呂敏 信廣松 孫維鵬：大數(shù)據(jù)背景下我國稅收信用體系建設(shè)研究——基于博弈論的視角

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大數(shù)據(jù)背景下我國稅收信用體系建設(shè)研究——基于博弈論的視角
呂敏 信廣松 孫維鵬
  一、大數(shù)據(jù)時代的稅收信用
（一）信用與稅收信用
  一般來說，信用是一種基于相互信任和依賴的社會關(guān)系及生產(chǎn)關(guān)系。馬克思在《資本論》第三卷闡釋了信用的產(chǎn)生基礎(chǔ)：“只要資本主義生產(chǎn)方式繼續(xù)存在，生息資本就作為它的一個形式繼續(xù)存在，并且事實上形成它的信用制度基礎(chǔ)?！贝送猓€引用洛克的話對信用加以定義：“信用，在他的最簡單的表現(xiàn)上，是一種適當(dāng)?shù)幕虿贿m當(dāng)?shù)男湃?，它使一個人把一定的資本額，以貨幣形式或以估計為一定貨幣價值的商品形式，委托給另一個人，這個資本額到期一定要償還?！睂W(xué)術(shù)界普遍認(rèn)為，信用對市場經(jīng)濟的發(fā)展起到了非常積極的推動作用，不僅僅因為信用制度使得資本可以自由移動，加速資本的集中，更重要的是信用加快了貨幣流通速度，加速商品以資本形態(tài)在各個階段的變化，進而大大縮短生產(chǎn)過程。
稅收信用建立在信用的基礎(chǔ)上，是稅收相關(guān)主體之間相互信任、相互依賴的一種社會關(guān)系，也就是說，稅收信用是征稅人、納稅人、用稅人和稅務(wù)中介等主體之間遵守信用規(guī)則的一種契約關(guān)系。
根據(jù)稅收相關(guān)主體進行劃分，稅收信用分為征稅信用、納稅信用、用稅信用和稅務(wù)中介信用。征稅信用是指稅務(wù)機關(guān)履行國家代理人職責(zé)以及貫徹實施法律法規(guī)的誠信，征稅信用既是稅收及時足額收繳的保證，也是影響納稅人信用的關(guān)鍵因素。納稅信用是指納稅人在履行納稅義務(wù)中踐行的誠信，它受征稅信用的影響，也會受到納稅成本以及涉稅信息不對稱等因素的影響。用稅信用是指政府在收到稅款后，履行財政支出職能的信用。我們常說“稅收取之于民，用之于民”，財政支出是否合理，是否能夠?qū)崿F(xiàn)公共服務(wù)的職能、滿足公眾意愿，就是指用稅信用。稅務(wù)中介信用是委托人、稅務(wù)中介以及稅務(wù)部門三者履行各自職責(zé)的契約關(guān)系，本質(zhì)上是一種委托代理關(guān)系。稅務(wù)中介在其代理活動中既要保持相對獨立的地位，又要最大限度地保護委托主體的經(jīng)濟利益，同時也要對政府和其他相關(guān)機構(gòu)踐行誠信。
（二）博弈論視角下的稅收信用
博弈論作為重要的經(jīng)濟分析工具，廣泛運用于各種經(jīng)濟活動中，其基本原理是參與經(jīng)濟活動的主體基于自身利益的最大化進行戰(zhàn)略選擇。在每一個戰(zhàn)略選擇和行動策略的改變中，參與者都會得到收益或者是支付成本，并在互動過程中逐漸形成一個各主體相對穩(wěn)定的均衡，稱為“納什均衡”（Nash Equilibrium）。
就稅收信用而言，征稅人、納稅人、用稅人以及稅務(wù)中介四者之間分別存在各自的利益，都會從自身理性經(jīng)濟人的角度，制定在不同時間、地點、條件下的戰(zhàn)略決策。稅收信用的履行程度往往取決于對相關(guān)法律法規(guī)的掌握程度以及信息是否對稱，但最后都會在各自利益的取舍之間形成一種均衡。因此，稅收信用活動本身就是一種博弈行為。
（三）信息經(jīng)濟學(xué)角度下的稅收信用
