是由于郭燕瓊當(dāng)時尚未取得澳門永居身份，但想保持發(fā)行人當(dāng)時外商投資企業(yè)的性質(zhì)，因此請當(dāng)時外方股東譚聰明繼續(xù)直接代為增資。

  因此，根據(jù)上述當(dāng)事人的訪談，信達(dá)認(rèn)為，譚聰明代賽爾電子、郭燕瓊、伍仲乾持有公司股權(quán)主要是出于當(dāng)時稅收優(yōu)惠政策的考慮，具有合理性。


  2. 出資款繳付、轉(zhuǎn)讓價款支付與實際資金流水是否匹配

  ……

  因此，經(jīng)核查，信達(dá)認(rèn)為，股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款的支付與實際資金流水相匹配。由于時間久遠(yuǎn)，未能就設(shè)立時和后續(xù)增資的出資款繳付與實際資金流水是否匹配進(jìn)行直接查驗，但出資方、代持方均對出資的事實及出資款的真實出資人予以確認(rèn)。因此，信達(dá)認(rèn)為，各方對出資的事實及出資款的實際出資人不存在任何爭議。

   3. 稅務(wù)主管部門對相關(guān)稅務(wù)事項是否存在異議，由香港籍人士代持股份設(shè)立中外合資企業(yè)并享受稅收優(yōu)惠是否存在法律風(fēng)險

  經(jīng)核查發(fā)行人提供的《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》，萊爾有限自 2008年至2012 年享受了稅收優(yōu)惠。根據(jù) 2008年至 2012年《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》，發(fā)行人因中外合資企業(yè)而享受的稅收優(yōu)惠共計3,419,969.19 元。

   2020 年 8 月 14 日，發(fā)行人稅務(wù)主管部門國家稅務(wù)總局佛山市順德區(qū)稅務(wù)局就此向發(fā)行人出具了《確認(rèn)函》，確認(rèn)該局對發(fā)行人及其全資子公司在存續(xù)期間享受的稅務(wù)優(yōu)惠暫未發(fā)現(xiàn)問題。

  ……

  發(fā)行人實際控制人承諾，若發(fā)行人或其子公司設(shè)立至今，因稅務(wù)不合規(guī)的情況而被主管部門追繳所享稅收優(yōu)惠、征收滯納金、罰款或收取其他稅費的，全部由實際控制人單獨承擔(dān)。若發(fā)行人或其子公司因此而遭受到其他損失，相關(guān)損失也全部由發(fā)行人實際控制人單獨承擔(dān)。

  基于上述，由于國家外匯管理局順德支局對萊爾有限設(shè)立時和后續(xù)增資時的外方出資情況詢證函均出具了回函，信達(dá)認(rèn)為，前述出資行為符合當(dāng)時外匯管理的相關(guān)規(guī)定。并且，稅務(wù)主管部門對發(fā)行人在存續(xù)期間享受稅收優(yōu)惠的情況不存在異議，且由于發(fā)行人前身設(shè)立時的程序符合當(dāng)時適用的法律法規(guī)，因此由香港籍人士代持股份設(shè)立中外合資企業(yè)并享受稅收優(yōu)惠而被稅務(wù)部門追繳的法律風(fēng)險較小，對發(fā)行人生產(chǎn)經(jīng)營不會產(chǎn)生重大影響。

   注：資料來源于姜新錄老師微信公眾號“隴上稅語”《通過香港人士代持股份，是為了享受稅收優(yōu)惠，具有合理性》一文。

  （二）還原代持股補(bǔ)繳個稅

  2007 年 9 月，沙曉嵐、王芳韻將持有鋒尚有限的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給北京金典文化藝術(shù)有限公司（以下簡稱“金典文化”），委托金典文化進(jìn)行代持；2008 年 4 月，金典文化將持有鋒尚有限的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給沙曉嵐、王芳韻，對上述股權(quán)代持進(jìn)行了還原。

  沙曉嵐、王芳韻委托金典文化代為持有鋒尚有限的股權(quán)系基于業(yè)務(wù)發(fā)展角度考慮，由于當(dāng)時鋒尚有限注冊資本較小，擬通過未分配利潤轉(zhuǎn)增的方式增加注冊資本，而法人股東就未分配利潤轉(zhuǎn)增注冊資本無需繳納相應(yīng)稅費。

  沙曉嵐、王芳韻和金典文化于 2017 年8 月簽署的《股權(quán)轉(zhuǎn)讓確認(rèn)書》，確認(rèn)因股權(quán)代持和股權(quán)代持還原發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為均為各方的真實意思表示，沙曉嵐、王芳韻與金典文化于 2007 年 9 月簽署的《股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議》及 2008 年 4 月簽署的《股份轉(zhuǎn)讓協(xié)議》均已履行完畢，上述股權(quán)轉(zhuǎn)讓實際屬于委托持股及解除、還原代持股權(quán)，沙曉嵐、王芳韻與金典文化均未向?qū)Ψ街Ц豆蓹?quán)轉(zhuǎn)讓價款；各方確認(rèn)，相互之間均不存在任何債權(quán)債務(wù)；截至全部委托持股關(guān)系解除時，鋒尚有限股權(quán)權(quán)屬明確、清晰，沙曉嵐、王芳韻與金典文化未發(fā)生也不存在任何股權(quán)爭議、糾紛及潛在爭議、糾紛。

  2018 年 10 月 15 日， 沙曉嵐、王芳韻向國家稅務(wù)總局北京市東城區(qū)稅務(wù)局，申報繳納股權(quán)代持還原個稅稅款及滯納金合計 1,038.56 萬元。

  （三）還原代持股，符合條件的，不繳個稅

  依法院判決、裁定等原因，通過證券登記結(jié)算公司，企業(yè)將其代持的個人限售股直接變更到實際所有人名下的，不視同轉(zhuǎn)讓限售股，不繳個稅。

  法規(guī)依據(jù)：《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股有關(guān)所得稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第39號）

  也就是說，經(jīng)法院判決、裁定等原因，代持股還原的，不繳個稅。

  思考：代持股還原，繳納個稅的納稅地點在哪里？請說明您的觀點和理由。

  歡迎您給我留言。