Tax100 稅百
標(biāo)題: 10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例 [打印本頁(yè)]
作者: 繁星追夢(mèng) 時(shí)間: 2025-9-2 15:13
標(biāo)題: 10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例
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作者: 繁星追夢(mèng) 時(shí)間: 2025-9-2 15:14
10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例（一）：稅收優(yōu)先權(quán)問(wèn)題
時(shí)間：2025年08月25日
來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)
近日，在中國(guó)法學(xué)會(huì)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)和案例法學(xué)研究會(huì)于上海舉辦的第九屆稅務(wù)司法理論與實(shí)踐論壇上，來(lái)自清華大學(xué)、北京大學(xué)、中國(guó)政法大學(xué)、首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)等高校和最高人民法院行政庭、上海鐵路運(yùn)輸法院等部門，以及盈科律師事務(wù)所等涉稅服務(wù)機(jī)構(gòu)的幾百名專家學(xué)者和實(shí)務(wù)工作者，圍繞有關(guān)問(wèn)題展開(kāi)熱烈討論。這些問(wèn)題均來(lái)自論壇發(fā)布的10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例，反映了稅務(wù)司法審判中的熱點(diǎn)與難點(diǎn)問(wèn)題，其判決導(dǎo)向?qū)ν苿?dòng)稅收法治建設(shè)、規(guī)范稅務(wù)司法實(shí)踐、促進(jìn)納稅人守法都具有重要的參考價(jià)值。
魯某、沈陽(yáng)某公司等破產(chǎn)債權(quán)確認(rèn)糾紛案
［（2023）最高法民申2768號(hào)、（2023）遼民終465號(hào)、（2022）遼01民初2541號(hào)］
案情
2018年6月，魯某作為出借人與吉林某公司簽訂借款合同，沈陽(yáng)某公司以其房產(chǎn)提供抵押擔(dān)保。因吉林某公司未履行還款義務(wù)，魯某經(jīng)過(guò)訴訟及執(zhí)行，至沈陽(yáng)某公司進(jìn)入破產(chǎn)程序之日，魯某尚有債權(quán)7900多萬(wàn)元未受清償。2022年9月，沈陽(yáng)某公司的財(cái)產(chǎn)被整體拍賣。根據(jù)分配方案，抵押房產(chǎn)拍賣所得被扣除稅款690多萬(wàn)元及其他費(fèi)用，魯某擔(dān)保債權(quán)享有優(yōu)先清償額為5900多萬(wàn)元，剩余被轉(zhuǎn)為普通債權(quán)。本案核心爭(zhēng)議為抵押物處置新增稅款與擔(dān)保債權(quán)的清償順序。魯某認(rèn)為，稅收征管法第45條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。而其抵押權(quán)早于拍賣產(chǎn)生的稅收債權(quán)，故稅款不應(yīng)優(yōu)先扣除。一審、二審法院均認(rèn)定，處置抵押物產(chǎn)生的稅費(fèi)屬于實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)的必要費(fèi)用，依據(jù)民法典規(guī)定及債權(quán)人會(huì)議通過(guò)的分配方案，應(yīng)從抵押物變現(xiàn)款中先行扣除。魯某申請(qǐng)?jiān)賹?。再審法院認(rèn)為，民法典第389條明確擔(dān)保范圍包含實(shí)現(xiàn)費(fèi)用，第561條規(guī)定實(shí)現(xiàn)擔(dān)保債權(quán)的稅費(fèi)等費(fèi)用應(yīng)當(dāng)從擔(dān)保財(cái)產(chǎn)的變價(jià)款中優(yōu)先支付；稅收征管法第45條調(diào)整的是欠繳稅款與抵押權(quán)的優(yōu)先順序，并未否定作為實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)費(fèi)用的稅款應(yīng)優(yōu)先于主債權(quán)。故裁定維持原判。
評(píng)析
評(píng)委推選本案的理由是，本案為破產(chǎn)程序中處置抵押物稅費(fèi)清償順位的典型案例，使破產(chǎn)程序中別除權(quán)的行使回歸民法擔(dān)保制度本源。通過(guò)區(qū)分稅收優(yōu)先權(quán)與實(shí)現(xiàn)費(fèi)用性質(zhì)，本案明確了處置抵押物產(chǎn)生的新增稅費(fèi)屬于實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)的必要費(fèi)用，應(yīng)依據(jù)民法典第561條從擔(dān)保物變價(jià)款中優(yōu)先支付，其權(quán)利順位優(yōu)先于抵押擔(dān)保的主債權(quán)。同時(shí)，本案闡述了稅收征管法第45條與民法典相關(guān)條款的關(guān)系。本案判決有助于明確破產(chǎn)債權(quán)清償時(shí)稅收債權(quán)、抵押權(quán)和實(shí)現(xiàn)債權(quán)有關(guān)費(fèi)用的清償順序，為破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)處置和類案處理提供了指引。
華東政法大學(xué)副教授歐陽(yáng)天健贊同法院的判決，表示處置擔(dān)保財(cái)產(chǎn)的稅費(fèi)若不優(yōu)先于別除權(quán)人受償，會(huì)違背公平清理債務(wù)原則。但他認(rèn)為，民商事法律中有些條款關(guān)于“稅”的表述不夠明確，如擔(dān)保法司法解釋未明確實(shí)現(xiàn)擔(dān)保債權(quán)的費(fèi)用是否含稅，企業(yè)破產(chǎn)法雖明確稅收優(yōu)先權(quán)但其他民商事法律規(guī)范對(duì)此表述籠統(tǒng)。另外，民法中有的將稅納入費(fèi)用，有的費(fèi)稅并列。他建議將有關(guān)規(guī)定與稅收法律體系相銜接。
福州大學(xué)法學(xué)院副教授洪菡瓏認(rèn)為，判決引用的《城市房地產(chǎn)抵押管理辦法》為部門規(guī)章，法律位階不高。她建議在法律或行政法規(guī)層面明確相關(guān)規(guī)定，減少模糊解釋空間。
在中國(guó)政法大學(xué)教授、中國(guó)法學(xué)會(huì)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)副會(huì)長(zhǎng)施正文看來(lái)，對(duì)于破產(chǎn)程序中稅收優(yōu)先權(quán)與擔(dān)保物權(quán)的沖突問(wèn)題，法院的判決雖然結(jié)論正確，但稅法分析深度不足。案件的核心在于，不動(dòng)產(chǎn)拍賣產(chǎn)生的增值稅應(yīng)作為實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)的必要成本，與歷史欠稅性質(zhì)不同，需優(yōu)先扣除。他強(qiáng)調(diào)稅收優(yōu)先權(quán)應(yīng)區(qū)分“權(quán)利實(shí)現(xiàn)費(fèi)用”與“清償債務(wù)”：拍賣費(fèi)用及即時(shí)稅款屬抵押處置成本，類比房地產(chǎn)管理法清償順位，優(yōu)先于抵押權(quán)本身；而歷史稅收債務(wù)則按稅收征管法與擔(dān)保物權(quán)按時(shí)序處理。在破產(chǎn)程序中，若無(wú)特別規(guī)定，稅收優(yōu)先權(quán)規(guī)則可延伸至民事程序。此案凸顯民法稅法協(xié)同治理的必要性，需通過(guò)細(xì)化規(guī)則平衡多方權(quán)益，推動(dòng)稅收司法與立法銜接。
附：
魯某、沈陽(yáng)某軌道交通裝備有限公司等破產(chǎn)債權(quán)確認(rèn)糾紛民事申請(qǐng)?jiān)賹弻彶槊袷虏枚〞?/font>
中華人民共和國(guó)最高人民法院
民 事 裁 定 書
（2023）最高法民申2768號(hào)
再審申請(qǐng)人（一審原告、二審上訴人）：魯某，男，1981年10月25日出生，漢族，住吉林省長(zhǎng)春市。
委托訴訟代理人：黃正男，吉林自主軍創(chuàng)律師事務(wù)所律師。
被申請(qǐng)人（一審被告、二審被上訴人）：沈陽(yáng)某軌道交通裝備有限公司。住所地：遼寧省沈陽(yáng)市沈北新區(qū)蒲河路158號(hào)。
