國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第35號(hào) | 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理辦法》的公告

國(guó)家稅務(wù)總局

關(guān)于發(fā)布《非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理辦法》的公告

國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第35號(hào)

為深化“放管服”改革，進(jìn)一步優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境，提高非居民納稅人享受協(xié)定待遇的便捷性，國(guó)家稅務(wù)總局制定了《非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理辦法》，現(xiàn)予發(fā)布，自2020年1月1日起施行。

特此公告。

附件：非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表

國(guó)家稅務(wù)總局
2019年10月14日

非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理辦法

第一章 總則

第一條 為執(zhí)行中華人民共和國(guó)政府簽署的避免雙重征稅協(xié)定（以下簡(jiǎn)稱“稅收協(xié)定”）和國(guó)際運(yùn)輸協(xié)定稅收條款，規(guī)范非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理，根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱“企業(yè)所得稅法”）及其實(shí)施條例、《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》及其實(shí)施條例、《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（以下簡(jiǎn)稱“稅收征管法”）及其實(shí)施細(xì)則（以下統(tǒng)稱“國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定”）的有關(guān)規(guī)定，制定本辦法。

第二條 在中國(guó)境內(nèi)發(fā)生納稅義務(wù)的非居民納稅人需要享受協(xié)定待遇的，適用本辦法。

第三條 非居民納稅人享受協(xié)定待遇，采取“自行判斷、申報(bào)享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡姆绞睫k理。非居民納稅人自行判斷符合享受協(xié)定待遇條件的，可在納稅申報(bào)時(shí)，或通過扣繳義務(wù)人在扣繳申報(bào)時(shí)，自行享受協(xié)定待遇，同時(shí)按照本辦法的規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查，并接受稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理。

第四條 本辦法所稱非居民納稅人，是指按照稅收協(xié)定居民條款規(guī)定應(yīng)為締約對(duì)方稅收居民的納稅人。

本辦法所稱協(xié)定包括稅收協(xié)定和國(guó)際運(yùn)輸協(xié)定。國(guó)際運(yùn)輸協(xié)定包括中華人民共和國(guó)政府簽署的航空協(xié)定、海運(yùn)協(xié)定、道路運(yùn)輸協(xié)定、汽車運(yùn)輸協(xié)定、互免國(guó)際運(yùn)輸收入稅收協(xié)議或換函以及其他關(guān)于國(guó)際運(yùn)輸?shù)膮f(xié)定。

本辦法所稱協(xié)定待遇，是指按照協(xié)定可以減輕或者免除按照國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)履行的企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅納稅義務(wù)。

本辦法所稱扣繳義務(wù)人，是指按國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定，對(duì)非居民納稅人來源于中國(guó)境內(nèi)的所得負(fù)有扣繳稅款義務(wù)的單位或個(gè)人，包括法定扣繳義務(wù)人和企業(yè)所得稅法規(guī)定的指定扣繳義務(wù)人。

本辦法所稱主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，是指按國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定，對(duì)非居民納稅人在中國(guó)的納稅義務(wù)負(fù)有征管職責(zé)的稅務(wù)機(jī)關(guān)。

第二章 協(xié)定適用和納稅申報(bào)

第五條 非居民納稅人自行申報(bào)的，自行判斷符合享受協(xié)定待遇條件且需要享受協(xié)定待遇，應(yīng)在申報(bào)時(shí)報(bào)送《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》（見附件），并按照本辦法第七條的規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查。

第六條 在源泉扣繳和指定扣繳情況下，非居民納稅人自行判斷符合享受協(xié)定待遇條件且需要享受協(xié)定待遇的，應(yīng)當(dāng)如實(shí)填寫《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》，主動(dòng)提交給扣繳義務(wù)人，并按照本辦法第七條的規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查。

扣繳義務(wù)人收到《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》后，確認(rèn)非居民納稅人填報(bào)信息完整的，依國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定和協(xié)定規(guī)定扣繳，并如實(shí)將《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》作為扣繳申報(bào)的附表報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

非居民納稅人未主動(dòng)提交《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》給扣繳義務(wù)人或填報(bào)信息不完整的，扣繳義務(wù)人依國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定扣繳。 

第七條 本辦法所稱留存?zhèn)洳橘Y料包括：

（一）由協(xié)定締約對(duì)方稅務(wù)主管當(dāng)局開具的證明非居民納稅人取得所得的當(dāng)年度或上一年度稅收居民身份的稅收居民身份證明；享受稅收協(xié)定國(guó)際運(yùn)輸條款或國(guó)際運(yùn)輸協(xié)定待遇的，可用能夠證明符合協(xié)定規(guī)定身份的證明代替稅收居民身份證明；

（二）與取得相關(guān)所得有關(guān)的合同、協(xié)議、董事會(huì)或股東會(huì)決議、支付憑證等權(quán)屬證明資料；

（三）享受股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)條款協(xié)定待遇的，應(yīng)留存證明“受益所有人”身份的相關(guān)資料；

（四）非居民納稅人認(rèn)為能夠證明其符合享受協(xié)定待遇條件的其他資料。

第八條 非居民納稅人對(duì)《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》填報(bào)信息和留存?zhèn)洳橘Y料的真實(shí)性、準(zhǔn)確性、合法性承擔(dān)法律責(zé)任。

第九條 非居民納稅人發(fā)現(xiàn)不應(yīng)享受而享受了協(xié)定待遇，并少繳或未繳稅款的，應(yīng)當(dāng)主動(dòng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)補(bǔ)稅。

第十條 非居民納稅人可享受但未享受協(xié)定待遇而多繳稅款的，可在稅收征管法規(guī)定期限內(nèi)自行或通過扣繳義務(wù)人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳稅款，同時(shí)提交本辦法第七條規(guī)定的資料。

主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自接到非居民納稅人或扣繳義務(wù)人退還多繳稅款申請(qǐng)之日起30日內(nèi)查實(shí)，對(duì)符合享受協(xié)定待遇條件的多繳稅款辦理退還手續(xù)。

第十一條 非居民納稅人享受協(xié)定待遇留存?zhèn)洳橘Y料應(yīng)按照稅收征管法及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定的期限保存。