信息經(jīng)濟學(xué)是信息科學(xué)的分支學(xué)科，其核心內(nèi)容是信息不對稱理論。因而從本質(zhì)上說，信息經(jīng)濟學(xué)是非對稱信息博弈論在經(jīng)濟學(xué)上的應(yīng)用，研究決策各方在非對稱信息狀態(tài)下的行為。信息不對稱是指各市場主體之間信息的不對稱分布，即一方掌握的信息比另一方多。該現(xiàn)象普遍存在，在稅收經(jīng)濟活動中尤為明顯，如征稅方很難掌握納稅人的全部財務(wù)信息或涉稅信息；納稅人對于涉稅知識和相關(guān)法律的掌握程度，相對征稅方而言顯得捉襟見肘；用稅人比納稅人掌握更多的稅款使用細節(jié)；稅務(wù)中介在征稅人和納稅人中間，信息不對稱現(xiàn)象亦較為突出。此外，用稅人和征稅人之間、上下級稅務(wù)機關(guān)之間，以及稅務(wù)機關(guān)與稅務(wù)工作人員之間，一定程度也都存在信息不對稱的情況。
（四）稅收大數(shù)據(jù)與稅收信用
隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)的深入研究和應(yīng)用的多樣化，大數(shù)據(jù)時代已經(jīng)悄然來臨。稅收大數(shù)據(jù)是在稅收經(jīng)濟活動中涉稅主體產(chǎn)生的各種數(shù)據(jù)的總和，大致分為征稅人收集的有關(guān)納稅人的相關(guān)數(shù)據(jù)、納稅人自身數(shù)據(jù)、政府相關(guān)部門的涉稅數(shù)據(jù)以及互聯(lián)網(wǎng)上的涉稅數(shù)據(jù)。
根據(jù)前文的分析，稅收信用的基礎(chǔ)是各涉稅主體的博弈關(guān)系隨著各自戰(zhàn)略選擇的轉(zhuǎn)變而形成的一種穩(wěn)定均衡關(guān)系，信息不對稱是影響其戰(zhàn)略政策選擇的重要因素，解決這個問題，稅收大數(shù)據(jù)的使用就顯得尤為重要。具體來說，稅收大數(shù)據(jù)會改變征稅人和納稅人之間、用稅人與納稅人之間、征稅人與稅務(wù)中介之間的信息不對稱狀態(tài)，從而使得各主體改變其戰(zhàn)略選擇。一方面，大數(shù)據(jù)的使用不僅會加快信息治稅的進程，提高稅收管理的工作效率，在一定程度上降低征稅人的稽查成本；另一方面，還會改變稅收微觀數(shù)據(jù)體系，使各涉稅主體的應(yīng)稅行為或應(yīng)稅收入等信息披露更為徹底，進而打破原有博弈狀態(tài)下的均衡，建立新的均衡狀態(tài)，實現(xiàn)“納什均衡”，最終在各主體之間建立新的稅收信用關(guān)系。因此，稅收大數(shù)據(jù)在稅收信用領(lǐng)域的應(yīng)用，將會對稅收信用的發(fā)展起到非常重要的推動作用。
二、大數(shù)據(jù)時代我國稅收信用問題及產(chǎn)生的原因分析
近年來，隨著信息技術(shù)的發(fā)展，特別是大數(shù)據(jù)時代的來臨，我國稅收信用建設(shè)逐步推進，但同時稅收信用問題也隨之凸顯，無法適應(yīng)迅速發(fā)展的稅收管理要求，稅收信用體系建設(shè)迫在眉睫。
（一）我國稅收信用問題的表現(xiàn)
納稅人信用缺失，具體表現(xiàn)在惡意偷逃稅款，采取多種手段少繳或者不繳稅款，甚至惡意抗稅，納稅人使用諸如“多套賬”、假停業(yè)、假注銷、假申報等手段來掩蓋其應(yīng)稅行為；采用虛開發(fā)票、騙取出口退稅等違法行為減少其應(yīng)稅收入；采用轉(zhuǎn)移財物等方式逃避追繳欠款；等等。我國稅務(wù)機關(guān)對這些失信行為也進行了打擊和治理，2013年1月至2019年8月，全國各級稅務(wù)稽查部門共立案檢查和督導(dǎo)納稅人自查233.6萬戶，查補收入11289.65億元。自2014年10月稅收違法“黑名單”制度實施以來，各級稅務(wù)機關(guān)累計公布案件數(shù)量已達20109件，僅2018年全國稅務(wù)機關(guān)公布的“黑名單”案件就達到9344件，同比增長70.54%。納稅人信用缺失，說明稅收違法活動的“技術(shù)性”顯著提高，與稅務(wù)機關(guān)之間的博弈策略在逐步轉(zhuǎn)變。
