第五節(jié) 跨境電商常見國內稅務風險

跨境電商企業(yè)常見國內稅務風險，是指跨境電商企業(yè)在出口過程中發(fā)生的，帶有普遍性現(xiàn)象的一些稅務風險。這些風險涉及面廣，解決起來沒有完全相同的方案，需要結合企業(yè)自身情況專門分析，尋找解決辦法?？缇畴娚唐髽I(yè)常見稅務風險，通常涉及跨境電商出口架構安排、出口交易設計等重大經(jīng)營事項，解決起來并不容易。本章將對這些常見問題類型和發(fā)生場景進行總結，在后續(xù)的專門章節(jié)中再詳細介紹防范化解稅務風險的思路和具體辦法。

一、買單出口的稅務風險
買單出口是跨境電商出口企業(yè)大部分稅務風險的來源。所謂買單出口，是指以“逃稅、逃費、逃匯、逃證”等為目的，通過購買其他公司的出口單證，并以該公司的名義進行外貿(mào)出口的行為。購買的出口單證，包括通關單、報關單、報關委托書、裝箱單、商業(yè)發(fā)票、外銷合同、報檢委托書、存?zhèn)}委托書等通關單證。買單出口的動機包括：逃避繳納稅款；不愿通過正規(guī)手續(xù)取得增值稅專用發(fā)票申請退稅；出口產(chǎn)品的貨值小，希望省去核銷、退稅流程等。由于買單出口不需要取得增值稅專用發(fā)票，因此出口企業(yè)可以從供貨方低價進貨。買單出口行為對國家稅收的危害在于，從事買單出口的企業(yè)可以不向稅務機關申報其出口銷售收入，從而使國家稅款流失。
采用買單出口方式的企業(yè)的稅務風險體現(xiàn)在以下方面：一是無法取得退稅。由于采用買單出口方式的企業(yè)報關單據(jù)是使用他人名義的出口單據(jù)，因此出口企業(yè)無法享受退稅政策。二是存在騙稅風險。買單出口方式最大風險是無論出口企業(yè)是主動還是被動，都涉及退稅和虛開發(fā)票騙取國家退稅的問題。采用買單出口方式的企業(yè)的出口商品報關信息存在泄漏風險，可能被不法分子利用篡改報關商品名稱，將其改為退稅率較高的商品，并大幅抬高標的金額，涉及嚴重的騙取出口退稅法律風險，采用買單出口方式的企業(yè)很可能承擔騙取出口退稅的連帶風險。

二、個人賬戶收款的稅務風險
買單出口也會使跨境電商出口經(jīng)營者個人出現(xiàn)外匯風險和個人稅務風險。我國的外匯管制要求“誰出口誰收匯”，在買單出口中，由于出口報關的企業(yè)不是實際出口的跨境電商出口企業(yè)，因此國外客戶的貨款不能支付到國內跨境電商出口企業(yè)的賬戶中，只能支付到離岸公司賬戶或者私人賬戶中。這種收款與付款不合規(guī)，導致跨境電商企業(yè)資金流不清晰，存在稅務風險。具體表現(xiàn)在，跨境電商出口企業(yè)的營業(yè)收入無法做到合規(guī)入境申報納稅，由此部分企業(yè)采取在國內稅收零申報方式逃避繳稅，出口企業(yè)長期零申報的同時，與企業(yè)關聯(lián)的個人賬戶資金流水巨大，會導致非常嚴重的經(jīng)營者個人涉稅風險。同時，個人賬戶還存在洗錢、逃匯等情形，面臨被調查風險。

三、出口視同內銷的稅務風險
國家對貨物出口有免稅政策，跨境電商企業(yè)即便無法申請出口退稅，也可以在出口環(huán)節(jié)適用免稅出口。然而，如果出口企業(yè)在出口環(huán)節(jié)采用買單出口方式進行不規(guī)范出口，在被稅務機關檢查補稅時，很可能把所有出口銷售收入按照視為內銷方式適用13%稅率補繳增值稅。這種情況與免稅出口相比稅負大增，此外出口企業(yè)還面臨其他嚴重的處罰。