法定代表人：姚某，該公司董事長(zhǎng)。
訴訟代表人：沈陽(yáng)某軌道交通裝備有限公司管理人。
委托訴訟代理人：孫赑，沈陽(yáng)利源軌道交通裝備有限公司管理人工作人員。
委托訴訟代理人：袁祥林，沈陽(yáng)利源軌道交通裝備有限公司管理人工作人員。
被申請(qǐng)人（一審被告、二審被上訴人）：沈陽(yáng)某軌道交通裝備有限公司管理人。住所地：遼寧省沈陽(yáng)市。
負(fù)責(zé)人：尹正友，該管理人主任。
委托訴訟代理人：孫赑，該管理人工作人員。
委托訴訟代理人：袁祥林，該管理人工作人員。
一審第三人：某國(guó)際融資租賃股份有限公司。住所地：上海市黃浦區(qū)。
法定代表人：丁某，該公司董事長(zhǎng)。
委托訴訟代理人：劉雙玉，上海段和段（沈陽(yáng)）律師事務(wù)所律師。
委托訴訟代理人：曹怡鷗，上海段和段（沈陽(yáng)）律師事務(wù)所律師。
再審申請(qǐng)人魯某因與被申請(qǐng)人沈陽(yáng)某軌道交通裝備有限公司（以下簡(jiǎn)稱裝備公司）、沈陽(yáng)某軌道交通裝備有限公司管理人（以下簡(jiǎn)稱裝備公司管理人），一審第三人某國(guó)際融資租賃股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱融資租賃公司）破產(chǎn)債權(quán)確認(rèn)糾紛一案，不服遼寧省高級(jí)人民法院（以下簡(jiǎn)稱二審法院）（2023）遼民終465號(hào)民事判決，向本院申請(qǐng)?jiān)賹?。本院依法組成合議庭對(duì)本案進(jìn)行了審查，現(xiàn)已審查終結(jié)。
魯某申請(qǐng)?jiān)賹彿Q，原判決存在《中華人民共和國(guó)民事訴訟法》第二百零七條第六項(xiàng)規(guī)定的情形，應(yīng)予再審。事實(shí)及理由：
一、一審判決根據(jù)《中華人民共和國(guó)民法典》（以下簡(jiǎn)稱《民法典》）第三百八十九條之規(guī)定，認(rèn)定處置抵押物新增稅款應(yīng)當(dāng)由擔(dān)保財(cái)產(chǎn)的變價(jià)款優(yōu)先支付是錯(cuò)誤的?！睹穹ǖ洹返谌侔耸艞l規(guī)定了擔(dān)保物權(quán)的擔(dān)保范圍，擔(dān)保物權(quán)的目的在于擔(dān)保債權(quán)的實(shí)現(xiàn)，因此必須明確其擔(dān)保范圍才能確定擔(dān)保人所承擔(dān)的擔(dān)保責(zé)任，本條主要目的在于保護(hù)擔(dān)保權(quán)人的利益。本條中規(guī)定的實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)的費(fèi)用，指的是擔(dān)保物權(quán)人在實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)的過(guò)程中產(chǎn)生的費(fèi)用，無(wú)論債權(quán)人采取變賣、拍賣等何種方式實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)，均會(huì)產(chǎn)生拍賣費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、變賣費(fèi)用等，實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)由債務(wù)人承擔(dān)，其原因在于該費(fèi)用本質(zhì)上是因債務(wù)人不及時(shí)履行債務(wù)所致。從上述內(nèi)容可知，本條明確規(guī)定債務(wù)人應(yīng)承擔(dān)的擔(dān)保物權(quán)的擔(dān)保范圍，并未明確規(guī)定實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)的費(fèi)用從擔(dān)保財(cái)產(chǎn)的變價(jià)款中優(yōu)先支付。原一審判決對(duì)上述法條的適用有以下錯(cuò)誤：1.原一審判決錯(cuò)誤地認(rèn)定處置抵押物產(chǎn)生的新增稅款系上述法條中規(guī)定的實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)的費(fèi)用。2.原一審判決錯(cuò)誤認(rèn)定處置抵押物新增稅款在擔(dān)保財(cái)產(chǎn)的變價(jià)款中優(yōu)先支付。
二、原一、二審判決參照《城市房地產(chǎn)抵押管理辦法》第四十七條之規(guī)定是錯(cuò)誤的，應(yīng)適用《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（以下簡(jiǎn)稱《稅收征收管理法》）第四十五條之規(guī)定，認(rèn)定申請(qǐng)人的抵押權(quán)優(yōu)先于稅款?！抖愂照魇展芾矸ā返男ЯΩ哂凇冻鞘蟹康禺a(chǎn)抵押管理辦法》。根據(jù)《稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定，抵押擔(dān)保債權(quán)先于稅收債權(quán)設(shè)立的，抵押擔(dān)保債權(quán)優(yōu)先受償。在本案中，魯某的抵押權(quán)設(shè)立于2018年7月12日，而稅收債權(quán)發(fā)生于2022年9月10日對(duì)裝備公司破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)拍賣成交，魯某的抵押權(quán)設(shè)立時(shí)間先于稅收債權(quán)發(fā)生，其抵押擔(dān)保債權(quán)優(yōu)先于稅收債權(quán)，裝備公司管理人將稅收債權(quán)6910061.38元從魯某的優(yōu)先清償額中扣除的行為違反法律規(guī)定，裝備公司和裝備公司管理人應(yīng)對(duì)上述6910061.38元全額清償。
三、原審判決認(rèn)定（2019）遼01破27－6號(hào)民事裁定書認(rèn)可的第五次債權(quán)人會(huì)議通過(guò)的《沈陽(yáng)利源軌道交通裝備有限公司破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配方案》確認(rèn)了各有財(cái)產(chǎn)擔(dān)保債權(quán)人享有的優(yōu)先清償額需先行扣除對(duì)應(yīng)擔(dān)保財(cái)產(chǎn)變現(xiàn)價(jià)格的稅費(fèi)，但魯某對(duì)上述分配方案無(wú)表決權(quán)，如裝備公司管理人的管理行為侵害了魯某的合法權(quán)益，裝備公司和裝備公司管理人應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任。
裝備公司管理人辯稱，原審判決認(rèn)定事實(shí)清楚，適用法律正確，請(qǐng)求駁回申請(qǐng)人的再審申請(qǐng)，維持原判。
融資租賃公司辯稱，原審判決認(rèn)定事實(shí)清楚，適用法律正確。
本院經(jīng)審查認(rèn)為，魯某再審申請(qǐng)不符合《中華人民共和國(guó)民事訴訟法》第二百零七條第六項(xiàng)之規(guī)定，理由如下：
一、關(guān)于案涉6910061.38元稅款應(yīng)否從魯某享有抵押權(quán)的房產(chǎn)變現(xiàn)價(jià)值中予以先行扣除的問(wèn)題。雖然別除權(quán)屬于破產(chǎn)法中特有概念，但其是以民法中的財(cái)產(chǎn)擔(dān)保制度為法律基礎(chǔ)的，實(shí)質(zhì)是民法中擔(dān)保物權(quán)在破產(chǎn)法中的延伸，有關(guān)債權(quán)清償順序問(wèn)題，原審適用《民法典》并無(wú)不當(dāng)?！睹穹ǖ洹返谌侔耸艞l規(guī)定：“擔(dān)保物權(quán)的擔(dān)保范圍包括主債權(quán)及其利息、違約金、損害賠償金、保管擔(dān)保財(cái)產(chǎn)和實(shí)現(xiàn)擔(dān)保物權(quán)的費(fèi)用。當(dāng)事人另有約定的，按照其約定?！濒斈程崞鸨景冈V訟需要解決的爭(zhēng)議在于其有擔(dān)保的債權(quán)和為處置抵押物產(chǎn)生的稅收債權(quán)的權(quán)利實(shí)現(xiàn)順位問(wèn)題。而《民法典》第三百八十九條明確的僅是擔(dān)保物權(quán)的擔(dān)保范圍問(wèn)題，并未涉及權(quán)利實(shí)現(xiàn)順位。該條相關(guān)理解中明確的拍賣費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、變賣費(fèi)用是指可以列入擔(dān)保物權(quán)擔(dān)保范圍的債權(quán)人費(fèi)用，與權(quán)利實(shí)現(xiàn)順位無(wú)關(guān)。針對(duì)清償順序，《民法典》第五百六十一條規(guī)定：“債務(wù)人在履行主債務(wù)外還應(yīng)當(dāng)支付利息和實(shí)現(xiàn)債權(quán)的有關(guān)費(fèi)用，其給付不足以清償全部債務(wù)的，除當(dāng)事人另有約定外，應(yīng)當(dāng)按照下列順序履行：（一）實(shí)現(xiàn)債權(quán)的有關(guān)費(fèi)用；（二）利息；（三）主債務(wù)。”故實(shí)現(xiàn)擔(dān)保債權(quán)的稅費(fèi)等費(fèi)用應(yīng)當(dāng)從擔(dān)保財(cái)產(chǎn)的變價(jià)款中優(yōu)先支付。一審判決適用法律結(jié)果并無(wú)不當(dāng)，魯某此項(xiàng)再審理由不成立。