征稅人信用問題主要體現(xiàn)在，稅收政策相對不穩(wěn)定，法規(guī)修改過于頻繁；部分稅務(wù)工作人員對稅收政策的掌握水平尚有待提高；地方稅務(wù)部門更重視完成“征稅任務(wù)”，甚至個別地方會出現(xiàn)“寅吃卯糧”的現(xiàn)象，大大影響征稅人的信用。
用稅信用方面的問題主要體現(xiàn)在，雖然《中華人民共和國預(yù)算法》曾在2014年、2018年兩次修訂，但在實際執(zhí)行中仍然存在一些不足。我國處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期，國家對于科研和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的投資較大，而公共民生支出占財政總支出的比例較低，對納稅人福利提升作用不明顯。在預(yù)算管理方面，還存在預(yù)算管理不透明等缺陷；在預(yù)算執(zhí)行方面，一定程度還存在預(yù)算用途被隨意更改以及追加預(yù)算等不規(guī)范行為。此外，在信息公開披露方面也存在較多局限性，納稅人無法及時充分了解財政資金的使用去向，這也是信息不對稱的一個顯著表現(xiàn)。
稅務(wù)中介信用問題則主要體現(xiàn)在：一方面，稅務(wù)中介對于納稅人的誠信狀況不了解，缺乏納稅人相關(guān)背景數(shù)據(jù)、信用等級評價等信息，其職能僅限于稅務(wù)代理或者稅收籌劃；另一方面，稅務(wù)中介機構(gòu)為了維持其運作，獲得經(jīng)濟利益，不惜一切手段拉攏客戶，甚至與納稅人一道“鉆法律空子”“打擦邊球”。
（二）我國稅收信用問題的原因分析
1.納稅意識缺乏
稅收的本質(zhì)上是財富的再分配，但由于稅收具有無償性，同時稅收用于公共產(chǎn)品而為納稅人帶來的福利并非“立竿見影”，再加上失信行為在社會上會被認(rèn)為具有一定的“社會關(guān)系”，從而導(dǎo)致納稅意識不強，成為納稅人信用缺失的直接原因。
2.信息不對稱
信息不對稱是各涉稅主體尤其是征納雙方信用缺失的最重要原因。納稅人對自己的收支情況十分了解，是信息的優(yōu)勢一方，但與此同時，也是稅收法律法規(guī)的信息弱勢者，而征稅人是稅收政策和稅收法律法規(guī)的信息優(yōu)勢者，同時也是納稅人基本經(jīng)營情況信息的弱勢者。嚴(yán)重的信息雙向不對稱容易導(dǎo)致征納稅收信用的缺失。
用稅信用的缺失也與信息不對稱有極大的關(guān)系，一些地方政府雖然按照相關(guān)規(guī)定公開政務(wù)、公開財政資金的使用，但把更多財政資金用于見效快的產(chǎn)業(yè)和項目上，而對于教育、醫(yī)療、養(yǎng)老等與納稅人福利息息相關(guān)的方面則顯得投入不足，進而產(chǎn)生用稅的信用缺失。
相對于征稅人，稅務(wù)中介機構(gòu)更愿意與納稅人“合謀”。納稅人將經(jīng)營管理信息與稅務(wù)中介機構(gòu)共享，從而方便稅務(wù)中介機構(gòu)進行稅務(wù)代理和稅收籌劃，納稅人甚至采取不正當(dāng)?shù)氖侄巫鞒錾娑愡`法犯罪行為，破壞稅務(wù)中介機構(gòu)的相對獨立性，而作為征稅人的稅務(wù)機關(guān)對這些信息不甚了解，最終會引發(fā)稅務(wù)中介的稅收信用缺失。
3.稅收失信成本偏低
