【2019年07月31日】國(guó)際工程EPC設(shè)備合同分拆，就沒(méi)有稅收風(fēng)險(xiǎn)了嗎？

目前很多中國(guó)稅務(wù)專業(yè)中介都曾做過(guò)這樣的國(guó)際稅收籌劃方案，將國(guó)際工程EPC模式下的設(shè)備采購(gòu)部分做了合同分拆，他們將設(shè)備部分做了離岸和在岸的形式分拆。其基本稅理是：設(shè)備是一個(gè)純粹的國(guó)際貨物貿(mào)易，在東道國(guó)（項(xiàng)目所在國(guó)的在岸部分）只有關(guān)稅和進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅的影響，再無(wú)其他稅收的影響。而現(xiàn)實(shí)中，東道國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于EPC設(shè)備部分只做單純的進(jìn)口貨物（設(shè)備）銷售判定嗎? 就不再與在東道國(guó)內(nèi)的工程服務(wù)相關(guān)聯(lián)嗎？換言之，EPC項(xiàng)目的簽約方和總承包方（一般是中國(guó)集團(tuán)總公司或母公司）在東道國(guó)就沒(méi)有構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)（PE）的風(fēng)險(xiǎn)嗎？東道國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)是否還會(huì)對(duì)中國(guó)母公司核定征收企業(yè)所得稅和相關(guān)的增值稅？

殘酷的現(xiàn)實(shí)是：上述設(shè)備合同分拆的稅務(wù)籌劃方案在俄羅斯，印度，馬來(lái)西亞，印度尼西亞，越南，埃及等很多國(guó)家都不被當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可，而是被判斷中國(guó)母公司在東道國(guó)構(gòu)成PE，進(jìn)而對(duì)設(shè)備合同部分金額核定征收相應(yīng)的企業(yè)所得稅和流轉(zhuǎn)稅（如增值稅）。

筆者對(duì)此問(wèn)題，嘗試做如下探討，以供相關(guān)“走出去”國(guó)際工程施工企業(yè)參考。

一般來(lái)看，東道國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)不予征稅的國(guó)際交易是對(duì)純粹提供貨物（設(shè)備）銷售，不涉及在東道國(guó)到岸后的相關(guān)服務(wù)。因貨物責(zé)任，有關(guān)成本及其風(fēng)險(xiǎn)在東道國(guó)港口或港口前已移轉(zhuǎn)，如國(guó)際貿(mào)易術(shù)語(yǔ)是C組或F組術(shù)語(yǔ)，而不附帶任何其他在東道歐境內(nèi)發(fā)生的相關(guān)服務(wù)。