第三章 稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理

第十二條 各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)非居民納稅人享受協(xié)定待遇開展后續(xù)管理，準(zhǔn)確執(zhí)行協(xié)定，防范協(xié)定濫用和逃避稅風(fēng)險(xiǎn)。

第十三條 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在后續(xù)管理時(shí)，可要求非居民納稅人限期提供留存?zhèn)洳橘Y料。

主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在后續(xù)管理或稅款退還查實(shí)工作過程中，發(fā)現(xiàn)依據(jù)本辦法第七條規(guī)定的資料不足以證明非居民納稅人符合享受協(xié)定待遇條件，或非居民納稅人存在逃避稅嫌疑的，可要求非居民納稅人或扣繳義務(wù)人限期提供相關(guān)資料并配合調(diào)查。

第十四條 本辦法規(guī)定的資料原件為外文文本的，按照主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供時(shí)，應(yīng)當(dāng)附送中文譯本，并對(duì)中文譯本的準(zhǔn)確性和完整性負(fù)責(zé)。

非居民納稅人、扣繳義務(wù)人可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供資料復(fù)印件，但是應(yīng)當(dāng)在復(fù)印件上標(biāo)注原件存放處，加蓋報(bào)告責(zé)任人印章或簽章。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求報(bào)驗(yàn)原件的，應(yīng)報(bào)驗(yàn)原件。

第十五條 非居民納稅人、扣繳義務(wù)人應(yīng)配合主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行非居民納稅人享受協(xié)定待遇的后續(xù)管理與調(diào)查。非居民納稅人、扣繳義務(wù)人均未按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供相關(guān)資料，或逃避、拒絕、阻撓稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行后續(xù)調(diào)查，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)無法查實(shí)其是否符合享受協(xié)定待遇條件的，應(yīng)視為不符合享受協(xié)定待遇條件。

第十六條 非居民納稅人不符合享受協(xié)定待遇條件而享受了協(xié)定待遇且未繳或少繳稅款的，除因扣繳義務(wù)人未按本辦法第六條規(guī)定扣繳申報(bào)外，視為非居民納稅人未按照規(guī)定申報(bào)繳納稅款，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)依法追繳稅款并追究非居民納稅人延遲納稅責(zé)任。在扣繳情況下，稅款延遲繳納期限自扣繳申報(bào)享受協(xié)定待遇之日起計(jì)算。

第十七條 扣繳義務(wù)人未按本辦法第六條規(guī)定扣繳申報(bào)，或者未按本辦法第十三條規(guī)定提供相關(guān)資料，發(fā)生不符合享受協(xié)定待遇條件的非居民納稅人享受協(xié)定待遇且未繳或少繳稅款情形的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)有關(guān)規(guī)定追究扣繳義務(wù)人責(zé)任，并責(zé)令非居民納稅人限期繳納稅款。

第十八條 依據(jù)企業(yè)所得稅法第三十九條規(guī)定，非居民納稅人未依法繳納稅款的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以從該非居民納稅人在中國(guó)境內(nèi)其他收入項(xiàng)目的支付人應(yīng)付的款項(xiàng)中，追繳該非居民納稅人的應(yīng)納稅款。

第十九條 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在后續(xù)管理或稅款退還查實(shí)工作過程中，發(fā)現(xiàn)不能準(zhǔn)確判定非居民納稅人是否可以享受協(xié)定待遇的，應(yīng)當(dāng)向上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告；需要啟動(dòng)相互協(xié)商或情報(bào)交換程序的，按有關(guān)規(guī)定啟動(dòng)相應(yīng)程序。

第二十條 本辦法第十條所述查實(shí)時(shí)間不包括非居民納稅人或扣繳義務(wù)人補(bǔ)充提供資料、個(gè)案請(qǐng)示、相互協(xié)商、情報(bào)交換的時(shí)間。稅務(wù)機(jī)關(guān)因上述原因延長(zhǎng)查實(shí)時(shí)間的，應(yīng)書面通知退稅申請(qǐng)人相關(guān)決定及理由。

第二十一條 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在后續(xù)管理過程中，發(fā)現(xiàn)需要適用稅收協(xié)定主要目的測(cè)試條款或國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定中的一般反避稅規(guī)則的，適用一般反避稅相關(guān)規(guī)定。

第二十二條 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)非居民納稅人不當(dāng)享受協(xié)定待遇情況建立信用檔案，并采取相應(yīng)后續(xù)管理措施。

第四章 附則

第二十三條 協(xié)定與本辦法規(guī)定不同的，按協(xié)定執(zhí)行。

第二十四條 非居民納稅人需要享受內(nèi)地與香港、澳門特別行政區(qū)簽署的避免雙重征稅安排待遇的，按照本公告執(zhí)行。

第二十五條 本辦法自2020年1月1日起施行?！斗蔷用窦{稅人享受稅收協(xié)定待遇管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第60號(hào)發(fā)布，國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第31號(hào)修改）同時(shí)廢止。

鏈接：http://www.chinatax.gov.cn/china ... 138275/content.html

關(guān)于《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理辦法〉的公告》的解讀

2019年10月30日 來源：國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳

近日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理辦法》（簡(jiǎn)稱“新辦法”），對(duì)原《非居民納稅人享受稅收協(xié)定待遇管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第60號(hào)發(fā)布，國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第31號(hào)修改，簡(jiǎn)稱“原辦法”）予以修訂，將非居民納稅人享受協(xié)定待遇資料由申報(bào)時(shí)報(bào)送改為留存?zhèn)洳椤，F(xiàn)解讀如下：

一、修訂背景是什么？

2009年，稅務(wù)總局全面建立了以審批為主的非居民享受協(xié)定待遇程序。2015年，根據(jù)“放管服”改革和優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境的要求，稅務(wù)總局發(fā)布了原辦法，取消非居民享受協(xié)定待遇的審批，規(guī)定非居民納稅人在申報(bào)時(shí)自行享受協(xié)定待遇，同時(shí)按要求向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送資料，并接受稅務(wù)機(jī)關(guān)的后續(xù)管理。