稅收失信成本具體包括法律成本、經(jīng)濟成本和道德成本。就目前而言，我國稅收失信成本缺乏嚴(yán)格的懲戒手段，雖然國家稅務(wù)總局實施了企業(yè)信用等級評價制度和“黑名單”制度，還與34個部門聯(lián)合簽署《關(guān)于對重大稅收違法案件當(dāng)事人實施聯(lián)合懲戒措施的合作備忘錄（2016版）》（發(fā)改財金〔2016〕2798號），納稅人的涉稅違法成本確實加大。但是，使用這些手段提高的是納稅人失信帶來的經(jīng)濟成本和道德成本，在法律成本方面尚待加強，在這樣的情況下，納稅人還是會考慮其偷逃稅款給自己帶來的收益是否大于損失，而且存在涉稅違法行為不會被稽查覆蓋的僥幸心理，稅收失信問題仍然沒有得以根治。
三、大數(shù)據(jù)背景下的稅收信用博弈分析
（一）稅收信用博弈的參與人
一個博弈模型的建立需要滿足幾個要素，分別是參與人、信息、戰(zhàn)略選擇、行動和結(jié)果，很顯然，稅收信用相關(guān)活動滿足這幾個要素。本文以征稅人和納稅人作為參與人建立模型，暫不考慮稅務(wù)中介和用稅人，主要基于以下的考慮：稅務(wù)中介主要通過專業(yè)化財稅服務(wù)和代理業(yè)務(wù)節(jié)約企業(yè)的納稅成本，并在一定程度上幫助政府降低稅收服務(wù)的征收成本，其受到大數(shù)據(jù)環(huán)境影響的效應(yīng)不是十分顯著。同時，稅務(wù)中介并不直接改變納稅人和征稅人的策略，因此在建模過程中，本文簡化了這一主體的作用?，F(xiàn)實經(jīng)濟中，征稅主要通過稅務(wù)部門實現(xiàn)，用稅主要通過財政部門完成，無論是稅務(wù)部門還是財政部門，都是政府的職能機構(gòu)，是政府行使行政權(quán)力的途徑，為實現(xiàn)政府行政目標(biāo)服務(wù)，因此具有統(tǒng)一的發(fā)展目標(biāo)和利益追求。由于本文重點分析稅收大數(shù)據(jù)的影響，于是將模型進一步簡化，將征稅人和用稅人統(tǒng)一成為“政府”，并作為稅收活動參與人之一。
（二）稅收信用模型的建立
模型設(shè)定參與人1為政府，以x?[0,1]的稽查概率對納稅人稅收申報的真實性進行稽查。當(dāng)x=0時，政府不對納稅人稅收申報的真實情況進行稽查；x=1時，政府一定對納稅人的稅收申報真實狀況進行稽查。
模型設(shè)定參與人2為納稅人，以y?[0,1]的報稅比例對實際收入進行申報。y=0表示納稅人對自己的收入完全瞞報，不需要進行任何納稅；y=1表示納稅人如實申報自己的收入。
1.基本模型
假設(shè)R為納稅人實際收入，a為當(dāng)?shù)卣恼鞫惐嚷剩炊惵剩?，那么納稅人的報稅收入為yR，應(yīng)繳稅額為aR，實繳稅額為ayR。假設(shè)政府的稽查成本為c；政府在發(fā)現(xiàn)納稅人虛假報稅的情況下，對未報稅收入收取罰金的系數(shù)為n（n>1）。那么，若政府開展稽查工作，則其支付函數(shù)為ayR+an(1-y)R-c-aR；若政府未開展稽查工作，則其支付函數(shù)為ayR-aR。
故政府的平均支付函數(shù)為：

  其經(jīng)濟學(xué)含義是，當(dāng)納稅人應(yīng)稅收入申報比例時，政府對納稅人的稅收申報真實情況進行稽查；當(dāng)納稅人應(yīng)稅收入申報比例時，政府對納稅人稅收申報的真實情況不進行稽查；當(dāng)納稅人應(yīng)稅收入申報比例時，政府以隨機的概率對納稅人稅收申報真實情況進行稽查，既存在政府對納稅人進行百分之一百的稽查概率，也存在政府對納稅人不進行任何稽查的可能。
同理，若政府開展稽查工作，則納稅人的支付函數(shù)為aR-aRy-na(1-y)R；若政府不開展稽查工作，則納稅人的支付函數(shù)為aR-ayR。故納稅人的平均支付函數(shù)為：