四、收入確認的稅務風險
一般情況下享受出口退（免）稅的貨物，應同時具備貨物報關離境和在財務上做銷售處理的條件，因此會計核算上確認貨物銷售收入是取得出口退稅及準確記錄經(jīng)營情況的重要處理。跨境電商出口企業(yè)在收入確認方面也存在較大稅務風險，通常在報關出口當月因海外消費者尚未確認收貨，此時可能不滿足收入確認條件。按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》（財會〔2017〕22號修訂印發(fā)）的規(guī)定，銷售商品確認收入應同時滿足5個條件才能確認：一是識別與客戶訂立的合同；二是識別合同中的單項履約義務；三是確定交易價格；四是將交易價格分攤至各單項履約義務；五是履行各單項履約義務時確認收入。
在一些海關監(jiān)管出口貿(mào)易模式下，跨境電商企業(yè)貨物離境，但其并未真正實現(xiàn)銷售，企業(yè)此時還不能在會計核算上確認銷售收入。其原因在于，出口貨物的所有權和控制權沒有轉移，只有當海外消費者確認付款，或者超過退貨期限時，財務核算上才能進行銷售處理。與傳統(tǒng)外貿(mào)模式相比，跨境電商出口企業(yè)申報出口退稅條件成立的時間延遲了，理論上比傳統(tǒng)貿(mào)易更晚取得出口退稅款。如果跨境電商出口企業(yè)未按規(guī)定處理，在貨物報關出口時即確認銷售收入，并申報出口退稅，很可能導致較大出口退稅稅務風險。

綜上所述，跨境電商出口企業(yè)需要合理規(guī)劃出海架構、貨物流、資金流、財務處理、稅務處理等各環(huán)節(jié)的合規(guī)安排，才能最大程度做到合規(guī)經(jīng)營，降低稅負。在出海架構方面，跨境電商一般采取多經(jīng)營主體安排，包括經(jīng)營公司、店鋪公司、轉口貿(mào)易公司、推廣服務公司等。根據(jù)各主體不同的功能風險定位規(guī)劃不同層級的經(jīng)營安排。在貨物流方面，應盡量確保采用本企業(yè)名稱規(guī)范報關出口，使物流信息和報關信息一致，與貨物單據(jù)信息一致。在資金流方面，通過正規(guī)貿(mào)易方式對接境內出口企業(yè)，做到收款、結匯信息一致，資金合規(guī)入境進入企業(yè)經(jīng)營賬戶，避免通過地下錢莊、個人賬戶、隱匿收入等非法方式繞過外匯監(jiān)管，逃避繳納稅款。在財務處理上，合規(guī)記錄企業(yè)賬務信息，及時準確確認銷售收入和成本，做到收入和成本費用匹配。以上涉及的出海架構、貨物流、資金流和稅務處理的具體內容本書后續(xù)章節(jié)將詳細論述。

第四節(jié) 跨境電商“走出去”經(jīng)營稅收政策

跨境電商除了出口貨物，可能還有對外提供技術服務、營銷推廣服務、無形資產(chǎn)等跨境服務貿(mào)易出口，了解這類跨境服務貿(mào)易的增值稅納稅情況，既是對具體合同進行納稅判定的需要，也為后續(xù)進行轉讓定價安排提供重要依據(jù)。

一、服務出口適用增值稅零稅率情況
增值稅零稅率，是指發(fā)生增值稅納稅義務，但稅率是“0”，在計算繳納增值稅時，銷項稅額按照“0”的稅率計算，進項稅額允許抵扣。零稅率是增值稅稅率的一種，由于小規(guī)模納稅人適用的是增值稅征收率，因此增值稅零稅率政策僅適用于一般納稅人，包括企業(yè)和個體工商戶一般納稅人。
通常，增值稅零稅率僅適用于境內單位和個人發(fā)生的跨境應稅行為，且該服務應稅行為的類型有特殊要求。一般來說，境內單位提供國際運輸服務、航天運輸服務，以及向境外單位提供的完全在境外消費的研發(fā)服務、合同能源管理服務、設計服務、廣播影視節(jié)目（作品）的制作和發(fā)行服務、軟件服務、電路設計及測試服務、信息系統(tǒng)服務、業(yè)務流程管理服務、離岸服務外包業(yè)務、轉讓技術、財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他服務，適用增值稅零稅率政策。對于跨境電商來說，可能適用增值稅零稅率的范圍主要包括境內跨境電商相關主體向境外提供完全發(fā)生在境外的，研發(fā)服務、軟件服務、信息系統(tǒng)服務、轉讓技術等情形。完全在境外消費是指：
（1）服務的實際接受方在境外，且與境內的貨物和不動產(chǎn)無關。
（2）無形資產(chǎn)完全在境外使用，且與境內的貨物和不動產(chǎn)無關。
（3）財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他情形。
增值稅零稅率應稅服務提供者辦理出口退（免）稅備案手續(xù)后，方可申報增值稅零稅率應稅服務退（免）稅。如果提供的適用增值稅零稅率應稅服務發(fā)生在辦理出口退（免）稅備案手續(xù)前，在辦理出口退（免）稅備案手續(xù)后，可按規(guī)定申報退（免）稅。
對于具有一定規(guī)模的跨境電商企業(yè)來說，向境外提供無形資產(chǎn)是重要交易類型。在該業(yè)務場景下，境內的單位提供適用增值稅零稅率的服務或者無形資產(chǎn)，如果屬于適用簡易計稅方法的，實行免征增值稅辦法。如果屬于適用增值稅一般計稅方法的，生產(chǎn)企業(yè)實行免抵退稅辦法，外貿(mào)企業(yè)外購服務或者無形資產(chǎn)出口實行免退稅辦法，外貿(mào)企業(yè)直接將服務或自行研發(fā)的無形資產(chǎn)出口，視同生產(chǎn)企業(yè)連同其出口貨物統(tǒng)一實行免抵退稅辦法。
在稅收管理方式上，境內增值稅一般納稅人提供適用增值稅零稅率的應稅服務，實行增值稅退（免）稅辦法。實行增值稅退（免）稅辦法的增值稅零稅率應稅服務不得開具增值稅專用發(fā)票。境內的單位銷售適用增值稅零稅率的服務或無形資產(chǎn)的，可以放棄適用增值稅零稅率，選擇免稅或按規(guī)定繳納增值稅。放棄適用增值稅零稅率后，36個月內不得再申請適用增值稅零稅率。
以上跨境零稅率相關稅收政策依據(jù)是《適用增值稅零稅率應稅服務退（免）稅管理辦法》（國家稅務總局公告2014年第11號發(fā)布）、《國家稅務總局關于〈適用增值稅零稅率應稅服務退（免）稅管理辦法〉的補充公告》（國家稅務總局公告2015年第88號）等稅收文件。