為深化“放管服”改革，進(jìn)一步優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境，提高非居民納稅人享受協(xié)定待遇的便捷性，稅務(wù)總局修訂了原辦法，將非居民納稅人享受協(xié)定待遇資料由申報(bào)時(shí)報(bào)送改為留存?zhèn)洳椤?/strong>

二、修訂的主要內(nèi)容有哪些？

一是將非居民納稅人享受協(xié)定待遇資料由申報(bào)時(shí)報(bào)送改為留存?zhèn)洳?；二是大幅度?jiǎn)化非居民納稅人應(yīng)填報(bào)的報(bào)表；三是厘清非居民納稅人和扣繳義務(wù)人的責(zé)任。

三、修訂后，非居民納稅人如何享受協(xié)定待遇？

修訂后的非居民納稅人享受協(xié)定待遇程序?yàn)椋悍蔷用窦{稅人享受協(xié)定待遇，采取“自行判斷、申報(bào)享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡姆绞睫k理。具體為：

非居民納稅人自行申報(bào)的，自行判斷符合享受協(xié)定待遇條件且需要享受協(xié)定待遇，應(yīng)在申報(bào)時(shí)報(bào)送《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》，并按照本辦法第七條的規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查。

在源泉扣繳和指定扣繳情況下，非居民納稅人自行判斷符合享受協(xié)定待遇條件且需要享受協(xié)定待遇的，應(yīng)當(dāng)如實(shí)填寫《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》，主動(dòng)提交給扣繳義務(wù)人，并按照本辦法第七條的規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查。

需要提醒的是，不論是自行申報(bào)還是扣繳申報(bào)，均由非居民納稅人歸集和留存相關(guān)資料備查。

四、非居民納稅人需要填報(bào)的報(bào)表作何簡(jiǎn)化？

原辦法規(guī)定的報(bào)表共10張，非居民納稅人根據(jù)需要享受協(xié)定待遇情況填報(bào)其中兩張。兩張報(bào)表內(nèi)容詳實(shí)，能幫助非居民納稅人判斷是否符合享受協(xié)定待遇的條件，但同時(shí)產(chǎn)生一定填報(bào)負(fù)擔(dān)。為減輕非居民納稅人填報(bào)負(fù)擔(dān)，本次修訂大幅度簡(jiǎn)化了報(bào)表。簡(jiǎn)化后的報(bào)表僅1張，且內(nèi)容少，易填報(bào)。非居民納稅人僅需填報(bào)名稱、聯(lián)系方式等基本信息，并作出聲明即可。

非居民納稅人如有需要，仍可參照原辦法規(guī)定的報(bào)表，判斷是否符合享受協(xié)定待遇條件。

五、如何理解非居民納稅人需要作出的聲明？

非居民納稅人需要作出的聲明包括以下四方面：

第一，稅收居民身份，即根據(jù)締約對(duì)方法律法規(guī)和稅收協(xié)定居民條款為締約對(duì)方稅收居民。如果根據(jù)締約對(duì)方法律法規(guī)為締約對(duì)方稅收居民，但根據(jù)稅收協(xié)定居民條款為我國(guó)稅收居民，不符合享受協(xié)定待遇條件。

第二，相關(guān)安排和交易的主要目的不是為了獲取稅收協(xié)定待遇。根據(jù)稅收協(xié)定主要目的測(cè)試條款或國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定中的一般反避稅規(guī)則，如果相關(guān)安排和交易的主要目的為獲取稅收協(xié)定待遇，則不能享受協(xié)定待遇。

第三，自行判斷并承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。非居民納稅人如果判斷有誤，不符合享受協(xié)定待遇條件而享受了協(xié)定待遇，將承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。

第四，按規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查，接受稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理。非居民納稅人未按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供留存?zhèn)洳橘Y料及其他補(bǔ)充資料，或逃避、拒絕、阻撓稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行后續(xù)調(diào)查，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)無法查實(shí)是否符合享受協(xié)定待遇條件的，應(yīng)將其視為不符合享受協(xié)定待遇條件。

六、扣繳義務(wù)人收到《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》，應(yīng)如何處理？

扣繳義務(wù)人收到《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》后，確認(rèn)非居民納稅人填報(bào)信息完整的，依國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定和協(xié)定規(guī)定扣繳，并如實(shí)將《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》作為扣繳申報(bào)的附表報(bào)送主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。

七、扣繳義務(wù)人未收到《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》，應(yīng)如何處理？

非居民納稅人未主動(dòng)提交《非居民納稅人享受協(xié)定待遇信息報(bào)告表》給扣繳義務(wù)人或填報(bào)信息不完整的，扣繳義務(wù)人依國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定扣繳。

八、非居民納稅人和扣繳義務(wù)人責(zé)任如何劃分？

新辦法進(jìn)一步厘清非居民納稅人和扣繳義務(wù)人的責(zé)任。

非居民納稅人自行判斷是否符合享受協(xié)定待遇條件，符合條件且需要享受協(xié)定待遇的，主動(dòng)向扣繳義務(wù)人提交報(bào)表要求享受協(xié)定待遇。如果非居民納稅人判斷有誤，不符合協(xié)定待遇條件而享受了協(xié)定待遇且未繳或少繳稅款的，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。

扣繳義務(wù)人應(yīng)在收到報(bào)表后確認(rèn)非居民納稅人填報(bào)信息完整，然后按照非居民納稅人要求享受的協(xié)定待遇進(jìn)行扣繳申報(bào)。如果扣繳義務(wù)人未按本辦法第六條規(guī)定扣繳申報(bào)，或者未按本辦法第十三條規(guī)定提供相關(guān)資料，發(fā)生不符合享受協(xié)定待遇條件的非居民納稅人享受協(xié)定待遇且未繳或少繳稅款情形的，扣繳義務(wù)人應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。