二、關(guān)于《稅收征收管理法》第四十五條能否適用本案的問(wèn)題。該條規(guī)定納稅人“欠繳”的稅款發(fā)生在抵押設(shè)立之前的，稅收應(yīng)當(dāng)優(yōu)先于抵押權(quán)執(zhí)行，并未否定作為實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)費(fèi)用的稅款應(yīng)優(yōu)先主債權(quán)，故該條內(nèi)容與《民法典》相關(guān)規(guī)定及《城市房地產(chǎn)抵押管理辦法》第四十七條規(guī)定并不存在沖突，魯某再審主張適用《稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定能夠認(rèn)定其抵押權(quán)優(yōu)先于稅款理由不成立。
三、本案審理的是權(quán)利順位問(wèn)題，魯某所主張的裝備公司和裝備公司管理人是否侵害了魯某的合法權(quán)益，不屬于本案審查范圍。魯某以此申請(qǐng)?jiān)賹?，本院不予審查?br />
綜上，魯某再審申請(qǐng)不符合《中華人民共和國(guó)民事訴訟法》第二百零七條第六項(xiàng)規(guī)定之情形。依照《中華人民共和國(guó)民事訴訟法》第二百一十一條第一款、《最高人民法院關(guān)于適用〈中華人民共和國(guó)民事訴訟法〉的解釋》第三百九十三條第二款之規(guī)定，裁定如下：
駁回魯某的再審申請(qǐng)。
審 判 長(zhǎng) 劉銀春
審 判 員 劉崇理
審 判 員 馬曉旭
二〇二三年十二月十三日
法官助理 李知博
書 記 員 曹美施
作者: 繁星追夢(mèng) 時(shí)間: 2025-9-2 15:36
10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例（二）：對(duì)賭退稅問(wèn)題
時(shí)間：2025年08月27日
來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)
近日，在中國(guó)法學(xué)會(huì)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)和案例法學(xué)研究會(huì)于上海舉辦的第九屆稅務(wù)司法理論與實(shí)踐論壇上，來(lái)自清華大學(xué)、北京大學(xué)、中國(guó)政法大學(xué)、首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)等高校和最高人民法院行政庭、上海鐵路運(yùn)輸法院等部門，以及盈科律師事務(wù)所等涉稅服務(wù)機(jī)構(gòu)的幾百名專家學(xué)者和實(shí)務(wù)工作者，圍繞有關(guān)問(wèn)題展開(kāi)熱烈討論。這些問(wèn)題均來(lái)自論壇發(fā)布的10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例，反映了稅務(wù)司法審判中的熱點(diǎn)與難點(diǎn)問(wèn)題，其判決導(dǎo)向?qū)ν苿?dòng)稅收法治建設(shè)、規(guī)范稅務(wù)司法實(shí)踐、促進(jìn)納稅人守法都具有重要的參考價(jià)值。
王某與上海市稅務(wù)局等不予退稅決定案
［（2024）滬03行終133號(hào)］
案情
2015年至2016年，自然人股東王某轉(zhuǎn)讓其持有的某公司股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓對(duì)價(jià)為現(xiàn)金和受讓公司的股份，并與受讓公司簽訂業(yè)績(jī)承諾補(bǔ)償協(xié)議，承諾標(biāo)的公司凈利潤(rùn)目標(biāo)及補(bǔ)償安排，如約定的補(bǔ)償條件觸發(fā)，甲方按照總價(jià)1元回購(gòu)應(yīng)補(bǔ)償股份并按照有關(guān)法律規(guī)定予以注銷。至2017年11月，王某就股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得共繳納個(gè)人所得稅1.14億元。因標(biāo)的公司2018年度、2019年度凈利潤(rùn)未達(dá)標(biāo)，王某按協(xié)議補(bǔ)償公司股份約2744.87萬(wàn)股。2022年10月，王某以其股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易多申報(bào)和繳納個(gè)人所得稅為由，向上海市稅務(wù)局申請(qǐng)退稅5374.47萬(wàn)元。稅務(wù)局認(rèn)為其不符合誤收多繳稅款應(yīng)退稅情形，不予退稅。王某提起行政復(fù)議、訴訟，認(rèn)為其股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同至補(bǔ)償發(fā)生時(shí)尚未履行完畢，收入尚未實(shí)現(xiàn)，所繳稅款系預(yù)繳，對(duì)賭失敗導(dǎo)致退回的股份應(yīng)從已申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入中扣除，已繳稅款應(yīng)退還。一審、二審法院均駁回其訴求。一審認(rèn)為：王某股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的應(yīng)稅事實(shí)已經(jīng)完成，納稅義務(wù)在交易完成時(shí)已確定，補(bǔ)償股份的行為產(chǎn)生新的行政法律關(guān)系，不改變?cè)蓹?quán)轉(zhuǎn)讓的應(yīng)稅事實(shí)，且王某于2022年申請(qǐng)退稅，已超過(guò)稅收征管法第51條規(guī)定的3年期限。二審認(rèn)為：第一，王某的股份補(bǔ)償屬于對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的彌補(bǔ)，而非股權(quán)轉(zhuǎn)讓對(duì)價(jià)的調(diào)整。個(gè)人所得稅法上的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得不采用預(yù)繳匯算模式，補(bǔ)償行為不改變?cè)蓹?quán)轉(zhuǎn)讓的應(yīng)稅基礎(chǔ)。第二，稅收征管法第51條僅適用于多繳稅款退還，而本案無(wú)多繳稅情形，且個(gè)人所得稅法無(wú)對(duì)賭失敗退稅規(guī)定，故王某無(wú)退稅權(quán)利。第三，法院提出本案的股權(quán)轉(zhuǎn)讓及利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償模式體現(xiàn)了投融資交易的創(chuàng)新，建議稅務(wù)部門優(yōu)化政策以適應(yīng)新型經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)，促進(jìn)公平和高質(zhì)量發(fā)展。
評(píng)析
評(píng)委推選本案的理由是，這是一起典型的因?qū)€失敗引發(fā)的退稅爭(zhēng)議案件，核心在于補(bǔ)償義務(wù)是否影響整體股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得確定及能否退稅。法院基于計(jì)稅基礎(chǔ)和對(duì)現(xiàn)行稅法規(guī)則的分析，認(rèn)為本案的補(bǔ)償股份屬經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償，不改變?cè)蓹?quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)稅事實(shí)，現(xiàn)行稅法未將對(duì)賭補(bǔ)償納入退稅機(jī)制，故稅務(wù)機(jī)關(guān)不予退稅決定合法。該案判決既堅(jiān)守稅法明定的規(guī)則，又對(duì)稅務(wù)部門提出了優(yōu)化政策以適應(yīng)新型交易模式的建議。本案反映出的稅法漏洞應(yīng)如何填補(bǔ)、如何彌合法律規(guī)則與經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)之間的張力值得深入探討。