二、服務出口適用增值稅免稅情況
服務出口增值稅免稅，是指免除該項服務的增值稅納稅義務，且只是免去某一環(huán)節(jié)的納稅義務，不是全部免除，該免稅服務對應的進項稅額不允許抵扣。增值稅免稅服務，會計核算中進項稅額直接計入貨物的成本，只能開具普通發(fā)票，其收入計入銷售收入，不計算銷項稅額。增值稅免稅政策適用于一般納稅人和小規(guī)模納稅人，在稅收管理上，免稅是一項稅收優(yōu)惠政策，通常采用備案方式管理。
跨境電商企業(yè)常見的增值稅免稅情況，向境外單位提供的完全在境外消費的下列服務和無形資產(chǎn)，免征增值稅：專業(yè)技術服務、商務輔助服務、廣告投放地在境外的廣告服務、無形資產(chǎn)等。
跨境電商企業(yè)向境外單位銷售的完全在境外消費的專業(yè)技術服務，不屬于完全在境外消費的專業(yè)技術服務，如服務的實際接受方為境內單位或者個人；不屬于完全在境外消費的商務輔助服務，包括服務的實際接受方為境內單位或者個人，向境外單位銷售的廣告投放地在境外的廣告服務，是指為在境外發(fā)布的廣告提供的廣告服務；不屬于向境外單位銷售的完全在境外消費的無形資產(chǎn)，主要包括無形資產(chǎn)未完全在境外使用，以及向境外單位轉讓在境內銷售貨物、應稅勞務、服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)的配額、經(jīng)營權、經(jīng)銷權、分銷權、代理權。
在增值稅免稅事項的管理上，跨境電商企業(yè)發(fā)生政策規(guī)定所列跨境應稅行為，按照《營業(yè)稅改征增值稅跨境應稅行為增值稅免稅管理辦法（試行）》（國家稅務總局公告2016年第29號發(fā)布）的規(guī)定辦理免稅備案手續(xù)后發(fā)生的相同跨境應稅行為，不再辦理備案手續(xù)。企業(yè)應當完整保存相關免稅證明材料備查，企業(yè)在稅務機關后續(xù)管理中不能提供上述材料的，不得享受相關免稅政策，對已享受的減免稅款應予補繳稅款。