  其經(jīng)濟學(xué)含義是，當(dāng)政府稽查概率時，納稅人完全按照自己實際收入進行稅收申報；當(dāng)政府稽查概率時，納稅人瞞報自己的收入，不繳納任何稅款；當(dāng)政府稽查概率時，納稅人隨機選擇自己實際收入的申報比例，既存在如實納稅的可能，也存在逃稅漏稅的可能。

  從納什均衡的求解可以看出，該博弈不存在純策略均衡，而是形成了一個混合策略均衡，政府和納稅人會根據(jù)對方的策略選擇一個對自身最有利的行動策略。在當(dāng)前經(jīng)濟條件下，政府會依據(jù)逃稅懲戒強度選擇最優(yōu)的稽查概率，懲戒強度越大，震懾力越強，納稅人面臨高昂的懲罰成本，行動上會謹(jǐn)慎選擇避稅行為，因此政府可降低稽查比例（概率）。懲戒強度高時，納稅人會通過提高報稅比例，降低稽查懲罰風(fēng)險。此外政府的稽查成本也影響著納稅人的決策，由于博弈是在完全信息條件下進行，納稅人知道政府的稅收稽查成本，因此政府稽查成本越高，納稅人越傾向于減少稅收申報，提高自身利益。

  如圖1所示，x軸為政府稽查概率，y軸為納稅人收入申報比例，均處于[0,1]的區(qū)間范圍之內(nèi)。實線為政府的平均支付函數(shù)，虛線為納稅人的平均支付函數(shù)，兩條線的交點為納什均衡點。

  2.考慮稅收大數(shù)據(jù)因素的博弈模型
大數(shù)據(jù)具有大量、真實、高效等特征。政府可以通過大數(shù)據(jù)技術(shù)，獲取大量納稅人應(yīng)稅信息，比如納稅人的收入、工作單位、當(dāng)?shù)仄骄べY等，分析出一個地區(qū)應(yīng)該繳納的稅收總額等，進而達到了降低人力成本、物力成本和時間成本的效果。
考慮到大數(shù)據(jù)技術(shù)對于政府運行成本降低的影響，現(xiàn)將模型改進如下。結(jié)合經(jīng)濟學(xué)的邊際效用遞減理論，假設(shè)在其他條件不變的情況下，隨著政府稽查概率的不斷提高，稽查成本有一定程度的降低，但隨著稽查概率繼續(xù)不斷提高，對稅務(wù)稽查的投入也在加大，不可避免地會導(dǎo)致其獲得的收益有所下降。故將原模型的成本函數(shù)改為，在計算平均支付函數(shù)時，，意味著在時，稽查成本是稽查概率的減函數(shù)，在時，稽查成本是稽查概率的增函數(shù)，更加符合經(jīng)濟學(xué)邊際效用遞減的原理和現(xiàn)實情況。
因此，考慮稅收大數(shù)據(jù)因素下的政府支付函數(shù)為：若政府開展稽查工作，則其支付函數(shù)為若政府不開展稽查工作，則其支付函數(shù)為ayR-aR。
故政府的平均支付函數(shù)為：


  如圖2所示，x軸為政府稽查概率，y軸為納稅人收入申報比例，均處于[0,1]的區(qū)間范圍之內(nèi)。實線為政府的平均支付函數(shù)圖像，虛線為納稅人的平均支付函數(shù)圖像，兩條線的交點為納什均衡點。



四、大數(shù)據(jù)背景下我國稅收信用建設(shè)的政策建議
（一）完善現(xiàn)有涉稅法律法規(guī)制度，形成系統(tǒng)化的稅收信用法律體系
要建立信用體系，必須用法制的手段進行嚴(yán)格約束。信用立法迫在眉睫，只有在完備且系統(tǒng)的法制條件下，公民的信用管理才能從道德層面的約束上升到制度層面的制度規(guī)范。誠信原則一直是我國民法的一項基本原則，2020年通過的《中華人民共和國民法典》將人格權(quán)獨立成編，成為民法典的最大亮點之一，也成為我國信用建設(shè)的基礎(chǔ)法律。稅收信用問題的凸顯在呼喚稅收信用立法，大數(shù)據(jù)時代關(guān)于涉稅數(shù)據(jù)采集和共享方面的法律亟須明確，應(yīng)賦予稅務(wù)機關(guān)在數(shù)據(jù)采集和使用方面的權(quán)力，明確涉稅數(shù)據(jù)提供方對其資質(zhì)以及提供數(shù)據(jù)的真實有效性負有法律責(zé)任，同時要對提供虛假數(shù)據(jù)和數(shù)據(jù)造假行為進行法律制裁。此外，本文也建議完善涉稅數(shù)據(jù)安全方面的法律法規(guī)，規(guī)定數(shù)據(jù)所有者、使用者的數(shù)據(jù)安全責(zé)任及義務(wù)，進一步明確涉稅數(shù)據(jù)在使用時的規(guī)則和審批權(quán)限。