西北政法大學(xué)經(jīng)濟(jì)法學(xué)院副教授席曉娟認(rèn)為，本案的核心在于對(duì)賭協(xié)議與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓協(xié)議關(guān)系，判決為類似案件提供了專業(yè)視角。她表示，股權(quán)轉(zhuǎn)讓與對(duì)賭協(xié)議應(yīng)視為獨(dú)立合同，納稅義務(wù)應(yīng)在股權(quán)轉(zhuǎn)讓完成時(shí)即產(chǎn)生，后續(xù)對(duì)賭補(bǔ)償屬風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償，與納稅義務(wù)無(wú)直接關(guān)聯(lián)。
德恒律師事務(wù)所高級(jí)顧問(wèn)易明說(shuō)，因?qū)€協(xié)議退稅缺乏明確的法律規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人陷入“依法行政”與“實(shí)質(zhì)公平”的兩難境地。她認(rèn)為，行政法中的合理性、適當(dāng)性原則應(yīng)成為解決爭(zhēng)議的重要依據(jù)，可借鑒典型案例經(jīng)驗(yàn)，通過(guò)實(shí)質(zhì)課稅原則和比例原則平衡政策剛性與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。
附：
王某與國(guó)家稅務(wù)總局上海市稅務(wù)局等不予退稅決定及行政復(fù)議決定二審行政判決書
上海市第三中級(jí)人民法院
行 政 判 決 書
（2024）滬03行終133號(hào)
上訴人（原審原告）王某1，男，1987年4月19日出生，漢族，住北京市朝陽(yáng)區(qū)。
委托代理人寇某，某某律師事務(wù)所1律師。
被上訴人（原審被告）國(guó)家稅務(wù)總局上海市青浦區(qū)稅務(wù)局，住所地上海市青浦區(qū)。
法定代表人徐某，國(guó)家稅務(wù)總局上海市青浦區(qū)稅務(wù)局局長(zhǎng)。
出庭應(yīng)訴行政機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)人王某2，國(guó)家稅務(wù)總局上海市青浦區(qū)稅務(wù)局副局長(zhǎng)。
委托代理人魯某，國(guó)家稅務(wù)總局上海市青浦區(qū)稅務(wù)局工作人員。
委托代理人丁某，某某律師事務(wù)所2律師。
被上訴人（原審被告）國(guó)家稅務(wù)總局上海市稅務(wù)局，住所地上海市徐匯區(qū)。
法定代表人程某，國(guó)家稅務(wù)總局上海市稅務(wù)局局長(zhǎng)。
委托代理人王某3，國(guó)家稅務(wù)總局上海市稅務(wù)局工作人員。
委托代理人龔某，國(guó)家稅務(wù)總局上海市稅務(wù)局工作人員。
上訴人王某1因訴被上訴人國(guó)家稅務(wù)總局上海市青浦區(qū)稅務(wù)局（以下簡(jiǎn)稱青浦稅務(wù)局）不予退稅決定及被上訴人國(guó)家稅務(wù)總局上海市稅務(wù)局（以下簡(jiǎn)稱市稅務(wù)局）行政復(fù)議決定一案，不服上海鐵路運(yùn)輸法院（2023）滬7101行初518號(hào)判決，向本院提起上訴。本院于2024年2月23日受理后，依法組成合議庭，于2024年4月11日召開(kāi)庭前會(huì)議，并于2024年6月3日公開(kāi)開(kāi)庭進(jìn)行了審理。上訴人王某1的委托代理人寇某，被上訴人青浦稅務(wù)局出庭應(yīng)訴負(fù)責(zé)人王某2及委托代理人魯某、丁某，被上訴人市稅務(wù)局的委托代理人王某3、龔某均到庭參加訴訟。各方當(dāng)事人曾同意本院主持調(diào)解，但因各方調(diào)解方案差距過(guò)大，本案調(diào)解未成。本案現(xiàn)已審理終結(jié)。
原審查明，2015年12月至2016年6月，案外人某某有限公司（以下簡(jiǎn)稱某某公司）與王某1、案外人袁某某簽訂《發(fā)行股份及支付現(xiàn)金購(gòu)買資產(chǎn)的協(xié)議》（以下簡(jiǎn)稱《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》）、《發(fā)行股份及支付現(xiàn)金購(gòu)買資產(chǎn)的利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》（以下簡(jiǎn)稱《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》）、補(bǔ)充協(xié)議等，約定某某公司1（以下簡(jiǎn)稱某某公司1）資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日為2015年12月31日。某某公司以交易對(duì)價(jià)115，000萬(wàn)元購(gòu)買王某1、袁某某各持股50％的某某公司1股權(quán)，支付方式為支付現(xiàn)金及發(fā)行股份。王某1出讓某某公司1股權(quán)的現(xiàn)金對(duì)價(jià)為25，000萬(wàn)元，股票對(duì)價(jià)為32，500萬(wàn)元。王某1、袁某某承諾某某公司12016－2019年度凈利潤(rùn)目標(biāo)分別不低于一定金額。若某某公司1未達(dá)到承諾凈利潤(rùn)數(shù)，王某1、袁某某須按照協(xié)議約定進(jìn)行補(bǔ)償。2016年9月8日，王某1收到某某公司的現(xiàn)金對(duì)價(jià)25，000萬(wàn)元。某某公司另向王某1定向發(fā)行16，598，569股股票。2016年9月12日，上述股票預(yù)登記至王某1名下。同月26日，上述股票最終登記到賬，王某1正式列入某某公司股東名冊(cè)。2018年4月25日，某某公司實(shí)施2017年度權(quán)益分派方案“每10股轉(zhuǎn)增10股”，王某1持有股票變?yōu)?3，197，138股。2017年3月，王某1由某某公司1作為代某就現(xiàn)金對(duì)價(jià)款繳納個(gè)人所得稅5，000萬(wàn)元。青浦稅務(wù)局稽查局于2017年9月13日至2017年11月1日對(duì)王某12015年1月1日至2017年5月31日期間的納稅情況進(jìn)行了檢查，后作出滬地稅青稽處（XXXX）XX號(hào)《稅務(wù)處理決定書》（以下簡(jiǎn)稱2018稅務(wù)處理決定），責(zé)令王某1補(bǔ)繳個(gè)人所得稅6，400萬(wàn)元，告知王某1可自上述款項(xiàng)繳清或者提供相應(yīng)擔(dān)保被稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)之日起六十日內(nèi)依法向青浦稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議。王某1實(shí)際于2017年11月15日針對(duì)前述股票對(duì)價(jià)部分補(bǔ)繳個(gè)人所得稅6，400萬(wàn)元，王某1未就2018稅務(wù)處理決定提起行政復(fù)議。
因某某公司12018年度、2019年度凈利潤(rùn)未達(dá)標(biāo)，某某公司發(fā)布關(guān)于回購(gòu)某某公司1未完成業(yè)績(jī)承諾對(duì)應(yīng)補(bǔ)償股份的公告，2018年度王某1補(bǔ)償20，730，949股股份，2019年度王某1補(bǔ)償6，717，799股。2021年3月8日，某某公司發(fā)布關(guān)于重大資產(chǎn)重組項(xiàng)目涉及補(bǔ)償股份部分注銷完成的公告，已完成2018年度王某1及袁某某業(yè)績(jī)補(bǔ)償股份的回購(gòu)注銷手續(xù)。2021年12月17日，某某公司發(fā)布關(guān)于某某公司1業(yè)績(jī)承諾應(yīng)補(bǔ)償股票回購(gòu)注銷事項(xiàng)的進(jìn)展公告，王某1向某某公司補(bǔ)償?shù)?，717，799股股份已于2021年3月4日注銷。