三、完全發(fā)生在境外的增值稅銷售服務
跨境銷售服務，增值稅中適用零稅率或免稅的部分服務包括一個重要條件，即完全在境外消費。根據(jù)稅收文件，完全在境外消費有兩種情況：一是服務的實際接受方在境外，且與境內的貨物和不動產(chǎn)無關；二是無形資產(chǎn)完全在境外使用，且與境內的貨物和不動產(chǎn)無關。對于怎樣理解完全發(fā)生在境外，目前沒有具體的政策文件規(guī)定，需要從跨境增值稅納稅義務發(fā)生的原理上去理解。
首先，我國跨境增值稅納稅義務總體原則是根據(jù)《增值稅法》第三條的規(guī)定，即在中華人民共和國境內（以下簡稱境內）銷售貨物、服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)（以下稱應稅交易），以及進口貨物的單位和個人（包括個體工商戶），為增值稅的納稅人，應當依照本法規(guī)定繳納增值稅。這是判斷在我國境內發(fā)生增值稅納稅義務的標準。其次，對于“境內”的判斷標準，《增值稅法》第四條第（四）項規(guī)定：“在境內發(fā)生應稅交易，是指下列情形：……（四）除本條第二項、第三項規(guī)定外，銷售服務、無形資產(chǎn)的，服務、無形資產(chǎn)在境內消費，或者銷售方為境內單位和個人?！备鶕?jù)該項規(guī)定，只要境內跨境電商向境外提供勞務服務，就屬于銷售方為境內的單位，銷售方具有繳納增值稅的納稅義務。因此，跨境電商向境外銷售服務，完全發(fā)生在境外，并不是境內的跨境電商到境外向境外單位銷售服務，而是在境內向境外單位提供服務時滿足其服務內容完全發(fā)生在境外，與境內資產(chǎn)或貨物無關的一種納稅義務豁免的例外情況。

第三節(jié) 跨境電商個人所得稅政策

一、個體工商戶所得稅核定征收
跨境電商注冊個體工商戶對外銷售商品的，根據(jù)《個體工商戶建賬管理暫行辦法》（國家稅務總局令第17號）的規(guī)定，對達到建賬標準的個體工商戶，稅務部門按照《個體工商戶個人所得稅計稅辦法》（國家稅務總局令第35號）進行查賬征稅，適用5%～35%的個人所得稅累進稅率；對于達不到建賬標準的個體工商戶，相關部門則定期定額征收個人所得稅，核定應納稅額的標準各地依據(jù)當?shù)卣呶募?zhí)行。
《財政部 稅務總局關于進一步支持小微企業(yè)和個體工商戶發(fā)展有關稅費政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第12號）第一條規(guī)定，自2023年1月1日至2027年12月31日，對個體工商戶年應納稅所得額不超過200萬元的部分，減半征收個人所得稅。個體工商戶在享受現(xiàn)行其他個人所得稅優(yōu)惠政策的基礎上，可疊加享受以上稅收優(yōu)惠政策。第二條規(guī)定，自2023年1月1日至2027年12月31日，對增值稅小規(guī)模納稅人、小型微利企業(yè)和個體工商戶減半征收資源稅（不含水資源稅）、城市維護建設稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅（不含證券交易印花稅）、耕地占用稅和教育費附加、地方教育附加。

二、市場經(jīng)營戶出口相關政策
跨境電商如果設立個體工商戶，且在指定的市場貿(mào)易區(qū)內從事市場采購貿(mào)易方式出口貨物，可以按出口免增值稅申報出口。具體來說，市場經(jīng)營戶自營或委托市場采購貿(mào)易經(jīng)營者在經(jīng)國家商務主管等部門認定的市場集聚區(qū)內采購的、單票報關單商品貨值15萬（含）美元以下，并在采購地辦理出口商品通關手續(xù)的貨物免征增值稅。在海關出口監(jiān)管方面，出口貨物按海關總署規(guī)定的市場采購貿(mào)易監(jiān)管辦法辦理通關手續(xù)，并納入涵蓋市場采購貿(mào)易各方經(jīng)營主體和貿(mào)易全流程的市場采購貿(mào)易綜合管理系統(tǒng)管理。相關稅收政策依據(jù)是《市場采購貿(mào)易方式出口貨物免稅管理辦法（試行）》（國家稅務總局公告2015年第89號發(fā)布）、《關于加快推進市場采購貿(mào)易方式試點工作的函》（商貿(mào)函〔2020〕425號）等。該市場貿(mào)易出口方式適用的市場集聚區(qū)包括浙江義烏國際小商品城、浙江海寧皮革城、河南中國（許昌）國際發(fā)制品交易市場、深圳華南國際工業(yè)原料城、天津王蘭莊國際商貿(mào)城等市場貿(mào)易區(qū)。

第二節(jié) 跨境電商企業(yè)所得稅政策

一、小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠
跨境電商如果符合小型微利企業(yè)的條件，企業(yè)所得稅減按25%計算應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅政策，延續(xù)執(zhí)行至2027年12月31日，相關稅收政策依據(jù)是《財政部 稅務總局關于進一步支持小微企業(yè)和個體工商戶發(fā)展有關稅費政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第12號）。
其中，小型微利企業(yè)，是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，且同時符合年度應納稅所得額不超過300萬元、從業(yè)人數(shù)不超過300人、資產(chǎn)總額不超過5000萬元等三個條件的企業(yè)。從業(yè)人數(shù)，包括與企業(yè)建立勞動關系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務派遣用工人數(shù)。所稱從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額指標，應按企業(yè)全年的季度平均值確定。具體計算公式如下：
季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2
全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4
年度中間開業(yè)或者終止經(jīng)營活動的，以其實際經(jīng)營期作為一個納稅年度確定上述相關指標。
小型微利企業(yè)的判定以企業(yè)所得稅年度匯算清繳結果為準。登記為增值稅一般納稅人的新設立的企業(yè)，從事國家非限制和禁止行業(yè)，且同時符合申報期上月末從業(yè)人數(shù)不超過300人、資產(chǎn)總額不超過5000萬元等兩個條件的，可在首次辦理匯算清繳前按照小型微利企業(yè)申報享受優(yōu)惠政策。

