【案例分析】集團(tuán)內(nèi)資金融通交易未遵守獨(dú)立交易原則，某企業(yè)補(bǔ)稅4800多萬元

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來源：中國稅務(wù)報 日期：2022年4月1日
作者：魏志凌 孫斌
原標(biāo)題：資金拆借不合規(guī)，企業(yè)補(bǔ)稅4800多萬元
近日，某上市公司發(fā)布公告稱，其全資子公司為滿足資金周轉(zhuǎn)及日常經(jīng)營需要，擬向集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)拆借資金。報告披露，今年前2個月，該公司及其關(guān)聯(lián)方累計拆借資金本息合計約12億元，占全部關(guān)聯(lián)交易總額的90%以上。實務(wù)中，不少集團(tuán)企業(yè)通過在內(nèi)部成員企業(yè)之間拆借資金的方式，加強(qiáng)資金集中管理、提高使用效率。筆者在工作中發(fā)現(xiàn)，A集團(tuán)內(nèi)部資金拆借不合規(guī)，補(bǔ)繳企業(yè)所得稅4800多萬元。
案例：短期過橋資金未收取利息
2014年1月—2017年12月，A集團(tuán)發(fā)生了多筆集團(tuán)內(nèi)部資金拆借業(yè)務(wù)，對其中部分拆借資金收取了利息，并按照稅法規(guī)定計算繳納稅款，部分拆借資金未收取利息未確認(rèn)收入。稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查原始憑證和相關(guān)資料時發(fā)現(xiàn)，A集團(tuán)有幾筆資金拆借業(yè)務(wù)既沒有借款合同，也沒有取得合法有效的增值稅發(fā)票，但卻對相應(yīng)的利息支出做了企業(yè)所得稅稅前扣除處理。
A集團(tuán)財務(wù)人員解釋，根據(jù)集團(tuán)內(nèi)部章程，A集團(tuán)為集團(tuán)內(nèi)資金周轉(zhuǎn)困難的企業(yè)提供委托貸款，并按規(guī)定利率收取利息，取得利息收入按照稅法規(guī)定計算并足額繳稅。對于個別資金需求迫切、來不及簽訂委托借款合同的企業(yè)，A集團(tuán)經(jīng)內(nèi)部決策，可根據(jù)實際情況酌情為其提供短期過橋資金以解燃眉之急，不收取利息收入。
分析：稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)作出納稅調(diào)整
根據(jù)《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2018年第28號印發(fā)）第五條，企業(yè)發(fā)生支出，應(yīng)取得稅前扣除憑證，作為計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時扣除相關(guān)支出的依據(jù)。據(jù)此，對于借入方未取得合法有效憑證、未簽訂借款合同的利息支出，不得在企業(yè)所得稅稅前扣除。據(jù)此，A集團(tuán)通過自查補(bǔ)報，調(diào)增應(yīng)納稅所得額400多萬元。
根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間融通資金所支付或者收取的利息，超過或者低于沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)之間所能同意的數(shù)額，或者利率超過或者低于同類業(yè)務(wù)的正常利率的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以調(diào)整其應(yīng)納稅額。
據(jù)此，對于出借方未簽訂借款合同、未確認(rèn)利息收入的，應(yīng)按照同類同期銀行貸款利率確認(rèn)利息收入并補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。對于雙方簽訂了無息借款合同的內(nèi)部資金拆借行為，不符合獨(dú)立交易原則的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)核定了A集團(tuán)的應(yīng)納稅所得額——按可比非受控價格法預(yù)估稅款，以企業(yè)同期向外發(fā)出債券利率4.95%計算應(yīng)收利息，計算利息所得約1億元。最終，A集團(tuán)因這兩項內(nèi)部資金拆借不合規(guī)行為，補(bǔ)繳企業(yè)所得稅4800多萬元。
提醒：務(wù)必遵守獨(dú)立交易原則
分析A集團(tuán)的案例可以發(fā)現(xiàn)，其內(nèi)部資金拆借不合規(guī)主要體現(xiàn)在兩個方面：一是企業(yè)所得稅處理不符合獨(dú)立交易原則；二是交易的原始憑證和相關(guān)資料不齊全。這兩點(diǎn)，也是不少集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部資金拆借管理的不足之處。
實務(wù)中，集團(tuán)內(nèi)部資金往來通常是出于實際經(jīng)營的需要，緩解集團(tuán)資金緊張的暫時性資金周轉(zhuǎn)，考慮對方無力償還等原因，可能不會收取利息，較少取得實質(zhì)性的經(jīng)濟(jì)利益。根據(jù)增值稅的相關(guān)規(guī)定，對企業(yè)集團(tuán)內(nèi)單位（含企業(yè)集團(tuán)）之間的資金無償借貸行為，免征增值稅。需要提醒的是，內(nèi)部資金拆借屬于集團(tuán)內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易的一種，即使享受了增值稅優(yōu)惠，企業(yè)仍需要按照獨(dú)立交易原則的要求，對相應(yīng)的內(nèi)部資金拆借做企業(yè)所得稅處理。像A集團(tuán)這樣，對于集團(tuán)內(nèi)無息的資金拆借不確認(rèn)利息收入的行為，顯然不符合獨(dú)立交易原則的要求。
同時，一些企業(yè)以集團(tuán)內(nèi)部資金往來頻繁、時間緊為由，沒有取得合法有效的交易憑證，這樣的做法也會給企業(yè)帶來稅務(wù)風(fēng)險。近年來，集團(tuán)內(nèi)部資金拆借愈發(fā)頻繁，且金額較大，如果資金拆借行為不合法、不合規(guī)，很可能需要補(bǔ)繳較高金額的稅款。因此，筆者建議集團(tuán)企業(yè)重視內(nèi)部資金拆借的管理、優(yōu)化資金拆借流程。在發(fā)生相關(guān)交易前，從經(jīng)濟(jì)實質(zhì)發(fā)出及時簽訂相應(yīng)的合同，作為雙方真實發(fā)生業(yè)務(wù)的重要原始依據(jù)。同時，可在集團(tuán)內(nèi)部成員企業(yè)間設(shè)置統(tǒng)一的會計科目，明確資金借入、借出，利息收支等財稅處理的規(guī)則，避免因相關(guān)手續(xù)不齊全、資料不完整、財稅處理不規(guī)范等原因引發(fā)風(fēng)險。（作者單位：國家稅務(wù)總局長沙市稅務(wù)局，國家稅務(wù)總局稅務(wù)干部學(xué)院）
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