企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并

第一章　總則

第一條　為了規(guī)范企業(yè)合并的確認、計量和相關信息的披露，根據《企業(yè)會計準則——基本準則》，制定本準則。

第二條　企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。

第三條　涉及業(yè)務的合并比照本準則規(guī)定處理。

第四條　本準則不涉及下列企業(yè)合并：

（一） 兩方或者兩方以上形成合營企業(yè)的企業(yè)合并。

（二） 通過合同而不是所有權份額將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的企業(yè)合并。

第二章　同一控制下的企業(yè)合并

第五條　參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。

同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對其他參與合并企業(yè)控制權的一方為合并方，參與合并的其他企業(yè)為被合并方。合并日，是指合并方實際取得對被合并方控制權的日期。

第六條　合并方在企業(yè)合并中取得的資產和負債，應當按照合并日在被合并方的賬面價值計量。合并方取得的凈資產賬面價值與支付的合并對價賬面價值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

第七條　同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方采用的會計政策與合并方不一致的，合并方在合并日應當按照本企業(yè)會計政策對被合并方的財務報表相關項目進行調整，在此基礎上按照本準則規(guī)定確認。

第八條　合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用，包括為進行企業(yè)合并而支付的審計費用、評估費用、法律服務費用等，應當于發(fā)生時計入當期損益。

為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費、傭金等，應當計入所發(fā)行債券及其他債務的初始計量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用，應當抵減權益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。

第九條　企業(yè)合并形成母子公司關系的，母公司應當編制合并日的合并資產負債表、合并利潤表和合并現金流量表。

合并資產負債表中被合并方的各項資產、負債，應當按其賬面價值計量。因被合并方采用的會計政策與合并方不一致，按照本準則規(guī)定進行調整的，應當以調整后的賬面價值計量。

合并利潤表應當包括參與合并各方自合并當期期初至合并日所發(fā)生的收入、費用和利潤。被合并方在合并前實現的凈利潤，應當在合并利潤表中單列項目反映。

合并現金流量表應當包括參與合并各方自合并當期期初至合并日的現金流量。

編制合并財務報表時，參與合并各方的內部交易等，應當按照《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》處理。

第三章　非同一控制下的企業(yè)合并

第十條　參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。

非同一控制下的企業(yè)合并，在購買日取得對其他參與合并企業(yè)控制權的一方為購買方，參與合并的其他企業(yè)為被購買方。購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權的日期。

第十一條　購買方應當區(qū)別下列情況確定合并成本：

（一） 次交換交易實現的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價值。

（二） 過多次交換交易分步實現的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。

（三） 買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用也應當計入企業(yè)合并成本。

（四） 合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應當將其計入合并成本。

第十二條　購買方在購買日對作為企業(yè)合并對價付出的資產、發(fā)生或承擔的負債應當按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，計入當期損益。

第十三條　購買方在購買日應當對合并成本進行分配，按照本準則第十四條的規(guī)定確認所取得的被購買方各項可辨認資產、負債及或有負債。

（一） 買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額，應當確認為商譽。

初始確認后的商譽，應當以其成本扣除累計減值準備后的金額計量。商譽的減值應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》處理。

（二） 買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的差額，應當按照下列規(guī)定處理：

1.對取得的被購買方各項可辨認資產、負債及或有負債的公允價值以及合并成本的計量進行復核；

2.經復核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益。

第十四條　被購買方可辨認凈資產公允價值，是指合并中取得的被購買方可辨認資產的公允價值減去負債及或有負債公允價值后的余額。被購買方各項可辨認資產、負債及或有負債，符合下列條件的，應當單獨予以確認：

（一） 并中取得的被購買方除無形資產以外的其他各項資產（不僅限于被購買方原已確認的資產），其所帶來的經濟利益很可能流入企業(yè)且公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨予以確認并按照公允價值計量。

合并中取得的無形資產，其公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨確認為無形資產并按照公允價值計量。

（二） 并中取得的被購買方除或有負債以外的其他各項負債，履行有關的義務很可能導致經濟利益流出企業(yè)且公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨予以確認并按照公允價值計量。

（三） 并中取得的被購買方或有負債，其公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨確認為負債并按照公允價值計量。或有負債在初始確認后，應當按照下列兩者孰高進行后續(xù)計量：