二、高新技術企業(yè)和研發(fā)加計扣除稅收優(yōu)惠
跨境電商的生產(chǎn)或研發(fā)主體，如果符合高新技術企業(yè)資格，可以申請認定為高新技術企業(yè)，享受企業(yè)所得稅15%的優(yōu)惠稅率。相關稅收政策依據(jù)是科技部、財政部、稅務總局聯(lián)合下發(fā)的《高新技術企業(yè)認定管理辦法》（國科發(fā)火〔2016〕32號修訂印發(fā)）及配套文件《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》（國科發(fā)火〔2016〕195號修訂印發(fā)）。
在研發(fā)費加計扣除方面，跨境電商所屬的批發(fā)和零售、租賃、商務服務主體不能適用研發(fā)費加計扣除，生產(chǎn)制造、技術研發(fā)等主體可以研發(fā)費加計扣除。相關稅收政策依據(jù)是《財政部 國家稅務總局 科技部關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）。
企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，再按照實際發(fā)生額的100%在稅前加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的200%在稅前攤銷。無形資產(chǎn)攤銷年限不得低于10年。需要注意的是，研發(fā)活動，是指企業(yè)為獲得科學與技術新知識，創(chuàng)造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、產(chǎn)品（服務）、工藝而持續(xù)進行的具有明確目標的系統(tǒng)性活動。下列不屬于研發(fā)費加計扣除的范圍：企業(yè)產(chǎn)品（服務）的常規(guī)性升級；對某項科研成果的直接應用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務或知識等；企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術支持活動；對現(xiàn)存產(chǎn)品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變等。

三、零售出口企業(yè)所得稅核定
跨境電子商務綜合試驗區(qū)（以下簡稱綜試區(qū)）內的跨境電子商務零售出口企業(yè)，可以適用所得稅核定征收政策。相關稅收政策依據(jù)是《國家稅務總局關于跨境電子商務綜合試驗區(qū)零售出口企業(yè)所得稅核定征收有關問題的公告》（國家稅務總局公告2019年第36號）。適用核定征收的企業(yè)應準確核算收入總額，采用應稅所得率方式核定征收企業(yè)所得稅，應稅所得率統(tǒng)一按照4%確定。綜試區(qū)內實行核定征收的跨境電商企業(yè)符合小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策條件的，可享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。
跨境電商適用企業(yè)所得稅核定征收政策要求比較嚴格，需要同時滿足以下條件：
（1）在國務院批準的跨境電子商務綜合試驗區(qū)內注冊，并在注冊地跨境電子商務線上綜合服務平臺登記出口貨物日期、名稱、計量單位、數(shù)量、單價、金額的。
（2）出口貨物通過綜試區(qū)所在地海關辦理電子商務出口申報手續(xù)的。
（3）出口貨物未取得有效進貨憑證，其增值稅、消費稅享受免稅政策的。

四、海南自貿(mào)港企業(yè)所得稅優(yōu)惠
在2020年1月1日自2027年12月31日，對注冊在海南自由貿(mào)易港并實質性運營的鼓勵類產(chǎn)業(yè)企業(yè)，減按15%征收企業(yè)所得稅。該項政策的適用前提是在海南省內從事實質性經(jīng)營活動，滿足經(jīng)濟實質判定標準的企業(yè)。所稱實質性運營，是指企業(yè)的實際管理機構設在海南自由貿(mào)易港，并對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務、財產(chǎn)等實施實質性全面管理和控制。對不符合實質性運營的企業(yè)，不得享受優(yōu)惠。對在海南自由貿(mào)易港設立的旅游業(yè)、現(xiàn)代服務業(yè)、高新技術產(chǎn)業(yè)企業(yè)新增境外直接投資取得的所得，免征企業(yè)所得稅。相關稅收政策依據(jù)是《財政部 稅務總局關于海南自由貿(mào)易港企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2020〕31號）、《財政部 稅務總局關于延續(xù)實施海南自由貿(mào)易港企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2025〕3號）。