九、為什么“非居民納稅人”的定義發(fā)生變化？

原辦法規(guī)定：“非居民納稅人是指按國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定或稅收協(xié)定不屬于中國(guó)稅收居民的納稅人（含非居民企業(yè)和非居民個(gè)人）?！毙罗k法規(guī)定：“非居民納稅人是指按照稅收協(xié)定居民條款規(guī)定應(yīng)為締約對(duì)方稅收居民的納稅人?！?/font>

修訂后的非居民納稅人的定義更為準(zhǔn)確。享受協(xié)定待遇的主體為按照稅收協(xié)定居民條款規(guī)定為締約對(duì)方稅收居民的納稅人，包括兩類，一類是僅為締約對(duì)方稅收居民的納稅人，另外一類是締約對(duì)方稅收居民同時(shí)按我國(guó)稅收法律規(guī)定為我國(guó)稅收居民，但按照稅收協(xié)定居民條款規(guī)定應(yīng)為締約對(duì)方稅收居民的納稅人。

十、能夠證明符合協(xié)定規(guī)定身份的證明指什么？

享受稅收協(xié)定國(guó)際運(yùn)輸條款或國(guó)際運(yùn)輸協(xié)定待遇的，可由能夠證明符合協(xié)定規(guī)定身份的證明代替稅收居民身份證明。比如，有的稅收協(xié)定國(guó)際運(yùn)輸條款規(guī)定：“以船舶或飛機(jī)經(jīng)營(yíng)國(guó)際運(yùn)輸取得的利潤(rùn)，應(yīng)僅在企業(yè)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在的締約國(guó)征稅?！?font color="#ff0000">企業(yè)根據(jù)上述條款享受協(xié)定待遇，可以提供由締約對(duì)方稅務(wù)主管當(dāng)局開具的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地的證明代替稅收居民身份證明。

十一、證明“受益所有人”身份的相關(guān)資料指什么？

享受股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)條款協(xié)定待遇的，應(yīng)留存證明“受益所有人”身份的相關(guān)資料。證明“受益所有人”身份的相關(guān)資料是指《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稅收協(xié)定中“受益所有人”有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第9號(hào)）第七條、第八條規(guī)定的資料。

十二、稅收協(xié)定主要目的測(cè)試條款是什么？

稅收協(xié)定主要目的測(cè)試條款是指稅收協(xié)定中有如下表述或者類似表述的條款：雖有本協(xié)定其他條款的規(guī)定，如果在考慮了所有相關(guān)事實(shí)與情況后，可以合理地認(rèn)定就某項(xiàng)所得獲取本協(xié)定某項(xiàng)優(yōu)惠是直接或間接產(chǎn)生該優(yōu)惠的安排或交易的主要目的之一，則不應(yīng)對(duì)該項(xiàng)所得給予該優(yōu)惠，除非能夠證明在此種情形下給予該優(yōu)惠符合本協(xié)定相關(guān)規(guī)定的宗旨和目的。

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天津稅務(wù) 國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第35號(hào)

【特別關(guān)注】國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第35 號(hào)：《非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理辦法》五大問題解讀

原標(biāo)題：關(guān)于制發(fā)《非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理辦法》的主要考慮

來源：《國(guó)際稅收》2020年第1期  作者：王增光  作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)際稅務(wù)司

2019 年10 月，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了《非居民納稅人享受協(xié)定待遇管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第35 號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“新辦法”），對(duì)2015 年8 月發(fā)布的《非居民納稅人享受稅收協(xié)定待遇管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015 年第60 號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“原辦法”）予以修訂，將非居民納稅人享受協(xié)定待遇資料由申報(bào)時(shí)報(bào)送改為留存?zhèn)洳椋岣吡朔蔷用窦{稅人享受協(xié)定待遇的便捷性，有利于充分發(fā)揮協(xié)定服務(wù)“引進(jìn)來”的作用，推動(dòng)形成全面開放新格局，促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

新辦法引起廣泛關(guān)注和好評(píng)，同時(shí)部分條款也引起一些討論和不同理解。筆者曾參與起草新辦法，現(xiàn)將起草時(shí)的主要考慮整理分享，以便讀者更好理解和執(zhí)行新辦法。

一、方向的選擇

2009 年，國(guó)家稅務(wù)總局（以下簡(jiǎn)稱“稅務(wù)總局”）全面建立了以審批為主的非居民享受協(xié)定待遇程序，明確了非居民享受協(xié)定待遇的范圍、條件、流程、后續(xù)管理及法律責(zé)任。2015 年，根據(jù)“放管服”改革和優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境的要求，稅務(wù)總局制發(fā)了原辦法，取消非居民享受協(xié)定待遇的審批，規(guī)定非居民在申報(bào)時(shí)自行享受協(xié)定待遇，同時(shí)按要求向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送資料，并接受稅務(wù)機(jī)關(guān)的后續(xù)管理，現(xiàn)行程序具有備案性質(zhì)。

隨著“放管服”改革的深入推進(jìn)和優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境的更高要求，現(xiàn)行程序能否進(jìn)一步簡(jiǎn)化、能否更大程度地減輕納稅人負(fù)擔(dān)、非居民享受協(xié)定待遇程序應(yīng)往什么方向發(fā)展成為需要研究的課題。

（一）要不要改備查

從“放管服”改革和優(yōu)化營(yíng)商環(huán)境角度出發(fā)，備案改備查勢(shì)在必行。少數(shù)納稅人希望稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠事前審核，以避免自行判斷帶來的風(fēng)險(xiǎn)。部分稅務(wù)機(jī)關(guān)表示備案改備查后續(xù)管理難度加大，協(xié)定濫用風(fēng)險(xiǎn)增加，建議暫不要將備案改備查。

原辦法已規(guī)定由非居民自行判斷并自行享受協(xié)定待遇，改為備查后仍然是同樣規(guī)則，只是不再需要報(bào)送資料，能夠提高非居民享受協(xié)定待遇的便捷性。事前審核的程序增加納稅人和基層稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)擔(dān)，不符合“放管服”改革要求。而且稅務(wù)機(jī)關(guān)可以通過培訓(xùn)、宣傳、輔導(dǎo)等方式幫助納稅人判斷。對(duì)于后續(xù)管理，稅務(wù)總局2015 年制發(fā)了管理規(guī)程，各地?fù)?jù)此開展后續(xù)管理，措施有力，效果良好，基本可以滿足備查的需要，改為備查后后續(xù)管理也不會(huì)有實(shí)質(zhì)性變化。更為重要的是，在協(xié)定濫用風(fēng)險(xiǎn)并不突出的現(xiàn)狀下，不能因極少數(shù)納稅人的協(xié)定濫用而影響絕大多數(shù)納稅人的便利。