2022年10月11日，王某1認(rèn)為其股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易多申報(bào)和繳納個(gè)人所得稅53，744，652.18元，向青浦稅務(wù)局申請(qǐng)退還。青浦稅務(wù)局于同日受理，經(jīng)審查于同年11月8日作出滬青稅稅通〔2022〕1990XX號(hào)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》（以下簡(jiǎn)稱被訴不予退稅決定），認(rèn)為王某1不符合誤收多繳稅款應(yīng)退稅情形，決定不予退稅，并向王某1送達(dá)。王某1不服，向市稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議。市稅務(wù)局于2023年1月8日受理，并向王某1、青浦稅務(wù)局分別送達(dá)受理通知書、提出答復(fù)通知書。同月19日，青浦稅務(wù)局提交行政復(fù)議答復(fù)書及相關(guān)證據(jù)材料。2023年2月22日，市稅務(wù)局作出延期審理通知書，決定延長(zhǎng)復(fù)議審理期限30日，并向王某1、青浦稅務(wù)局送達(dá)。期間王某1提出閱卷申請(qǐng)，市稅務(wù)局于2023年3月1日收到，聯(lián)系王某1確認(rèn)閱卷時(shí)間，約定的閱卷當(dāng)日王某1告知市稅務(wù)局取消閱卷。2023年3月16日，市稅務(wù)局作出滬稅復(fù)決字〔XXXX〕X號(hào)《稅務(wù)行政復(fù)議決定書》（以下簡(jiǎn)稱被訴復(fù)議決定），維持被訴不予退稅決定，并向王某1、青浦稅務(wù)局送達(dá)。王某1仍不服，訴至原審法院，請(qǐng)求撤銷被訴不予退稅決定和被訴復(fù)議決定。
原審認(rèn)為，根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（以下簡(jiǎn)稱《稅收征管法》）第五條第一款、《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法》（以下簡(jiǎn)稱《行政復(fù)議法》）第十二條第二款之規(guī)定，青浦稅務(wù)局與市稅務(wù)局分別具有作出被訴不予退稅決定及被訴復(fù)議決定的法定職權(quán)。青浦稅務(wù)局于2022年10月11日受理王某1提出的退稅申請(qǐng)，經(jīng)審查后于同年11月8日作出被訴不予退稅決定并向王某1送達(dá)，程序符合《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》）等相關(guān)規(guī)定，王某1對(duì)此亦不持異議。本案的爭(zhēng)議焦點(diǎn)在于，王某1以對(duì)賭失敗補(bǔ)償股份導(dǎo)致股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得利益減少為由申請(qǐng)退稅，青浦稅務(wù)局作出被訴不予退稅決定認(rèn)定事實(shí)是否清楚、適用法律是否正確。對(duì)此，原審認(rèn)為，王某1是否符合超過(guò)應(yīng)納稅額予以退稅的情形，可從股權(quán)交易應(yīng)稅事實(shí)判斷、利潤(rùn)補(bǔ)償是否影響應(yīng)稅金額確定、退稅申請(qǐng)期限計(jì)算等三方面進(jìn)行審查。
第一，關(guān)于案涉交易應(yīng)稅事實(shí)的判斷。根據(jù)當(dāng)時(shí)有效的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》（2011年修正）（以下簡(jiǎn)稱《個(gè)人所得稅法》）第二條第（九）項(xiàng)規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅。該法第六條第一款第（五）項(xiàng)規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，以轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額，為應(yīng)納稅所得額。根據(jù)當(dāng)時(shí)有效的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（2011年修訂）（以下簡(jiǎn)稱《個(gè)稅法實(shí)施條例》）第八條第一款第（九）項(xiàng)規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，是指?jìng)€(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、建筑物、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得。該條例第十條規(guī)定，個(gè)人所得的形式，包括現(xiàn)金、實(shí)物、有價(jià)證券和其他形式的經(jīng)濟(jì)利益。根據(jù)上述規(guī)定，個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)份額應(yīng)以財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為基準(zhǔn)繳納個(gè)人所得稅，股權(quán)轉(zhuǎn)讓即構(gòu)成征收個(gè)人所得稅的應(yīng)稅事實(shí)。王某1向某某公司轉(zhuǎn)讓其所持有的某某公司150％股權(quán)，某某公司向王某1分別支付現(xiàn)金對(duì)價(jià)25，000萬(wàn)元、股票對(duì)價(jià)32，500萬(wàn)元，故本次交易符合股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)繳納個(gè)人所得稅的情形，應(yīng)稅事實(shí)明確。王某1認(rèn)為，針對(duì)該應(yīng)稅事實(shí)，其所繳納的稅款屬于預(yù)繳性質(zhì)，缺乏依據(jù)。
第二，王某1因利潤(rùn)未達(dá)預(yù)期約定向某某公司補(bǔ)償股份是否影響應(yīng)稅金額確定。根據(jù)《個(gè)人所得稅法》《個(gè)稅法實(shí)施條例》有關(guān)應(yīng)稅事實(shí)的規(guī)定，發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓屬于應(yīng)繳納個(gè)人所得稅的情形，納稅人在收到轉(zhuǎn)讓收入后根據(jù)所得額、稅率等向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納稅款。股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入已確定并據(jù)此繳納個(gè)人所得稅后發(fā)生股權(quán)變動(dòng)的，與此前的股權(quán)轉(zhuǎn)讓不屬于稅收征管上的同一法律關(guān)系，構(gòu)成新的應(yīng)稅事實(shí)，符合納稅條件的，應(yīng)就新的股權(quán)變動(dòng)繳納稅款。某某公司支付給王某1的股票對(duì)價(jià)于2016年9月12日完成預(yù)登記，并于同月26日完成登記，王某1成為某某公司的股東，于2017年11月15日繳納股票對(duì)價(jià)部分的個(gè)人所得稅。后因某某公司12018年度、2019年度凈利潤(rùn)未達(dá)標(biāo)，某某公司回購(gòu)并注銷王某1所持有的股份，該情形并未改變應(yīng)稅事實(shí)確定，系發(fā)生了新的行政法律關(guān)系，王某1主張應(yīng)按一次交易來(lái)確定應(yīng)稅事實(shí)和納稅金額，無(wú)法成立。王某1提出的國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法（試行）》（以下簡(jiǎn)稱2014年67號(hào)文）第九條規(guī)定系對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入范圍的界定，王某1以對(duì)賭失敗為由要求進(jìn)行退稅，不屬于上述規(guī)定的調(diào)整范圍。
第三，王某1的退稅申請(qǐng)是否超過(guò)三年期限。根據(jù)《稅收征管法》第五十一條規(guī)定，納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還。王某1于2017年11月15日繳納股票對(duì)價(jià)個(gè)人所得稅6，400萬(wàn)元，于2022年向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退稅，已然超過(guò)了上述納稅人可以申請(qǐng)退稅的期限。王某1主張應(yīng)從2021年最后一次補(bǔ)償某某公司股份的時(shí)間開(kāi)始計(jì)算申請(qǐng)期限，不符合上述規(guī)定。
綜上，青浦稅務(wù)局經(jīng)審查后，在目前尚無(wú)明確法律規(guī)定案涉情形應(yīng)予退稅的情況下，依據(jù)《稅收征管法》第五十一條、《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第七十八條、第七十九條之規(guī)定作出被訴不予退稅決定，認(rèn)定事實(shí)清楚、適用法律正確。市稅務(wù)局收到王某1的復(fù)議申請(qǐng)后，于法定延長(zhǎng)期限內(nèi)作出被訴復(fù)議決定，維持被訴不予退稅決定，認(rèn)定事實(shí)清楚、適用法律正確、程序合法。王某1的訴訟請(qǐng)求缺乏事實(shí)根據(jù)及法律依據(jù)，法院無(wú)法支持。據(jù)此，依照《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第六十九條、第七十九條規(guī)定，原審法院于2024年1月2日判決駁回王某1的訴訟請(qǐng)求，案件受理費(fèi)人民幣50元由王某1負(fù)擔(dān)。判決后，王某1不服，上訴至本院。