五、設備、器具扣除有關企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策
企業(yè)在2024年1月1日至2027年12月31日新購進的設備、器具，單位價值不超過500萬元的，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊。相關稅收政策依據(jù)是《財政部 稅務總局關于設備、器具扣除有關企業(yè)所得稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第37號）。

第一節(jié) 跨境電商增值稅政策

增值稅從計稅原理上看，是以納稅人在銷售貨物、服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)等應稅交易中所產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種貨物和勞務稅。增值稅是價外稅，銷售方是納稅人，稅負最終由消費者承擔。2024年12月25日第十四屆全國人民代表大會常務委員會通過《中華人民共和國增值稅法》（以下簡稱《增值稅法》），自2026年1月1日起施行。該立法是我國落實稅收法定原則的重要標志。

一、納稅人、納稅義務和稅率
《增值稅法》第三條規(guī)定：“在中華人民共和國境內（以下簡稱境內）銷售貨物、服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)（以下稱應稅交易），以及進口貨物的單位和個人（包括個體工商戶），為增值稅的納稅人，應當依照本法規(guī)定繳納增值稅。銷售貨物、服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，是指有償轉讓貨物、不動產(chǎn)的所有權，有償提供服務，有償轉讓無形資產(chǎn)的所有權或者使用權?！?br /> 根據(jù)《增值稅法》第四條的規(guī)定，在境內發(fā)生應稅交易的情形之二：銷售貨物的，貨物的起運地或者所在地在我國境內；銷售服務、無形資產(chǎn)的，服務、無形資產(chǎn)在境內消費，或者銷售方為境內單位和個人。
根據(jù)《增值稅法》第十條的規(guī)定，納稅人銷售貨物、加工修理修配服務、有形動產(chǎn)租賃服務，進口貨物，除特殊規(guī)定外，稅率為13%；納稅人銷售服務、無形資產(chǎn)，除特殊規(guī)定外，稅率為6%；納稅人出口貨物，除特殊規(guī)定外，稅率為0。
根據(jù)以上法律規(guī)定，跨境電商出口企業(yè)對外出口貨物時，除特殊情況外，增值稅稅率為0，如果因某些原因不能適用零稅率出口，需要按照視同內銷貨物繳納增值稅，稅率為13%。對于經(jīng)營跨境電商平臺的企業(yè)，或提供營銷推廣服務的企業(yè)，當企業(yè)在境內向境外有償提供該服務時，提供方產(chǎn)生增值稅納稅義務，適用增值稅稅率為6%。但可以根據(jù)《增值稅法》第十條的規(guī)定，境內單位和個人跨境銷售國務院規(guī)定范圍內的服務、無形資產(chǎn)，稅率為0。根據(jù)該規(guī)定，境內服務提供方可以在符合規(guī)定的服務范圍內享受服務出口零稅率待遇。
如果跨境電商企業(yè)兼營銷售貨物、勞務、服務、無形資產(chǎn)，適用不同稅率或征收率的，應當分別核算不同業(yè)務適用的不同稅率（或征收率）銷售額，未分別核算的，從高適用稅率即按13%征稅。如果跨境電商企業(yè)一項銷售行為既涉及服務又涉及貨物，稱為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、銷售的跨境電商企業(yè)和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅，一般納稅人稅率13%；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅，一般納稅人增值稅稅率6%。

二、小規(guī)模納稅人增值稅優(yōu)惠
如果跨境電商企業(yè)，滿足增值稅小規(guī)模納稅人的條件，即《增值稅法》第九條規(guī)定——本法所稱小規(guī)模納稅人，是指年應征增值稅銷售額未超過500萬元的納稅人。對于小規(guī)模納稅人，根據(jù)《財政部 稅務總局公告2023年第19號關于增值稅小規(guī)模納稅人減免增值稅政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第19號）規(guī)定，對月銷售額10萬元以下（含本數(shù)）或季度銷售額30萬元以下（含本數(shù)）的增值稅小規(guī)模納稅人，免征增值稅。增值稅小規(guī)模納稅人適用3%征收率的應稅銷售收入，減按1%征收率征收增值稅。該稅收優(yōu)惠有效期限自2023年8月1日至2027年12月31日。