基于以上考慮，我們確定非居民享受協(xié)定待遇資料應(yīng)改為備查，并將該項(xiàng)工作列為《全國(guó)稅務(wù)系統(tǒng)進(jìn)一步優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境行動(dòng)方案（2018—2022 年）》和《全國(guó)稅務(wù)系統(tǒng)深化“放管服”改革五年工作方案（2018—2022 年）》的工作任務(wù)，按照既定時(shí)間表有序推進(jìn)。

（二）資料由誰備查

備案改備查，在扣繳情況下涉及非居民和扣繳義務(wù)人，資料由誰備查也是大家關(guān)注的問題。

有意見認(rèn)為，資料應(yīng)由扣繳義務(wù)人留存?zhèn)洳?。在扣繳情況下，扣繳義務(wù)人一般應(yīng)按法定稅率扣繳。如果非居民需要享受協(xié)定待遇，應(yīng)當(dāng)主動(dòng)向扣繳義務(wù)人提出，并提供相關(guān)資料，扣繳義務(wù)人取得資料后按協(xié)定規(guī)定的優(yōu)惠稅率扣繳。作為向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理扣繳申報(bào)事項(xiàng)和報(bào)送資料的人，資料由扣繳義務(wù)人留存?zhèn)洳榉线壿嫛?/font>

雖然資料由扣繳義務(wù)人留存?zhèn)洳榈姆绞椒线壿?，也有所減輕扣繳義務(wù)人報(bào)送資料的負(fù)擔(dān)，更便于開展后續(xù)管理。但是，這種方式對(duì)納稅人來說，實(shí)質(zhì)上仍需按時(shí)將資料提交給扣繳義務(wù)人，與現(xiàn)行程序相比沒有減輕負(fù)擔(dān)；對(duì)扣繳義務(wù)人來說，在現(xiàn)行程序下，收到非居民提交的資料直接報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)，這種方式下要自行留存?zhèn)洳?，反而增加了保管資料的責(zé)任。因此，資料由扣繳義務(wù)人留存?zhèn)洳榈姆绞剑切问缴细臑閭洳榈珜?shí)質(zhì)上仍為備案，不可取。只有資料由非居民留存?zhèn)洳?，才能切?shí)減輕非居民和扣繳義務(wù)人的負(fù)擔(dān)。

（三）是否全部資料都改備查

關(guān)于是否全部資料都改為備查有一定爭(zhēng)議。有意見認(rèn)為，稅收居民身份證明為締約對(duì)方稅務(wù)主管當(dāng)局開具，是判斷非居民是否符合享受協(xié)定待遇基本條件的必須形式要件，該證明不應(yīng)改為備查，應(yīng)繼續(xù)報(bào)送。

與護(hù)照、身份證等非居民本身已持有的證照不同，稅收居民身份證明是非居民需要時(shí)專門向締約對(duì)方稅務(wù)主管當(dāng)局申請(qǐng)開具的。如要求在申報(bào)時(shí)報(bào)送，等于要求非居民先行申請(qǐng)開具證明，并將該證明提交給扣繳義務(wù)人，這樣會(huì)形成“已有的資料留存?zhèn)洳椋瑳]有的證明要去開具并報(bào)送”的結(jié)果，與資料留存?zhèn)洳榈恼w要求和思路不符。稅收居民身份證明確實(shí)為享受協(xié)定待遇的核心要件，但協(xié)定濫用風(fēng)險(xiǎn)通常并不集中在稅收居民身份這個(gè)必要條件上。因此，可與其他資料一樣，后續(xù)管理時(shí)再提供。

討論中還曾有意見認(rèn)為，此次可以細(xì)化留存?zhèn)洳橘Y料，便于非居民整理歸集資料，也便于開展后續(xù)管理，但是，如果進(jìn)一步細(xì)化留存?zhèn)洳橘Y料，即就協(xié)定的各個(gè)條款分別列出需要留存?zhèn)洳榈馁Y料清單，將會(huì)超出現(xiàn)有文件規(guī)定應(yīng)當(dāng)報(bào)送資料的范圍，增加納稅人負(fù)擔(dān)，不符合精簡(jiǎn)納稅人資料的要求。

考慮以上，我們選擇了備案改備查的方向：備案要改備查；不論是扣繳申報(bào)還是自行申報(bào)，資料均由非居民留存?zhèn)洳?；全部資料都改為留存?zhèn)洳?。這樣的方向使得備案改備查改得徹底，最大限度為納稅人和扣繳義務(wù)人提供便利。

二、報(bào)表的簡(jiǎn)化

原辦法規(guī)定的報(bào)表共10 張，且每張報(bào)表的內(nèi)容較多，非居民根據(jù)需要享受協(xié)定待遇情況填報(bào)其中兩張。制定原辦法的背景為取消“審批”改為“備案”。審批模式下，納稅人、扣繳義務(wù)人不需要判斷非居民是否符合享受協(xié)定待遇條件。原辦法變成由納稅人自行判斷，扣繳義務(wù)人審核，相應(yīng)報(bào)表設(shè)計(jì)的初衷為幫助納稅人和扣繳義務(wù)人判斷是否符合享受協(xié)定待遇條件，因此內(nèi)容較為詳實(shí)。但是，實(shí)際執(zhí)行中多地反映，兩張報(bào)表內(nèi)容復(fù)雜，專業(yè)性強(qiáng)，邏輯校驗(yàn)嚴(yán)格，填報(bào)時(shí)間長(zhǎng)，辦理效率低，容易引發(fā)納稅人和扣繳義務(wù)人不滿，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)錄入難度也很大，多地建議對(duì)報(bào)表適度簡(jiǎn)化。為響應(yīng)各方訴求，在實(shí)現(xiàn)備案改備查的同時(shí)，也應(yīng)同步簡(jiǎn)化報(bào)表，進(jìn)一步減輕納稅人、扣繳義務(wù)人和基層稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)擔(dān)。