上訴人王某1上訴稱：第一、一審法院法律適用錯(cuò)誤，一審法院依據(jù)的《稅收征管法》第五十一條和《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第七十八條、第七十九條系關(guān)于退稅的程序性規(guī)定，不是退稅的實(shí)體依據(jù)。本案中，上訴人申請(qǐng)退稅的實(shí)體依據(jù)是2014年67號(hào)文第九條。另外，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函［2005］130號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱130號(hào)批復(fù)），如股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢，則股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為沒(méi)有完成，收入也未完全實(shí)現(xiàn)，不應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。第二，一審法院事實(shí)認(rèn)定錯(cuò)誤，某某公司的股份回購(gòu)行為是對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易對(duì)價(jià)的調(diào)整行為，并非單獨(dú)的交易行為。稅法法律評(píng)價(jià)應(yīng)建立在民事法律評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上，對(duì)賭協(xié)議的合法性已經(jīng)在民事法律評(píng)價(jià)中獲得確認(rèn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅應(yīng)當(dāng)充分尊重交易本身的民事安排，本案不具備否定民商事交易的基礎(chǔ)。本案中，對(duì)賭失敗導(dǎo)致退回的股份應(yīng)當(dāng)從已經(jīng)申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入中扣除，相應(yīng)的，已經(jīng)繳納的個(gè)人所得稅也應(yīng)當(dāng)退還。一審法院認(rèn)為某某公司回購(gòu)股份，系發(fā)生了新的行政法律關(guān)系，屬于認(rèn)定錯(cuò)誤；且一審判決認(rèn)定某某公司以1元每股的價(jià)格回購(gòu)，構(gòu)成明顯的事實(shí)認(rèn)定錯(cuò)誤。第三、上訴人申請(qǐng)退稅未超過(guò)三年。2018年稅務(wù)處理決定沒(méi)有要求上訴人王某1繳納滯納金，說(shuō)明王某1無(wú)論就現(xiàn)金對(duì)價(jià)部分繳納的個(gè)人所得稅還是股票對(duì)價(jià)部分繳納的個(gè)人所得稅，都屬于預(yù)繳性質(zhì)，稅款結(jié)算時(shí)點(diǎn)應(yīng)該是王某1最后一次股份補(bǔ)償給某某公司的6，717，799股股份在某某公司2完成注銷的時(shí)點(diǎn)，即2021年3月4日。故王某1于2022年10月申請(qǐng)退稅，并沒(méi)有超過(guò)《稅收征管法》規(guī)定的三年期限。此外，本案如不予退稅，涉案股權(quán)交易的實(shí)際稅率高達(dá)37.84％，屬于暴力征稅行為。綜上，原審法院認(rèn)定事實(shí)錯(cuò)誤，適用法律不當(dāng)，故上訴人請(qǐng)求撤銷原審判決，改判支持其原審訴求。
被上訴人青浦稅務(wù)局辯稱：第一，2014年67號(hào)文的第九條，僅針對(duì)后續(xù)的收入，無(wú)法推論出后續(xù)虧損應(yīng)當(dāng)退稅的結(jié)論，上訴人王某1主張的退稅依據(jù)是不存在的。第二，上訴人轉(zhuǎn)讓某某公司1股權(quán)，獲得某某公司的股份，某某公司股份登記至上訴人名下時(shí)，上訴人即完成了與個(gè)人所得稅納稅義務(wù)所對(duì)應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易，我國(guó)稅法上對(duì)對(duì)賭協(xié)議的稅務(wù)處理沒(méi)有特別安排，針對(duì)本案股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易情形，最新的規(guī)定是財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅〔2015〕41號(hào)《關(guān)于個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（以下簡(jiǎn)稱財(cái)稅〔2015〕41號(hào)文）。第三，上訴人之前繳納的合計(jì)1，1，400萬(wàn)元的個(gè)人所得稅稅款不屬于預(yù)繳性質(zhì)。稅法上規(guī)定的“預(yù)繳”需由法律明確規(guī)定，目前《個(gè)人所得稅法》中明確存在預(yù)繳加匯算方式繳納稅款的應(yīng)稅所得項(xiàng)目，僅包括針對(duì)居民個(gè)人的綜合所得及個(gè)人的經(jīng)營(yíng)所得。綜上，青浦稅務(wù)局作出被訴不予退稅決定，主體合法、程序正當(dāng)、適用法律正確，認(rèn)定事實(shí)清楚，并無(wú)不當(dāng)。請(qǐng)求法院駁回上訴，維持原判。
被上訴人市稅務(wù)局辯稱，市稅務(wù)局依據(jù)《行政復(fù)議法》（2017年修正）《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》等規(guī)定，依法履職，程序合法正當(dāng)，認(rèn)定事實(shí)清楚，適用法律正確，上訴人訴訟請(qǐng)求缺乏事實(shí)根據(jù)和法律依據(jù)，請(qǐng)求法院駁回上訴，維持原判。
經(jīng)審理查明，原審判決認(rèn)定基本事實(shí)清楚，本院依法予以確認(rèn)。
本院另查明，2015年12月18日，案外人某某公司作為甲方與王某1、案外人袁某某作為乙方簽訂《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》。關(guān)于標(biāo)的資產(chǎn)作價(jià)部分，雙方同意，標(biāo)的資產(chǎn)交易價(jià)格不超過(guò)115，000萬(wàn)元，交易價(jià)格以《資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告》的評(píng)估結(jié)果為依據(jù)，由雙方協(xié)商確定。在最終交易價(jià)格確定后，簽署補(bǔ)充協(xié)議明確交易價(jià)格并同時(shí)簽署《業(yè)績(jī)承諾補(bǔ)償協(xié)議》，約定乙方對(duì)某某公司12016年、2017年、2018年的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)承諾及補(bǔ)償安排等事項(xiàng)。關(guān)于交易中乙方取得對(duì)價(jià)的安排，雙方同意，乙方擬出讓某某公司1100％股權(quán)所取得對(duì)價(jià)中的56.5％由甲方以發(fā)行股份的方式購(gòu)買，另外43.5％由甲方以現(xiàn)金方式購(gòu)買。其中，王某1對(duì)某某公司1出資額500萬(wàn)元，轉(zhuǎn)讓股權(quán)后獲得現(xiàn)金對(duì)價(jià)為25，000萬(wàn)元，股票對(duì)價(jià)為32，500萬(wàn)元，合計(jì)57，500萬(wàn)元。同日，雙方簽訂《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》，約定利潤(rùn)補(bǔ)償期間、利潤(rùn)補(bǔ)償方式及數(shù)額等。關(guān)于保證責(zé)任及盈利預(yù)測(cè)與承諾，乙方保證，某某公司1在利潤(rùn)補(bǔ)償期間實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)數(shù)不低于乙方承諾某某公司1在利潤(rùn)補(bǔ)償期間實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)數(shù)。乙方承諾，某某公司12016年度凈利潤(rùn)不低于人民幣6，000萬(wàn)元，2017年度凈利潤(rùn)不低于人民幣7，000萬(wàn)元，2018年度凈利潤(rùn)不低于人民幣9，000萬(wàn)元。其中5.4條約定，如5.1條約定的補(bǔ)償條件觸發(fā)，甲方按照人民幣總價(jià)1元回購(gòu)補(bǔ)償方持有的該等應(yīng)補(bǔ)償股份并按照有關(guān)法律規(guī)定予以注銷，并以書面方式通知補(bǔ)償方。
