Tax100 稅百
標(biāo)題: 關(guān)于稅收政策支持文化和旅游深度融合發(fā)展的初步思考 [打印本頁(yè)]
作者: 繁星追夢(mèng) 時(shí)間: 2025-12-11 10:09
標(biāo)題: 關(guān)于稅收政策支持文化和旅游深度融合發(fā)展的初步思考
作者：聞家軒（中國(guó)社會(huì)科學(xué)院大學(xué)商學(xué)院）
蔣 震（中國(guó)社會(huì)科學(xué)院大學(xué)應(yīng)用經(jīng)濟(jì)學(xué)院）
黨的二十大報(bào)告提出：“堅(jiān)持以文塑旅、以旅彰文，推進(jìn)文化和旅游深度融合發(fā)展?！秉h的二十屆三中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于進(jìn)一步全面深化改革、推進(jìn)中國(guó)式現(xiàn)代化的決定》（以下簡(jiǎn)稱《決定》）指出：“健全文化和旅游深度融合發(fā)展體制機(jī)制。”貫徹落實(shí)中央精神，要求更加全面系統(tǒng)深入研究文化和旅游深度融合（以下簡(jiǎn)稱“文旅融合”）發(fā)展的內(nèi)在規(guī)律，在稅收政策方面更加把握其主要特征、順應(yīng)其發(fā)展規(guī)律，通過(guò)不斷推動(dòng)資源融合、科技融合和市場(chǎng)融合等，實(shí)現(xiàn)文化資源活化與旅游產(chǎn)業(yè)升級(jí)等目標(biāo)。對(duì)此，本文在分析文旅融合發(fā)展主要特征的基礎(chǔ)上，對(duì)稅收政策支持文旅融合發(fā)展的內(nèi)在機(jī)制進(jìn)行闡釋，并嘗試就稅收政策支持文旅融合發(fā)展的路徑提出建議。
一、文旅融合發(fā)展的主要特征
文旅融合是文化內(nèi)涵與旅游體驗(yàn)在本質(zhì)層面相互滲透與轉(zhuǎn)化的過(guò)程，使游客在沉浸與互動(dòng)中獲得情感共鳴與意義體驗(yàn)。文旅融合的核心驅(qū)動(dòng)力是人們的精神文化需求與體驗(yàn)經(jīng)濟(jì)的深度耦合，人們不再滿足于走馬觀花式的觀光，而是渴望在旅行中獲得文化認(rèn)同、情感共鳴與自我實(shí)現(xiàn)。這要求供給側(cè)必須以創(chuàng)新重構(gòu)文化旅游的發(fā)展邏輯，通過(guò)技術(shù)、業(yè)態(tài)與模式的全面革新，將靜態(tài)的文化資源轉(zhuǎn)化為可感知、可參與、可沉浸的活態(tài)體驗(yàn)，從而催生出新業(yè)態(tài)、新模式，推動(dòng)消費(fèi)升級(jí)和產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型。一方面，深度融合體現(xiàn)在資源轉(zhuǎn)化邏輯的重構(gòu)上，它推動(dòng)文化從背景、點(diǎn)綴和附屬品，轉(zhuǎn)變?yōu)楹诵奈锖蛢r(jià)值創(chuàng)造主體，實(shí)現(xiàn)了從“功能消費(fèi)”到“情感與意義消費(fèi)”的躍遷。游客為之付費(fèi)的，不再是物的簡(jiǎn)單功能，而是物與文化敘事結(jié)合所帶來(lái)的情緒價(jià)值與認(rèn)同感。另一方面，深度融合的目標(biāo)是價(jià)值創(chuàng)作方式的升級(jí)，從提供標(biāo)準(zhǔn)化觀光產(chǎn)品，轉(zhuǎn)向?yàn)橛慰痛蛟靷€(gè)性化的旅游體驗(yàn)。