上述稅務(wù)中介的稅收籌劃將設(shè)備合同做了形式上的分拆，但是，在東道國(guó)屢屢受到挑戰(zhàn)，一個(gè)根本原因是：在國(guó)際工程EPC模式下，設(shè)備部分不可能是單純的國(guó)際貨物貿(mào)易行為，即貨物一進(jìn)入東道國(guó)就立刻實(shí)現(xiàn)銷售和交付。該設(shè)備在東道國(guó)報(bào)關(guān)，清關(guān)后，仍與后續(xù)的增值服務(wù)相關(guān)聯(lián)。比如設(shè)備的倉(cāng)儲(chǔ)，運(yùn)輸及送達(dá)到業(yè)主指定的現(xiàn)場(chǎng)等，一般使用DDP貿(mào)易術(shù)語(yǔ)。設(shè)備到達(dá)現(xiàn)場(chǎng)以后，還涉及到后續(xù)的安裝，組裝，配置，調(diào)試，驗(yàn)收等，最后是以“交鑰匙”方式交付給業(yè)主。簡(jiǎn)言之，在國(guó)際工程EPC模式下，設(shè)備的采購(gòu)，銷售與在東道國(guó)的工程服務(wù)直接相關(guān)，密不可分，是一個(gè)整體和集合的價(jià)值鏈。另外一個(gè)根本的原因是：EPC合同簽約方以總承包方（中國(guó)母公司）與東道國(guó)業(yè)主的相關(guān)合同在法律上是最高效力的，往往因其項(xiàng)目金額巨大，需要東道國(guó)以國(guó)家信用擔(dān)保貸款。因其影響長(zhǎng)遠(yuǎn)，涉及社會(huì)經(jīng)濟(jì)民生，其項(xiàng)目需要東道國(guó)最高立法機(jī)關(guān)或行政機(jī)關(guān)審批和通過(guò)。而稅務(wù)中介籌劃的設(shè)備分拆合同往往是應(yīng)對(duì)稅務(wù)征管和稽查上的形式合同，這種設(shè)備分拆合同或在岸分包合同往往是以總承包合同的補(bǔ)遺，附件或是給業(yè)主備案的形式體現(xiàn)，其法律效力是從屬于中國(guó)母公司與東道國(guó)業(yè)主之間所簽署的主合同或總包合同的，中國(guó)母公司對(duì)東道國(guó)業(yè)主總的終極法律義務(wù)和責(zé)任并沒(méi)有因?yàn)楹贤植鸹蚍职匀晦D(zhuǎn)嫁到相關(guān)第三方（分包方）。國(guó)際工程EPC商業(yè)模式的整體性和總承包方最高法律責(zé)任的這兩個(gè)特點(diǎn)非常重要，其造成了稅收籌劃中設(shè)備分拆的法律瑕疵，也給與了東道國(guó)力爭(zhēng)征稅的稅理。由此，東道國(guó)往往根據(jù)與中國(guó)的雙邊稅收協(xié)定或其國(guó)內(nèi)稅法，判斷設(shè)備銷售的中國(guó)母公司在東道國(guó)當(dāng)?shù)貥?gòu)成PE，進(jìn)而核定征稅企業(yè)所得稅和流轉(zhuǎn)稅。

根據(jù)以往的實(shí)際案例，在下面的貿(mào)易模式下，中國(guó)母公司在東道國(guó)的PE風(fēng)險(xiǎn)最大。即中國(guó)簽約方和總承包方（中國(guó)母公司）與東道國(guó)業(yè)主簽約，但是國(guó)際貿(mào)易術(shù)語(yǔ)是DDP。中國(guó)母公司委托其當(dāng)?shù)氐捻?xiàng)目公司或子公司負(fù)責(zé)清關(guān)及后續(xù)的增值服務(wù)，而不是與其當(dāng)?shù)毓竞炇鹭浳铮ㄔO(shè)備）銷售合同，形成貨物的買斷關(guān)系。在這種模式下。中國(guó)母公司很容易被東道國(guó)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)判定構(gòu)成PE。進(jìn)而就整個(gè)設(shè)備合同金額核定征收相關(guān)的企業(yè)所得稅和增值稅。

由此，筆者認(rèn)為：在國(guó)際工程EPC模式下，總的承包合同不分拆，風(fēng)險(xiǎn)最大，設(shè)備部分即便是分拆，仍有一定的稅收風(fēng)險(xiǎn)，但是對(duì)設(shè)備部分和當(dāng)?shù)赝两ú糠忠欢ㄒM(jìn)行合理，合法的分拆，要提前預(yù)設(shè)東道國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)分享一部分設(shè)備價(jià)值的稅收利益，這樣才能主動(dòng)，積極地應(yīng)對(duì)稅收風(fēng)險(xiǎn)，才能合理預(yù)估EPC項(xiàng)目在東道國(guó)的稅負(fù)和利潤(rùn)。
作者梁紅星系“一帶一路”資深國(guó)際稅收實(shí)務(wù)專家，曾先后在新疆自治區(qū)烏魯木齊市稅務(wù)局涉外分局、財(cái)政部稅政司國(guó)際處、德勤、惠普、卡夫，華為和葛洲壩國(guó)際從事涉外稅務(wù)工作，具有10多年在海外實(shí)踐工作和全球稅務(wù)管理的經(jīng)驗(yàn)。現(xiàn)任中國(guó)國(guó)際商會(huì)“一帶一路”工作組副組長(zhǎng)，《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》大企業(yè)&國(guó)際版特聘撰稿人。北京稅海之星稅務(wù)咨詢有限公司創(chuàng)始人，越南胡志明市財(cái)稅咨詢事務(wù)所合伙人。