2016年3月7日，某某公司作為甲方與王某1、袁某某作為乙方簽訂《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議之補(bǔ)充協(xié)議》，約定將《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》2.1條修改為“……以2015年12月31日為基準(zhǔn)日，某某公司1股東全部權(quán)益的評(píng)估值為115，295萬(wàn)元。以前述資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告的評(píng)估值為基礎(chǔ)，經(jīng)公司與交易對(duì)方公平協(xié)商后確定公司就購(gòu)買標(biāo)的資產(chǎn)需支付的交易總對(duì)價(jià)為115，000萬(wàn)元?！蓖?，雙方簽訂《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議之補(bǔ)充協(xié)議》，約定《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》3.2條修改為“……參考具有證券從業(yè)資格的資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)某某公司3出具的《某某有限公司擬發(fā)行股份及支付現(xiàn)金收購(gòu)上海某某公司1科技有限公司股權(quán)涉及的股東全部權(quán)益價(jià)值評(píng)估報(bào)告》（滬申威評(píng)報(bào)字〔2016〕第0058號(hào)），經(jīng)過(guò)雙方協(xié)商，乙方承諾，某某公司12016年度凈利潤(rùn)不低于人民幣6，000萬(wàn)元，2017年度凈利潤(rùn)不低于人民幣7，000萬(wàn)元，2018年度凈利潤(rùn)不低于人民幣9，000萬(wàn)元?！?br />
2016年6月2日，雙方簽訂《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議之補(bǔ)充協(xié)議（二）》，約定在《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》中添加5.5條，主要內(nèi)容是承諾期限屆滿后的減值測(cè)試及補(bǔ)償。
2016年6月22日，雙方簽訂《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議之補(bǔ)充協(xié)議（三）》，約定將2.2條修改為“……利潤(rùn)補(bǔ)償期間為2016年、2017年、2018年、2019年?！睂?.2條修改為“……乙方承諾，某某公司12016年度凈利潤(rùn)不低于人民幣6，000萬(wàn)元，2017年度凈利潤(rùn)不低于人民幣7，000萬(wàn)元，2018年度凈利潤(rùn)不低于人民幣9，000萬(wàn)元，2019年度凈利潤(rùn)不低于人民幣11，000萬(wàn)元。”刪除承諾期限屆滿后的減值測(cè)試及補(bǔ)償條款。同時(shí)，還約定將《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》12.1條、12.2條約定的鎖定期從三期修改為兩期。
根據(jù)某某公司2019－90號(hào)《關(guān)于重大資產(chǎn)重組項(xiàng)目涉及補(bǔ)償股份注銷完成的公告》，因未完成2018年度業(yè)績(jī)承諾，某某公司1原股東袁某某、王某1合計(jì)應(yīng)補(bǔ)償公司21，928，087股股份。2018年度袁某某實(shí)際補(bǔ)償1，197，138股股份，王某1補(bǔ)償20，730，949股股份?；刭?gòu)總價(jià)1元，且已經(jīng)在2019年8月15日完成回購(gòu)注銷手續(xù)。
根據(jù)某某公司2020－34號(hào)《某某公司關(guān)于回購(gòu)注銷某某公司12019年度未完成業(yè)績(jī)承諾對(duì)應(yīng)補(bǔ)償股份的公告》，因未完成2019年度的業(yè)績(jī)承諾，某某公司1原股東袁某某、王某1應(yīng)當(dāng)補(bǔ)償股份合計(jì)32，969，408股，某某公司將以總價(jià)1元回購(gòu)注銷。根據(jù)某某公司2021－08號(hào)《某某公司關(guān)于重大資產(chǎn)重組項(xiàng)目涉及補(bǔ)償股份部分注銷完成的公告》，某某公司本次回購(gòu)注銷某某公司1原股東王某1應(yīng)補(bǔ)償?shù)墓煞輸?shù)量共計(jì)6，717，799股，占回購(gòu)前公司總股本的0.64％，回購(gòu)總價(jià)為1元。本次回購(gòu)的股份已于2021年3月4日在某某公司2完成注銷手續(xù)。同時(shí)公司將督促相關(guān)補(bǔ)償義務(wù)人盡快完成剩余需補(bǔ)償股份26，251，609股的回購(gòu)及注銷工作。
根據(jù)某某公司2021－76號(hào)《某某公司關(guān)于某某公司1業(yè)績(jī)承諾應(yīng)補(bǔ)償股票回購(gòu)注銷事項(xiàng)的進(jìn)展公告》，尚未完成業(yè)績(jī)承諾應(yīng)補(bǔ)償股份回購(gòu)注銷事項(xiàng)所涉及的補(bǔ)償責(zé)任人為袁某某，涉及股份數(shù)量為26，251，609股，應(yīng)補(bǔ)償股份回購(gòu)注銷完成時(shí)間存在不確定性，敬請(qǐng)廣大投資者注意投資風(fēng)險(xiǎn)。
本院還查明，本案二審期間，原審法院出具更正裁定書，將原判決書第15頁(yè)第13行中的1元每股，更正為總價(jià)1元。
以上事實(shí)，根據(jù)原審中王某1提交的第二組和第四組證據(jù)、青浦稅務(wù)局提交的某某公司2019－90號(hào)公告等證據(jù)，并結(jié)合各方當(dāng)事人在二審中的一致陳述予以確認(rèn)。
本院認(rèn)為，本案二審中的爭(zhēng)議焦點(diǎn)是，上訴人王某1因某某公司12018年度、2019年度凈利潤(rùn)未達(dá)標(biāo)，補(bǔ)償某某公司股份后是否可以主張個(gè)人所得稅退稅。該爭(zhēng)議焦點(diǎn)涉及補(bǔ)償義務(wù)的履行是否影響涉案股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的確定、個(gè)人所得稅的退稅依據(jù)等問(wèn)題?，F(xiàn)分述如下：
一、補(bǔ)償義務(wù)的履行是否影響案涉股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的確定
本案中，上訴人認(rèn)為，《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》與《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》及補(bǔ)充協(xié)議等系一攬子關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的協(xié)議，《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》屬于主合同的一部分，屬于對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的調(diào)整，故股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)當(dāng)在《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》履行完畢后最終確定。兩被上訴人認(rèn)為，《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》與《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》等協(xié)議的履行相互獨(dú)立，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得在上訴人獲得現(xiàn)金對(duì)價(jià)和股票對(duì)價(jià)后確定。原審法院認(rèn)為，某某公司回購(gòu)并注銷上訴人所持有的股份，該情形并未改變應(yīng)稅事實(shí)確定，系發(fā)生了新的行政法律關(guān)系。