從文旅融合發(fā)展的自身特征看，其產(chǎn)品價(jià)值所具備的無(wú)形性、精神價(jià)值特征與工業(yè)產(chǎn)品等有著根本差異，人們最終消費(fèi)的不僅是產(chǎn)品本身而且是產(chǎn)品背后引發(fā)的文化認(rèn)同與情感共鳴。可以說(shuō)，文旅融合發(fā)展帶來(lái)了價(jià)值產(chǎn)生的共創(chuàng)性、價(jià)值判斷的主觀性、生產(chǎn)過(guò)程的非穩(wěn)定性和產(chǎn)品的獨(dú)特性。一是價(jià)值產(chǎn)生的共創(chuàng)性。其核心是共同創(chuàng)造價(jià)值，人們通過(guò)沉浸式體驗(yàn)、互動(dòng)參與、深度學(xué)習(xí)，與當(dāng)?shù)匚幕蛡鞒腥斯餐瑒?chuàng)造一段獨(dú)一無(wú)二的、富有意義的旅程。文化在這個(gè)過(guò)程中被激活、被再詮釋，甚至被賦予新的生命力。二是價(jià)值判斷的主觀性。由于價(jià)值創(chuàng)造根源于個(gè)人獨(dú)特的情感、知識(shí)、閱歷與文化情境之間的互動(dòng)共鳴，消費(fèi)者的付費(fèi)意愿往往基于個(gè)人感知到的情感共鳴、文化啟迪或心靈慰藉，引致這種價(jià)值判斷無(wú)法完全標(biāo)準(zhǔn)化。三是生產(chǎn)過(guò)程的非穩(wěn)定性。其生產(chǎn)過(guò)程是對(duì)文化內(nèi)涵的精準(zhǔn)解讀與轉(zhuǎn)化，但這極易因理解偏差、解讀能力不足而失真。一個(gè)成功的產(chǎn)品高度依賴核心策劃者、傳承人等對(duì)文化的深刻理解與創(chuàng)造性表達(dá)。這種對(duì)“人”的深度依賴與文化轉(zhuǎn)譯的內(nèi)在難度，使得其生產(chǎn)規(guī)模天然具有一定不穩(wěn)定性，無(wú)法像工業(yè)產(chǎn)品一樣穩(wěn)定擴(kuò)張。四是產(chǎn)品的獨(dú)特性。一方面，不同文化資源的內(nèi)涵是獨(dú)一無(wú)二的，決定了文化資源及其旅游產(chǎn)品在本質(zhì)上是難以被復(fù)制的。另一方面，不同個(gè)體對(duì)同一產(chǎn)品的解讀各有千秋，理解上的獨(dú)特性構(gòu)成了產(chǎn)品的獨(dú)特吸引力。因此，文旅融合發(fā)展，既是一種高附加值的體驗(yàn)經(jīng)濟(jì)形態(tài)，其產(chǎn)品因其獨(dú)特性、情感附著性和高認(rèn)知價(jià)值，可以產(chǎn)生遠(yuǎn)超成本的產(chǎn)品溢價(jià)，又具有一定的文化屬性，為文化資源保護(hù)傳承提供了一種動(dòng)態(tài)的、可持續(xù)的發(fā)展模式，還具備一定的社會(huì)屬性，充分發(fā)揮重塑文化認(rèn)同與促進(jìn)社會(huì)凝聚的能力。
二、稅收政策支持文旅融合發(fā)展的內(nèi)在機(jī)制
稅收政策是資源配置的一種重要引導(dǎo)手段?？茖W(xué)、精準(zhǔn)、合理、規(guī)范的稅收政策能夠更好順應(yīng)文旅融合發(fā)展的特征，為文旅產(chǎn)業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展提供長(zhǎng)效的政策支持，不斷催化發(fā)展新動(dòng)能、形成新業(yè)態(tài)，既能夠有效激勵(lì)、正確引導(dǎo)文旅產(chǎn)業(yè)高質(zhì)量發(fā)展，又能夠充分發(fā)揮產(chǎn)業(yè)發(fā)展對(duì)籌集財(cái)政收入等方面的作用?！敖∪幕吐糜紊疃热诤习l(fā)展體制機(jī)制”，要求我們準(zhǔn)確把握上述文旅融合發(fā)展的主要特征，深入認(rèn)識(shí)稅收政策和文旅融合發(fā)展的內(nèi)在關(guān)系，遵循產(chǎn)業(yè)發(fā)展的一般規(guī)律，明確稅收政策支持文旅融合發(fā)展的內(nèi)在機(jī)制，進(jìn)一步優(yōu)化稅收政策，激活文化和旅游市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)主體的發(fā)展動(dòng)力、活力，在開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)中有效保護(hù)文化資源，更好傳承弘揚(yáng)中華優(yōu)秀傳統(tǒng)文化，讓產(chǎn)業(yè)發(fā)展更加貼近人們的精神文化生活需要。