三、增值稅加計抵減稅收優(yōu)惠
增值稅加計抵減稅收政策，通常不適用跨境出口電商企業(yè)的出口業(yè)務，目前僅先進制造業(yè)企業(yè)的非出口業(yè)務，可以享受加計抵減的增值稅稅收優(yōu)惠。根據(jù)《財政部 稅務總局關于先進制造業(yè)企業(yè)增值稅加計抵減政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第43號）的規(guī)定，自2023年1月1日至2027年12月31日，允許先進制造業(yè)企業(yè)按照當期可抵扣進項稅額加計5%抵減應納增值稅稅額。上述所稱先進制造業(yè)企業(yè)，是指高新技術企業(yè)（含所屬的非法人分支機構）中的制造業(yè)一般納稅人，高新技術企業(yè)是指按照《高新技術企業(yè)認定管理辦法》（國科發(fā)火〔2016〕32號修訂印發(fā)）規(guī)定認定的高新技術企業(yè)。先進制造業(yè)企業(yè)按照名單管理，具體名單由各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市工業(yè)和信息化部門會同科技、財政、稅務部門確定?？缇畴娚坛隹谄髽I(yè)，如果具有生產(chǎn)或研發(fā)功能且符合條件，可以爭取申請高新技術企業(yè)以及先進制造業(yè)企業(yè)資格，增強企業(yè)長遠發(fā)展的潛力。
對于跨境電商出口企業(yè)來說，根據(jù)《財政部 稅務總局關于先進制造業(yè)企業(yè)增值稅加計抵減政策的公告》（財政部 稅務總局公告2023年第43號）第五條規(guī)定，先進制造業(yè)企業(yè)出口貨物勞務、發(fā)生跨境應稅行為不適用加計抵減政策，其對應的進項稅額不得計提加計抵減額。如果先進制造業(yè)企業(yè)兼營出口貨物勞務、發(fā)生跨境應稅行為且無法劃分不得計提加計抵減額的進項稅額，按照有關公式計算，即“不得計提加計抵減額的進項稅額＝當期無法劃分的全部進項稅額×當期出口貨物勞務和發(fā)生跨境應稅行為的銷售額÷當期全部銷售額”。通常對于按照內銷供應鏈功能風險管理的跨境電商出口企業(yè)所屬的先進生產(chǎn)企業(yè)，需要優(yōu)化其業(yè)務流程和銷售模式，以期能夠更好適應國家相關稅收政策規(guī)定。

四、增值稅留抵退稅優(yōu)惠
關于增值稅留抵退稅的適用范圍，跨境電商出口企業(yè)相關的生產(chǎn)制造企業(yè)、批發(fā)零售企業(yè)、研發(fā)和現(xiàn)代技術服務企業(yè)，可以申請享受增值稅留抵退稅優(yōu)惠。相關稅收政策分別是《財政部 稅務總局關于進一步加大增值稅期末留抵退稅政策實施力度的公告》（財政部 稅務總局公告2022年第14號）、《財政部 稅務總局關于擴大全額退還增值稅留抵稅額政策行業(yè)范圍的公告》（財政部 稅務總局公告2022年第21號）和《財政部 稅務總局關于2018年退還部分行業(yè)增值稅留抵稅額有關稅收政策的通知》（財稅〔2018〕70號）。從企業(yè)規(guī)模來看，小微企業(yè)也可以申請留抵退稅，稅收政策依據(jù)是《財政部 稅務總局關于進一步加大增值稅期末留抵退稅政策實施力度的公告》（財政部 稅務總局公告2022年第14號）第一條的規(guī)定，加大小微企業(yè)增值稅期末留抵退稅政策力度，將先進制造業(yè)按月全額退還增值稅增量留抵稅額政策范圍擴大至符合條件的小微企業(yè)（含個體工商戶），并一次性退還小微企業(yè)存量留抵稅額。
對于外貿(mào)出口企業(yè)來說，適用留抵退稅政策，必須與出口部分銷售分開，根據(jù)《財政部 稅務總局 海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告》（財政部 稅務總局 海關總署公告2019年第39號）第八條第（五）項的規(guī)定，納稅人出口貨物勞務、發(fā)生跨境應稅行為，適用免抵退稅辦法的，辦理免抵退稅后，仍符合本公告規(guī)定條件的，可以申請退還留抵稅額；適用免退稅辦法的，相關進項稅額不得用于退還留抵稅額。根據(jù)該項規(guī)定，外貿(mào)企業(yè)出口退稅業(yè)務對應的進項稅額可以辦理留抵退稅，因為外貿(mào)企業(yè)在取得增值稅專用發(fā)票時，這一部分的進項稅額在增值稅發(fā)票平臺直接做“退稅”勾選，只能用于辦理出口退稅，所以外貿(mào)企業(yè)這部分的進項稅額不得用于退還留抵退稅。外貿(mào)出口企業(yè)用于出口退稅的，出口退稅業(yè)務的其他進項稅額比如運費、辦公費等需要作進項轉出不可以辦理留抵退稅，其他內銷業(yè)務發(fā)生的進項留抵稅額符合條件均可辦理留抵退稅。
對于生產(chǎn)企業(yè)來說，在同一申報期既申報免抵退稅又申請辦理留抵退稅的，或者在企業(yè)申請辦理留抵退稅時存在尚未經(jīng)稅務機關核準的免抵退稅應退稅額的，應待稅務核準免抵退稅應退稅額后，按最近一期《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》期末留抵稅額，扣減稅務機關核準的免抵退稅應退稅額后的余額確定應退還的留抵稅額。也就是說，生產(chǎn)企業(yè)當期的進項稅額先滿足已申報的免抵退稅額后才可以留抵退稅。