如何簡(jiǎn)化報(bào)表有兩個(gè)方向，一是在原報(bào)表的基礎(chǔ)上做減法，即對(duì)原報(bào)表的項(xiàng)目重新一一審視，看有哪些項(xiàng)目可以刪掉；二是從零開始做加法，設(shè)計(jì)新的報(bào)表，只列入必需項(xiàng)目。

對(duì)于第一個(gè)方向，由于每個(gè)協(xié)定有20 余個(gè)條款，已簽署的協(xié)定有100 余個(gè)，條款差異大、協(xié)定數(shù)量多導(dǎo)致需要的項(xiàng)目多，簡(jiǎn)化空間有限。強(qiáng)行簡(jiǎn)化，結(jié)果只能選擇個(gè)別協(xié)定個(gè)別條款規(guī)定的最基本條件，不能考慮協(xié)定之間和條款之間的差異，失去了填報(bào)的意義。

對(duì)于第二個(gè)方向，有意見認(rèn)為，能否從零開始，不再做加法，即完全廢止報(bào)表，這將徹底解放納稅人、扣繳義務(wù)人和基層稅務(wù)機(jī)關(guān)。但是，在扣繳情況下，非居民既不需要報(bào)送材料，也不需要提供報(bào)表，如何告知扣繳義務(wù)人需要享受協(xié)定待遇？沒有非居民的告知，扣繳義務(wù)人扣繳申報(bào)的時(shí)候應(yīng)按國(guó)內(nèi)稅法扣繳還是按協(xié)定扣繳？后續(xù)管理中如何確定是非居民主動(dòng)提出享受，還是扣繳義務(wù)人擅自按協(xié)定扣繳申報(bào)？相關(guān)責(zé)任如何劃分？考慮以上，我們認(rèn)為還是需要設(shè)計(jì)一份報(bào)表，作為非居民要求享受協(xié)定待遇的憑據(jù)?？劾U義務(wù)人據(jù)此按協(xié)定扣繳申報(bào)，準(zhǔn)確劃分責(zé)任。

因此，我們從零開始，以一份必須憑據(jù)的思路和最簡(jiǎn)化的方向設(shè)計(jì)新的報(bào)表。簡(jiǎn)化后的報(bào)表僅1 張，且內(nèi)容少，易填報(bào)。非居民僅需填報(bào)基本信息，并做出聲明即可。

基本信息中，有兩個(gè)項(xiàng)目需要關(guān)注。一是“非居民納稅人是否取得稅收居民身份證明”。稅收居民身份證明仍然是享受協(xié)定待遇的核心要件，應(yīng)當(dāng)在后續(xù)管理中按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供，這項(xiàng)信息提醒非居民納稅人應(yīng)取得稅收居民身份證明。新辦法對(duì)證明的時(shí)間要求有所變化，原辦法規(guī)定“在納稅申報(bào)或扣繳申報(bào)前一個(gè)公歷年度開始以后出具”，新辦法規(guī)定“證明非居民納稅人取得所得的當(dāng)年度或上一年度稅收居民身份”。另一個(gè)需要關(guān)注的項(xiàng)目是“適用股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)條款時(shí)，非居民納稅人為‘受益所有人’的政策依據(jù)”。非居民需要享受協(xié)定股息、利息、特許權(quán)使用費(fèi)條款待遇時(shí)，需要符合“受益所有人”條件，但實(shí)務(wù)中有的非居民對(duì)協(xié)定條款不夠熟悉，忽視該項(xiàng)條件。該項(xiàng)信息不僅提醒非居民應(yīng)符合“受益所有人”條件，還讓非居民選擇適用“受益所有人”相關(guān)公告的具體條款，為非居民提供政策指向性。此外，非居民需要認(rèn)真填寫基本信息中的聯(lián)系方式，如填寫不準(zhǔn)確可能無法收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的通知；稅務(wù)機(jī)關(guān)如果無法聯(lián)系到非居民，可以自動(dòng)推定為非居民不配合稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理。

三、聲明的設(shè)計(jì)

非居民對(duì)簡(jiǎn)化后的報(bào)表需做出聲明，這個(gè)聲明是報(bào)表的核心要素，也是新辦法的一大亮點(diǎn)，包括以下四方面內(nèi)容：

（一）稅收居民身份

即根據(jù)締約對(duì)方法律法規(guī)和稅收協(xié)定居民條款為締約對(duì)方稅收居民。有人提出報(bào)表中已提示非居民需要取得稅收居民身份證明，是否還有必要再做出聲明。實(shí)際上，這個(gè)聲明包含兩層含義：一是根據(jù)締約對(duì)方法律法規(guī)為締約對(duì)方稅收居民，這和取得稅收居民身份證明是對(duì)應(yīng)的；二是根據(jù)稅收協(xié)定居民條款為締約對(duì)方稅收居民。一般情況下，僅為締約對(duì)方居民可以享受協(xié)定待遇；特殊情況下，其是締約對(duì)方稅收居民，但同時(shí)按我國(guó)稅收法律規(guī)定為我國(guó)稅收居民，即出現(xiàn)雙重稅收居民情形，應(yīng)根據(jù)稅收協(xié)定居民條款的規(guī)定為締約對(duì)方稅收居民，才能享受協(xié)定待遇。稅收協(xié)定居民條款規(guī)定了同時(shí)為雙方稅收居民時(shí)如何確定為一方居民的規(guī)則，即“加比規(guī)則”。各個(gè)協(xié)定居民條款中的加比規(guī)則類似，但也有一些差異，需要看具體協(xié)定。比如有的協(xié)定加比規(guī)則為：企業(yè)同時(shí)為雙方稅收居民時(shí)，應(yīng)認(rèn)為僅是實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在國(guó)家的居民；個(gè)人同時(shí)為雙方稅收居民時(shí)，應(yīng)按“永久性住所—重要利益中心—習(xí)慣性居住”的規(guī)則確定。還有的協(xié)定加比規(guī)則為：同時(shí)為雙方稅收居民，需要締約國(guó)雙方稅務(wù)主管當(dāng)局通過相互協(xié)商確定為一方居民。因此，如果根據(jù)締約對(duì)方法律法規(guī)為締約對(duì)方稅收居民，但根據(jù)稅收協(xié)定居民條款為我國(guó)稅收居民，不能享受協(xié)定待遇。