我們認(rèn)為，稅收政策支持文旅融合發(fā)展的內(nèi)在機(jī)制可以從以下三個(gè)方面進(jìn)行把握。
第一，通過(guò)稅收政策支持暢通文化資源向旅游產(chǎn)業(yè)產(chǎn)品轉(zhuǎn)化的渠道與方式。文化資源向旅游產(chǎn)品有效轉(zhuǎn)化體現(xiàn)在能否精準(zhǔn)捕捉并傳達(dá)資源的精神價(jià)值，使游客通過(guò)體驗(yàn)?zāi)軌蛘嬲兄轿幕膬?nèi)涵與魅力。做到這一點(diǎn)，必須客觀認(rèn)識(shí)文化資源向旅游產(chǎn)品轉(zhuǎn)化的時(shí)期不平衡特征：由于文化資源的價(jià)值彰顯具有一定的復(fù)雜性，將抽象的文化資源價(jià)值轉(zhuǎn)化為可體驗(yàn)、可感受的文化資源及其旅游產(chǎn)品的創(chuàng)新與設(shè)計(jì)，往往會(huì)經(jīng)歷較長(zhǎng)周期才能夠被人們認(rèn)同、接受，甚至?xí)诖诉^(guò)程中發(fā)生較大的試錯(cuò)成本。不同時(shí)期的成本和收益結(jié)構(gòu)往往面臨較大差異，開(kāi)發(fā)前期會(huì)面臨風(fēng)險(xiǎn)高、投入大、收益小的特征（計(jì)金標(biāo)，2015），但一旦形成品牌化口碑，那么其收益會(huì)快速增長(zhǎng)，迅速對(duì)沖前期的巨大成本投入。對(duì)此，稅收政策的作用空間有四：其一，文化資源的挖掘本身就是一個(gè)具有高創(chuàng)新性的活動(dòng)，應(yīng)更加凸顯激勵(lì)創(chuàng)新創(chuàng)意的政策導(dǎo)向，給予一定的政策扶持；其二，通過(guò)稅收政策設(shè)計(jì)更好統(tǒng)籌平滑文化資源向旅游產(chǎn)品轉(zhuǎn)化不同時(shí)期的成本與收益，幫助經(jīng)營(yíng)主體降低項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)與不確定性，形成時(shí)期性的成本補(bǔ)償機(jī)制；其三，通過(guò)優(yōu)化稅收分配，確保文化資源的策源環(huán)節(jié)和轉(zhuǎn)化環(huán)節(jié)的稅收分配更好與價(jià)值創(chuàng)造保持一致，從而更好暢通文化要素在不同環(huán)節(jié)的流動(dòng)；其四，更好體現(xiàn)對(duì)文旅融合核心人才的政策支持。這類人才的形成往往會(huì)經(jīng)歷較長(zhǎng)時(shí)期，應(yīng)更好地統(tǒng)籌這類人才的發(fā)展規(guī)律，更加明確政策的支持方向。
第二，稅收政策更好適應(yīng)文旅融合新業(yè)態(tài)的發(fā)展，通過(guò)不斷提升政策確定性、包容性進(jìn)而激發(fā)高質(zhì)量發(fā)展活力。新業(yè)態(tài)的特殊性充分體現(xiàn)在跨界融合等方面，由此形成資源配置的新模式、新方法，可能與現(xiàn)行稅收政策出現(xiàn)不適應(yīng)情況，對(duì)此，在稅收政策制定及執(zhí)行中的確定性和包容性，會(huì)顯著影響到經(jīng)營(yíng)主體的行為預(yù)期，對(duì)于文旅融合發(fā)展至關(guān)重要。與工業(yè)品有所不同，文化資源及其旅游產(chǎn)品的生產(chǎn)過(guò)程無(wú)法實(shí)施物理控制與調(diào)節(jié)，其價(jià)值創(chuàng)造在人們消費(fèi)過(guò)程中才得以充分體現(xiàn)，再加上數(shù)字技術(shù)等，可能會(huì)讓文旅融合新業(yè)態(tài)變得更加復(fù)雜、多元，從實(shí)地化轉(zhuǎn)向電子化（李建軍 等，2025）。