1、按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》應予確認的金額；

2、初始確認金額減去按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》的原則確認的累計攤銷額后的余額。

第十五條　企業(yè)合并形成母子公司關系的，母公司應當設置備查簿，記錄企業(yè)合并中取得的子公司各項可辨認資產、負債及或有負債等在購買日的公允價值。編制合并財務報表時，應當以購買日確定的各項可辨認資產、負債及或有負債的公允價值為基礎對子公司的財務報表進行調整。

第十六條　企業(yè)合并發(fā)生當期的期末，因合并中取得的各項可辨認資產、負債及或有負債的公允價值或企業(yè)合并成本只能暫時確定的，購買方應當以所確定的暫時價值為基礎對企業(yè)合并進行確認和計量。

購買日后12個月內對確認的暫時價值進行調整的，視為在購買日確認和計量。

第十七條　企業(yè)合并形成母子公司關系的，母公司應當編制購買日的合并資產負債表，因企業(yè)合并取得的被購買方各項可辨認資產、負債及或有負債應當以公允價值列示。母公司的合并成本與取得的子公司可辨認凈資產公允價值份額的差額，以按照本準則規(guī)定處理的結果列示。

第四章　披露

第十八條　企業(yè)合并發(fā)生當期的期末，合并方應當在附注中披露與同一控制下企業(yè)合并有關的下列信息：

（一） 與合并企業(yè)的基本情況。

（二） 于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據。

（三） 并日的確定依據。

（四） 支付現金、轉讓非現金資產以及承擔債務作為合并對價的，所支付對價在合并日的賬面價值；以發(fā)行權益性證券作為合并對價的，合并中發(fā)行權益性證券的數量及定價原則，以及參與合并各方交換有表決權股份的比例。

（五） 合并方的資產、負債在上一會計期間資產負債表日及合并日的賬面價值；被合并方自合并當期期初至合并日的收入、凈利潤、現金流量等情況。

（六） 并合同或協(xié)議約定將承擔被合并方或有負債的情況。

（七） 合并方采用的會計政策與合并方不一致所作調整情況的說明。

（八） 并后已處置或準備處置被合并方資產、負債的賬面價值、處置價格等。

第十九條　企業(yè)合并發(fā)生當期的期末，購買方應當在附注中披露與非同一控制下企業(yè)合并有關的下列信息：

（一） 與合并企業(yè)的基本情況。

（二） 買日的確定依據。

（三） 并成本的構成及其賬面價值、公允價值及公允價值的確定方法。

（四） 購買方各項可辨認資產、負債在上一會計期間資產負債表日及購買日的賬面價值和公允價值。

（五） 并合同或協(xié)議約定將承擔被購買方或有負債的情況。

（六） 購買方自購買日起至報告期期末的收入、凈利潤和現金流量等情況。

（七） 譽的金額及其確定方法。

（八） 合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產公允價值的份額計入當期損益的金額。

（九） 并后已處置或準備處置被購買方資產、負債的賬面價值、處置價格等。

企業(yè)會計準則解釋第6號　

二、根據《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》，在同一控制下的企業(yè)合并中，合并方在企業(yè)合并中取得的資產和負債，應當按照合并日在被合并方的賬面價值計量。在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來的情況下，合并方在編制財務報表時，應如何確定被合并方資產、負債的賬面價值？

　　答：同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制不是暫時性的。從最終控制方的角度看，其在合并前后實際控制的經濟資源并沒有發(fā)生變化，因此有關交易事項不應視為購買。合并方編制財務報表時，在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購來的情況下，應視同合并后形成的報告主體自最終控制方開始實施控制時起，一直是一體化存續(xù)下來的，應以被合并方的資產、負債（包括最終控制方收購被合并方而形成的商譽）在最終控制方財務報表中的賬面價值為基礎，進行相關會計處理。合并方的財務報表比較數據追溯調整的期間應不早于雙方處于最終控制方的控制之下孰晚的時間。

　　本解釋發(fā)布前同一控制下的企業(yè)合并未按照上述規(guī)定處理的，應當進行追溯調整，追溯調整不切實可行的除外。