新辦法中我們相應(yīng)修改了非居民納稅人的定義，即“非居民納稅人是指按照稅收協(xié)定居民條款規(guī)定應(yīng)為締約對(duì)方稅收居民的納稅人”。一方面，并非國(guó)內(nèi)稅法下的所有非居民都可以享受協(xié)定待遇，這個(gè)非居民必須是與我國(guó)簽訂稅收協(xié)定國(guó)家的居民；另一方面，國(guó)內(nèi)稅法下的居民也有可能享受協(xié)定待遇，即同時(shí)為我國(guó)和締約對(duì)方國(guó)家稅收居民，但根據(jù)稅收協(xié)定居民條款中的加比規(guī)則應(yīng)為締約對(duì)方稅收居民的，也可以享受協(xié)定待遇。因此，享受協(xié)定待遇的主體為締約對(duì)方稅收居民，嚴(yán)謹(jǐn)?shù)卣f，不應(yīng)稱“非居民納稅人享受協(xié)定待遇”，而應(yīng)稱“締約對(duì)方稅收居民享受協(xié)定待遇”，但為了表述習(xí)慣和便于大家理解，新辦法中繼續(xù)沿用了原來表述。

（二）相關(guān)安排和交易的主要目的不是為了獲取稅收協(xié)定待遇

稅收協(xié)定主要目的測(cè)試條款一般表述為：雖有本協(xié)定其他條款的規(guī)定，如果在考慮了所有相關(guān)事實(shí)與情況后，可以合理地認(rèn)定就某項(xiàng)所得獲取本協(xié)定某項(xiàng)優(yōu)惠是直接或間接產(chǎn)生該優(yōu)惠的安排或交易的主要目的之一，則不應(yīng)對(duì)該項(xiàng)所得給予該優(yōu)惠，除非能夠證明在此種情形下給予該優(yōu)惠符合本協(xié)定相關(guān)規(guī)定的宗旨和目的?！镀髽I(yè)所得稅法》第四十七條規(guī)定，企業(yè)實(shí)施不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整?！秱€(gè)人所得稅法》第八條規(guī)定，個(gè)人實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而獲取不當(dāng)稅收利益，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法進(jìn)行納稅調(diào)整。因此，根據(jù)上述稅收協(xié)定主要目的測(cè)試條款或國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定中的一般反避稅規(guī)則，如果相關(guān)安排和交易的主要目的是為了獲取稅收協(xié)定待遇，則不能享受協(xié)定待遇。但是，此處僅為非居民聲明其主要目的不是為了獲取稅收協(xié)定待遇，如果稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為其主要目的為獲取稅收協(xié)定待遇，需要適用稅收協(xié)定主要目的測(cè)試條款或國(guó)內(nèi)稅收法律規(guī)定中的一般反避稅規(guī)則的，程序上應(yīng)按照一般反避稅相關(guān)規(guī)定處理。

（三）自行判斷符合條件并承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任

非居民應(yīng)自行判斷是否符合享受協(xié)定待遇條件，如果判斷有誤，不符合享受協(xié)定待遇條件而享受了協(xié)定待遇，將自行承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。這里的“條件”是一個(gè)全范圍的概念，不僅包括稅收居民身份、持股比例等硬性指標(biāo)，也包括對(duì)協(xié)定條款的理解是否準(zhǔn)確，比如對(duì)財(cái)產(chǎn)收益條款理解不準(zhǔn)確，自行理解來源國(guó)沒有征稅權(quán)而享受免稅待遇，但實(shí)際上來源國(guó)有征稅權(quán)并無免稅待遇可以享受,這種因?qū)f(xié)定條款理解不準(zhǔn)確而錯(cuò)誤享受協(xié)定待遇屬于不符合條件，還包括是否符合“受益所有人”等需要綜合判斷的條件。

（四）按規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查，接受稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理

這里提醒非居民申報(bào)享受協(xié)定待遇后應(yīng)及時(shí)按規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查，稅務(wù)機(jī)關(guān)開展后續(xù)管理時(shí)將要求其限期提供資料。非居民未按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供留存?zhèn)洳橘Y料及其他補(bǔ)充資料，或逃避、拒絕、阻撓稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行后續(xù)調(diào)查，稅務(wù)機(jī)關(guān)無法查實(shí)其是否符合協(xié)定待遇條件的，應(yīng)將其視為不符合享受協(xié)定待遇條件處理。

四、責(zé)任的劃分

原辦法對(duì)非居民、扣繳義務(wù)人、稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)利義務(wù)進(jìn)行了明確，要求扣繳義務(wù)人審核非居民是否符合享受協(xié)定待遇條件。新辦法進(jìn)一步厘清了非居民和扣繳義務(wù)人的責(zé)任。

對(duì)于非居民來說，需要自行判斷是否符合條件，向扣繳義務(wù)人提供報(bào)表，歸集和留存相關(guān)資料備查，接受稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理，未履行上述義務(wù)將承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。

對(duì)于扣繳義務(wù)人來說，在扣繳申報(bào)時(shí)有三項(xiàng)義務(wù)需要履行：一是收到非居民填報(bào)的報(bào)表。這是非居民要求享受協(xié)定待遇的憑據(jù)，即證明是非居民要求享受協(xié)定待遇，而非扣繳義務(wù)人擅自為其享受協(xié)定待遇。二是確認(rèn)非居民填報(bào)信息完整。要求非居民填報(bào)享受協(xié)定待遇的協(xié)定名稱、協(xié)定條款名稱、減免稅額等具體信息，信息不完整，扣繳義務(wù)人就缺乏按協(xié)定扣繳申報(bào)的信息。三是如實(shí)將報(bào)表報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)?？劾U義務(wù)人應(yīng)當(dāng)根據(jù)非居民填報(bào)的信息如實(shí)申報(bào)，不能擅自更改非居民填報(bào)的信息。如果扣繳義務(wù)人未履行上述三項(xiàng)義務(wù)即未按規(guī)定扣繳申報(bào)，致使不符合享受協(xié)定待遇條件的非居民享受協(xié)定待遇且未繳或少繳稅款的，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。