新業(yè)態(tài)所帶來(lái)的旅游服務(wù)帶有跨界融合特征，而且科技創(chuàng)新與文化資源及其旅游產(chǎn)品的融合本身就是一個(gè)需要不斷探索、持續(xù)優(yōu)化的過(guò)程，其最終形成的業(yè)態(tài)需要通過(guò)不斷技術(shù)迭代、實(shí)踐優(yōu)化方可逐步到達(dá)平衡狀態(tài)，而且在這個(gè)過(guò)程中亦沒(méi)有成熟經(jīng)驗(yàn)可以借鑒。這些問(wèn)題的出現(xiàn)可能會(huì)增加經(jīng)營(yíng)主體的成本，這顯然對(duì)稅收政策的確定性、包容性提出更高要求。如果稅收政策缺乏相關(guān)的制度安排，可能會(huì)影響稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)有關(guān)事項(xiàng)的判定，還容易引發(fā)征納雙方的爭(zhēng)議。對(duì)此，不斷構(gòu)建并完善規(guī)范、清晰、穩(wěn)定的針對(duì)新業(yè)態(tài)的稅收政策框架，有利于鼓勵(lì)經(jīng)營(yíng)主體不斷探索、勇于創(chuàng)新，為新業(yè)態(tài)發(fā)展奠定更加寬容、明確和可持續(xù)發(fā)展的環(huán)境。
第三，更加完善適應(yīng)于支持產(chǎn)業(yè)分工、區(qū)域分工的稅收政策體系。稅收政策更好適應(yīng)文旅融合新業(yè)態(tài)的產(chǎn)業(yè)分工、區(qū)域分工特征，是稅收中性特征的重要體現(xiàn)，也是在現(xiàn)實(shí)中開(kāi)展稅收政策設(shè)計(jì)的考量因素。從產(chǎn)業(yè)分工看，由于文化資源向旅游產(chǎn)品轉(zhuǎn)化往往形成無(wú)形服務(wù)產(chǎn)品，其關(guān)鍵環(huán)節(jié)往往在于勞動(dòng)者的創(chuàng)意等價(jià)值創(chuàng)造，其生產(chǎn)組織形態(tài)、產(chǎn)業(yè)分工更加復(fù)雜、更加柔性化，稅收政策應(yīng)更好促進(jìn)銜接產(chǎn)業(yè)鏈不同環(huán)節(jié)之間的分工協(xié)作及交易過(guò)程，為產(chǎn)業(yè)鏈供應(yīng)鏈的高效有序運(yùn)轉(zhuǎn)提供支撐。從區(qū)域分工看，文化資源的形成、分布往往會(huì)呈現(xiàn)成方連片特征，甚至?xí)采w不同的行政區(qū)域。因此，跨區(qū)域文化資源的開(kāi)發(fā)、利用、保護(hù)及其向旅游產(chǎn)品的充分轉(zhuǎn)化，要求提升區(qū)域分工的系統(tǒng)性、協(xié)同性，并形成一種區(qū)域分工協(xié)作網(wǎng)絡(luò)。在這個(gè)網(wǎng)絡(luò)體系內(nèi)，各個(gè)區(qū)域共同開(kāi)發(fā)轉(zhuǎn)化、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享收益。這就要求稅收政策也要充分體現(xiàn)系統(tǒng)性、協(xié)同性，有效打破區(qū)域分工壁壘，不斷降低生產(chǎn)要素跨區(qū)域流動(dòng)的制度性交易成本?，F(xiàn)實(shí)中涉及的稅收政策安排集中在區(qū)域稅收分配機(jī)制的優(yōu)化上，需要進(jìn)一步完善與跨區(qū)域價(jià)值創(chuàng)造相適應(yīng)的稅收分配機(jī)制。
三、稅收政策支持文旅融合發(fā)展的路徑選擇
支持上述三個(gè)方面機(jī)制的良性運(yùn)行，就要堅(jiān)持系統(tǒng)觀念，科學(xué)設(shè)計(jì)支持文旅融合發(fā)展的稅收政策，更好地發(fā)揮稅收在初次分配環(huán)節(jié)的中性作用和在再分配環(huán)節(jié)的調(diào)控職能。