（二）構(gòu)建涉稅信息大數(shù)據(jù)庫，最大程度上解決信息不對稱問題
在法律體系不斷完善的前提下，構(gòu)建一個綜合性的涉稅信用信息大數(shù)據(jù)庫愈發(fā)變得重要。該大數(shù)據(jù)庫需要從國家層面協(xié)調(diào)各行各業(yè)，依托互聯(lián)網(wǎng)和大數(shù)據(jù)技術(shù)，整合全社會的綜合數(shù)據(jù)，形成各部門之間信息自由交換的狀態(tài)，從海量動態(tài)信息數(shù)據(jù)中自動篩選涉稅數(shù)據(jù)，利用納稅人唯一的社會統(tǒng)一信用代碼（納稅人識別號），及時掌握其生產(chǎn)經(jīng)營狀況及財務(wù)收支情況。利用大數(shù)據(jù)庫改變對征稅人的考核辦法，考核指標(biāo)由單一的“完成稅收任務(wù)”改為加上流程考核、執(zhí)法考核、征稅成本考核等綜合考核體系，有效指引征稅人依法高效征稅。同時通過大數(shù)據(jù)庫，充分發(fā)揮各級人民代表大會和政府對征稅人的監(jiān)督職能，對執(zhí)法過程中的違紀(jì)違法行為及時制止并給予警示。此外，對于用稅人和稅務(wù)中介機構(gòu)，構(gòu)建涉稅大數(shù)據(jù)庫也能充分發(fā)揮其監(jiān)督功能。稅務(wù)中介的有關(guān)數(shù)據(jù)也在大數(shù)據(jù)庫中充分體現(xiàn)，可基于大數(shù)據(jù)庫形成一套科學(xué)的稅務(wù)中介評價體系，引導(dǎo)稅務(wù)中介機構(gòu)合法合規(guī)開展業(yè)務(wù)。
（三）完善現(xiàn)有稅收信用評價體系，建立相對合理的獎懲機制
2018年1月，《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅信用評價有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第8號）明確新增設(shè)了納稅信用“M”級，從原來的A、B、C、D四級變成了現(xiàn)在普遍應(yīng)用的A、B、M、C、D五級評價，稅收信用評價的分級分類管理以及近年來多管齊下的獎懲機制，使得納稅人失信成本逐步增加，對稅收信用的改善有良好的推動作用，但現(xiàn)有評價體系還需要有以下改進。首先，要將稅收評價體系和獎懲機制上升到一定的法律層級，目前實行的聯(lián)合協(xié)同如“備忘錄”“銀稅互動”等拓寬了A級納稅人獎勵和D級納稅人懲罰的覆蓋領(lǐng)域，但這些制度法律效能較低。其次，應(yīng)逐步實施、完善稅收信用評價報告制度，稅務(wù)機關(guān)定期公示每個等級的納稅人名單，將信用評價結(jié)果和失信行為以報告的形式告知，進而有利于納稅人及時審視、改進自己的涉稅行為。最后，建議通過簡化申報納稅程序、降低稽查頻率等措施切實減輕A等級納稅人的納稅成本，同時對于D等級的納稅人，給予更大力度和更大范圍的“處處受限”，引導(dǎo)其未來依法納稅，增加納稅遵從度，提高稅收信用。
END

作者單位：吉林財經(jīng)大學(xué)稅務(wù)學(xué)院，吉林大學(xué)數(shù)學(xué)學(xué)院
（本文刊載于《國際稅收》2021年第1期）