除了上述按規(guī)定扣繳申報(bào)的義務(wù)，扣繳義務(wù)人還有提供相關(guān)資料并配合稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理和調(diào)查的義務(wù)。有意見認(rèn)為，既然新辦法規(guī)定資料由非居民留存?zhèn)洳椋筒粦?yīng)再要求扣繳義務(wù)人提供相關(guān)資料?！抖愂照魇展芾矸ā返诙鍡l規(guī)定：扣繳義務(wù)人必須如實(shí)報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)實(shí)際需要要求扣繳義務(wù)人報(bào)送的有關(guān)資料。雖然新辦法將非居民享受協(xié)定待遇資料改為留存?zhèn)洳?，但并不改變扣繳義務(wù)人應(yīng)按稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供相關(guān)資料的義務(wù)。因此，新辦法繼續(xù)沿用原辦法規(guī)定，后續(xù)管理時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求扣繳義務(wù)人提供相關(guān)資料并配合調(diào)查。此外，扣繳義務(wù)人有提供資料的便利。扣繳義務(wù)人本身就是辦理扣繳申報(bào)事項(xiàng)的人，是稅務(wù)機(jī)關(guān)和非居民的紐帶和橋梁，理應(yīng)協(xié)助非居民接收通知、報(bào)送資料等。如果扣繳義務(wù)人未按規(guī)定提供相關(guān)資料，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。由于有上述責(zé)任，扣繳義務(wù)人在扣繳申報(bào)時(shí)，可以預(yù)判非居民是否將配合后續(xù)管理，自身是否會(huì)面臨無法提供資料的責(zé)任。

五、滯納金的限定

在協(xié)定待遇后續(xù)管理中，雖然普遍認(rèn)為，非居民不符合享受協(xié)定待遇條件并少繳或未繳稅款的，應(yīng)補(bǔ)繳稅款并自申報(bào)享受協(xié)定待遇之日起加征滯納金，實(shí)際工作中多數(shù)也按此口徑執(zhí)行，但同時(shí)也有人反映缺乏明確依據(jù)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017 年第37 號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“37 號(hào)公告”）規(guī)定，扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令非居民限期繳納，非居民按照稅務(wù)機(jī)關(guān)確定的期限申報(bào)繳納稅款。據(jù)此條規(guī)定，有意見認(rèn)為，后續(xù)管理中稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)非居民不符合享受協(xié)定待遇條件的，應(yīng)責(zé)令非居民限期繳納稅款，非居民在限期內(nèi)繳納稅款的，不需要加征滯納金。但是，37號(hào)公告責(zé)令非居民限期繳納的前提是扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)。在非居民享受協(xié)定待遇程序中，非居民自行判斷并向扣繳義務(wù)人提交報(bào)表，要求享受協(xié)定待遇，扣繳義務(wù)人據(jù)非居民要求按協(xié)定扣繳，并不屬于未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的情形。如果非居民判斷有誤，不符合享受協(xié)定待遇條件而享受了協(xié)定待遇且未繳或少繳稅款，應(yīng)自行承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。《財(cái)政部稅務(wù)總局 國(guó)家發(fā)展改革委 商務(wù)部關(guān)于擴(kuò)大境外投資者以分配利潤(rùn)直接投資暫不征收預(yù)提所得稅政策適用范圍的通知》（財(cái)稅〔2018〕102 號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“102 號(hào)文件”）中規(guī)定：“境外投資者已享受本通知規(guī)定的暫不征收預(yù)提所得稅政策，經(jīng)稅務(wù)部門后續(xù)管理核實(shí)不符合規(guī)定條件的，除屬于利潤(rùn)分配企業(yè)責(zé)任外，視為境外投資者未按照規(guī)定申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，依法追究延遲納稅責(zé)任，稅款延遲繳納期限自相關(guān)利潤(rùn)支付之日起計(jì)算?！狈蔷用裣硎軈f(xié)定待遇與境外投資者享受暫不征收預(yù)提所得稅政策較為類似，均屬于非居民自行判斷并由扣繳義務(wù)人做扣繳申報(bào)，如不符合條件均應(yīng)由非居民承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。因此，與102號(hào)文件精神保持一致，新辦法規(guī)定后續(xù)管理中發(fā)現(xiàn)非居民不符合享受協(xié)定待遇條件且未繳或少繳稅款的，除因扣繳義務(wù)人未按規(guī)定扣繳申報(bào)外，應(yīng)自扣繳申報(bào)享受協(xié)定待遇之日起向非居民加征滯納金。

在新辦法征求意見階段，有意見認(rèn)為，對(duì)于不符合稅收居民身份、持股比例等硬性條件的，從申報(bào)享受協(xié)定待遇之日起加征滯納金普遍沒有意見；但對(duì)于不具有“受益所有人”身份等需要主觀判斷的情形，建議考慮不予加征滯納金。上述建議目前難以采納，原因包括：一是缺乏上位法依據(jù)，沒有法律法規(guī)對(duì)硬性條件和主觀判斷區(qū)別對(duì)待；二是稅務(wù)總局2018 年制發(fā)了關(guān)于“受益所有人”的公告，并同時(shí)發(fā)布了較為詳細(xì)的解讀，非居民結(jié)合本企業(yè)具體情況判斷是否為“受益所有人”有明確指引；三是如果做出特殊寬松規(guī)定，容易產(chǎn)生任意判斷符合條件并享受協(xié)定待遇現(xiàn)象，產(chǎn)生較大征管風(fēng)險(xiǎn)。

責(zé)任編輯：周優(yōu)