第一，不斷完善文化資源向旅游產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)化產(chǎn)業(yè)鏈不同環(huán)節(jié)的稅收政策，通過(guò)優(yōu)化稅收分配更好激發(fā)各個(gè)環(huán)節(jié)之間的分工協(xié)作能力。從現(xiàn)實(shí)看，文化資源從創(chuàng)意設(shè)計(jì)到轉(zhuǎn)化需經(jīng)歷較長(zhǎng)的產(chǎn)業(yè)鏈條，而在產(chǎn)業(yè)鏈不同環(huán)節(jié)中，文化資源開(kāi)發(fā)轉(zhuǎn)化的前端環(huán)節(jié)與中后端的成本投入和收益往往是不平衡的：前端環(huán)節(jié)主要是文化資源的存量環(huán)節(jié)，其公共性、公益性特征較強(qiáng)，文化資源保護(hù)等很多方面需要大量投入，同時(shí)無(wú)法通過(guò)開(kāi)發(fā)轉(zhuǎn)化獲得必要補(bǔ)償；中后端環(huán)節(jié)則主要是旅游產(chǎn)品開(kāi)發(fā)環(huán)節(jié)，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)往往較為充分，能夠通過(guò)市場(chǎng)資源配置獲得相應(yīng)的經(jīng)營(yíng)成果，并帶來(lái)一定規(guī)模的稅收貢獻(xiàn)。為了解決產(chǎn)業(yè)鏈前端和中后端的成本投入和收益的不平衡問(wèn)題，應(yīng)采取稅收政策對(duì)產(chǎn)業(yè)鏈前端有所調(diào)節(jié)，更好平衡產(chǎn)業(yè)鏈前端和中后端的收益和成本，以更好提升文旅融合發(fā)展的可持續(xù)性，激發(fā)各個(gè)經(jīng)營(yíng)主體維護(hù)文旅產(chǎn)業(yè)鏈有序運(yùn)行的積極性、主動(dòng)性。
第二，不斷完善區(qū)域稅收分配等政策，更好激發(fā)各個(gè)區(qū)域共同推進(jìn)文旅融合發(fā)展的合力、動(dòng)力。深入研究制定并完善跨區(qū)域的文化資源向旅游產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)化的分級(jí)分類的稅收分配政策，按照文化資源開(kāi)發(fā)轉(zhuǎn)化過(guò)程中勞動(dòng)價(jià)值創(chuàng)造的主要因素，構(gòu)建基于因素法的分配方法，并將有關(guān)分配方法予以規(guī)范化、制度化，以此有效提升文旅融合發(fā)展的區(qū)域分工水平。對(duì)于一些跨省的重大文化資源開(kāi)發(fā)轉(zhuǎn)化項(xiàng)目，由中央政府統(tǒng)籌協(xié)調(diào)有關(guān)稅收分配事項(xiàng)，并通過(guò)省際橫向協(xié)調(diào)，或通過(guò)中央轉(zhuǎn)移支付對(duì)有關(guān)稅收分配事項(xiàng)予以妥善解決。如果某些項(xiàng)目的稅收分配難度較大或協(xié)調(diào)成本較高，則可以由上級(jí)政府運(yùn)用轉(zhuǎn)移支付予以統(tǒng)籌調(diào)配。
第三，更好發(fā)揮稅收政策的跨產(chǎn)業(yè)周期調(diào)節(jié)效應(yīng)，更加有效熨平文化資源向旅游產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)化在初創(chuàng)期和成熟期的成本和收益水平。相對(duì)于工業(yè)項(xiàng)目投資而言，文旅融合發(fā)展項(xiàng)目的投入期會(huì)更長(zhǎng)，根據(jù)這個(gè)特征，建議更好運(yùn)用虧損彌補(bǔ)政策，適度拉長(zhǎng)虧損彌補(bǔ)期限。此外，還可以嘗試運(yùn)用企業(yè)所得稅抵免政策，在一定的抵免期限內(nèi)，適度擴(kuò)大文旅企業(yè)投資的抵免范圍，允許其項(xiàng)目投資額的一定比例從企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額中予以抵免。