五、跨境電商企業(yè)出口稅收政策
1. 一般貿(mào)易批發(fā)出口模式
當前具有一定規(guī)模的跨境電商出口采用一般貿(mào)易批發(fā)模式出口，是主流的出口模式。按照我國現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，對出口企業(yè)出口貨物，實行免征和退還增值稅政策，出口貨物如果屬于消費稅應稅消費品，免征消費稅。生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物和視同自產(chǎn)貨物，以及列名生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物，免征增值稅，相應的進項稅額抵減應納增值稅額（不包括適用增值稅即征即退、先征后退政策的應納增值稅額），未抵減完的部分予以退還。相關稅收政策主要參考《出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法》（國家稅務總局公告2012年第24號發(fā)布），其中視同自產(chǎn)貨物的具體范圍見《財政部 國家稅務總局關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號）。依法辦理設立登記、稅務信息確認、對外貿(mào)易經(jīng)營者備案登記的生產(chǎn)企業(yè)可實行上述政策。如果委托出口貨物的生產(chǎn)企業(yè)未辦理對外貿(mào)易經(jīng)營者備案登記，也可實行上述政策。
出口貨物退（免）稅政策，適用于依法辦理設立登記、稅務信息確認和對外貿(mào)易經(jīng)營者備案登記的外貿(mào)企業(yè)（指不具有生產(chǎn)能力的出口企業(yè)），或其他單位自營或委托出口貨物的。主要參考文件是《財政部 國家稅務總局關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》（財稅〔2012〕39號）和《出口貨物勞務增值稅和消費稅管理辦法》（國家稅務總局公告2012年第24號發(fā)布）。外貿(mào)企業(yè)或其他單位出口貨物、勞務，免征增值稅，相應的進項稅額予以退還。如果出口貨物是購進的屬于消費稅應稅消費品，同時退還前一環(huán)節(jié)對其已征的消費稅。

2. 零售出口模式
跨境電商零售出口適用增值稅退（免）稅政策。根據(jù)《財政部 國家稅務總局關于跨境電子商務零售出口稅收政策的通知》（財稅〔2013〕96號）第一條的規(guī)定，自2014年1月1日起，電子商務出口企業(yè)出口貨物〔財政部、國家稅務總局明確不予出口退（免）稅或免稅的貨物除外〕，同時符合相關條件的，適用增值稅、消費稅退（免）稅政策。該通知所稱電子商務出口企業(yè)，是指自建跨境電子商務銷售平臺的電子商務出口企業(yè)和利用第三方跨境電子商務平臺開展電子商務出口的企業(yè)。電子商務出口企業(yè)適用增值稅退（免）稅政策的條件是同時滿足以下要求：
（1）電子商務出口企業(yè)屬于增值稅一般納稅人并已向主管稅務機關辦理出口退（免）稅資格認定。
（2）出口貨物取得海關出口貨物報關單，且與海關出口貨物報關單電子信息一致。
（3）出口貨物在退（免）稅申報期截止之日內收匯。
（4）電子商務出口企業(yè)屬于外貿(mào)企業(yè)的，購進出口貨物取得相應的增值稅專用發(fā)票、消費稅專用繳款書（分割單）或海關進口增值稅、消費稅專用繳款書，且上述憑證有關內容與出口貨物報關單（出口退稅專用）有關內容相匹配。

如果跨境出口電商企業(yè)不符合以上條件，但同時符合以下條件的，適用增值稅、消費稅免稅政策。相關條件是指：
（1）電子商務出口企業(yè)已辦理稅務登記。
（2）出口貨物取得海關簽發(fā)的出口貨物報關單。
（3）購進出口貨物取得合法有效的進貨憑證。
如果跨境出口電商企業(yè)零售出口未取得有效進貨憑證的貨物，根據(jù)《財政部 稅務總局 商務部 海關總署關于跨境電子商務綜合試驗區(qū)零售出口貨物稅收政策的通知》（財稅〔2018〕103號）的規(guī)定，如果出口電商企業(yè)在國務院批準的電子商務出口企業(yè)在綜試區(qū)注冊，符合出口貨物通過綜試區(qū)所在地海關辦理電子商務出口申報手續(xù)等要求，可以申請增值稅“無票免稅”出口。