第四，文旅融合企業(yè)所得稅優(yōu)惠方式從點(diǎn)不斷轉(zhuǎn)向鏈，通過(guò)稅收優(yōu)惠政策更加促進(jìn)文旅融合產(chǎn)業(yè)鏈的發(fā)展活力。在將文旅融合企業(yè)納入稅收政策支持范圍的基礎(chǔ)上，還可以嘗試將其產(chǎn)業(yè)鏈有關(guān)企業(yè)（比如酒店、旅行社等）也一并納入政策支持范圍，以更加有效鼓勵(lì)彼此之間形成分工協(xié)作關(guān)系。此外，進(jìn)一步優(yōu)化研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，更加明確針對(duì)文化資源向旅游產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)化領(lǐng)域的研發(fā)費(fèi)用認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、適用范圍等基本要素，適當(dāng)擴(kuò)大研發(fā)費(fèi)用歸集范圍以更加有效支持文旅融合企業(yè)關(guān)于文化資源開(kāi)發(fā)轉(zhuǎn)化等領(lǐng)域的研發(fā)活動(dòng)。同時(shí)，探討適度增加虧損彌補(bǔ)的年限，更好熨平文旅融合企業(yè)在初創(chuàng)期和成熟期的成本和收益不平衡狀態(tài)。
第五，在針對(duì)文旅融合新業(yè)態(tài)的稅收政策實(shí)際執(zhí)行中，秉持更加規(guī)范、包容的理念，不斷強(qiáng)化稅收政策制定、執(zhí)行的確定性。針對(duì)新業(yè)態(tài)的稅收政策及稅收征管機(jī)制的不斷完善，需要更多經(jīng)歷實(shí)踐檢驗(yàn)，在實(shí)踐中不斷試錯(cuò)、糾錯(cuò)，最終形成科學(xué)、規(guī)范、系統(tǒng)的政策規(guī)則。對(duì)此，應(yīng)堅(jiān)持共同治理的思維，鼓勵(lì)有關(guān)經(jīng)營(yíng)主體和稅務(wù)機(jī)關(guān)合作，對(duì)新業(yè)態(tài)的稅收政策及征管規(guī)則達(dá)成共識(shí)，對(duì)新業(yè)態(tài)設(shè)置一定的免責(zé)期限。在這個(gè)期限內(nèi)，對(duì)納稅信用良好、遵從意愿水平高的經(jīng)營(yíng)主體實(shí)施更加包容的監(jiān)管措施，可以嘗試引入首違不罰、輕違輕罰的處理規(guī)則。另外，對(duì)于新業(yè)態(tài)經(jīng)營(yíng)主體遇到的新問(wèn)題、新現(xiàn)象，鼓勵(lì)經(jīng)營(yíng)主體將實(shí)踐中應(yīng)對(duì)問(wèn)題的做法，自主申請(qǐng)備案、先行先試，同時(shí)政策制定部門(mén)積極吸收有關(guān)做法，更加全面系統(tǒng)制定完善相關(guān)稅收監(jiān)管規(guī)則。此外，鼓勵(lì)稅務(wù)人員規(guī)范執(zhí)法、創(chuàng)新執(zhí)法方式，并進(jìn)一步完善盡職免責(zé)條款，確保稅務(wù)人員在執(zhí)法過(guò)程中的確定性、包容性。
（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務(wù)研究》2025年第11期。）
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