本院認(rèn)為，第一，從民商事交易形態(tài)來(lái)看，本案補(bǔ)償股份義務(wù)的履行是對(duì)某某公司1經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的補(bǔ)償，并非是對(duì)交易總對(duì)價(jià)的調(diào)整。案涉《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》與《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》于同日簽訂，且《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》中明確同時(shí)簽署《業(yè)績(jī)承諾補(bǔ)償協(xié)議》，約定對(duì)某某公司1經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)承諾及補(bǔ)償安排等事項(xiàng)。之后，交易各方又分別簽訂《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》與《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》的補(bǔ)充協(xié)議，其中，《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議的補(bǔ)充協(xié)議三》還將《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》約定的鎖定期從三期修改為兩期。某某公司的系列公告也展示，上訴人履行了股份補(bǔ)償義務(wù)，分兩次補(bǔ)償某某公司股份20，730，949股、6，717，799股，某某公司回購(gòu)總價(jià)均為1元，且上述股份相繼在2019年8月15日、2021年3月4日在某某公司2完成注銷登記手續(xù)。因此，《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》以及相關(guān)的補(bǔ)充協(xié)議、某某公司公告等證據(jù)，全面展示了某某公司1原股東王某1與某某公司之間就轉(zhuǎn)讓某某公司1股權(quán)所完成的交易的整體情況。
從《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議之補(bǔ)充協(xié)議》約定內(nèi)容來(lái)看，以2015年12月31日為基準(zhǔn)日，某某公司1股東全部權(quán)益的評(píng)估值為115，295萬(wàn)元。以該資產(chǎn)評(píng)估值為基礎(chǔ)，交易各方確定某某公司購(gòu)買資產(chǎn)需支付的交易總對(duì)價(jià)為115，000萬(wàn)元。在《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》關(guān)于保證責(zé)任及盈利預(yù)測(cè)與承諾中，交易各方約定了某某公司1各個(gè)年度的凈利潤(rùn)目標(biāo)值以及未達(dá)目標(biāo)值需補(bǔ)償?shù)募s定，但該約定并非是對(duì)交易總對(duì)價(jià)115，000萬(wàn)元的調(diào)整，而是對(duì)某某公司1未來(lái)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的保證和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的補(bǔ)償安排。2016年6月2日，雙方簽訂《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議之補(bǔ)充協(xié)議（二）》，約定在《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》中添加5.5條，主要內(nèi)容是承諾期限屆滿后的減值測(cè)試及補(bǔ)償。但之后，《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議之補(bǔ)充協(xié)議（三）》刪除承諾期限屆滿后的減值測(cè)試及補(bǔ)償。因此，交易各方在確定交易總對(duì)價(jià)為115，000萬(wàn)元后，未對(duì)某某公司1的減值進(jìn)行測(cè)試，未對(duì)某某公司1估值重新進(jìn)行調(diào)整。雙方約定的凈利潤(rùn)未達(dá)標(biāo)并不意味著某某公司1估值必然下降?？梢哉f(shuō)，從本案民商事交易的情況來(lái)看，上訴人對(duì)某某公司補(bǔ)償股份義務(wù)的履行是對(duì)某某公司1經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的補(bǔ)償，并非是對(duì)案涉股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易總對(duì)價(jià)115，000萬(wàn)元的調(diào)整。
第二，從個(gè)稅法角度看，上訴人補(bǔ)償股份義務(wù)的履行并不改變稅收征管意義上的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。根據(jù)《個(gè)稅法實(shí)施條例》第八條第一款第（九）項(xiàng)規(guī)定，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，是指?jìng)€(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、建筑物、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得。根據(jù)財(cái)稅〔2015〕41號(hào)文第一條、第五條之規(guī)定，個(gè)人以非貨幣性資產(chǎn)投資，屬于個(gè)人轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)和投資同時(shí)發(fā)生。因此，上訴人轉(zhuǎn)讓某某公司150％股權(quán)，獲得現(xiàn)金對(duì)價(jià)和某某公司股票對(duì)價(jià)，應(yīng)按照財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得項(xiàng)目申報(bào)繳納個(gè)人所得稅，其中獲得某某公司股份，屬于個(gè)人轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)和投資同時(shí)發(fā)生。轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)應(yīng)按評(píng)估后的公允價(jià)值確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。本案中，基于2015年12月31日這一時(shí)點(diǎn)資產(chǎn)評(píng)估的公允價(jià)值，交易各方確定標(biāo)的資產(chǎn)交易總價(jià)為115，000萬(wàn)元。根據(jù)財(cái)稅〔2015〕41號(hào)文第二條規(guī)定，個(gè)人以非貨幣性資產(chǎn)投資，應(yīng)于非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、取得被投資企業(yè)股權(quán)時(shí)，確認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的實(shí)現(xiàn)。2014年67號(hào)文第二十條規(guī)定，具有下列情形之一的，扣繳義務(wù)人、納稅人應(yīng)當(dāng)依法在次月15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅：（一）受讓方已支付或部分支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)款的；（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議已簽訂生效的；（三）受讓方已經(jīng)實(shí)際履行股東職責(zé)或者享受股東權(quán)益的；（四）國(guó)家有關(guān)部門判決、登記或公告生效的；（五）本辦法第三條第四至第七項(xiàng)行為已完成的；（六）稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的其他有證據(jù)表明股權(quán)已發(fā)生轉(zhuǎn)移的情形。本案中，就股票對(duì)價(jià)部分，上訴人應(yīng)當(dāng)自2016年9月26日某某公司發(fā)行的股份登記在上訴人名下時(shí)確定納稅義務(wù)發(fā)生。此前，上訴人取得的現(xiàn)金對(duì)價(jià)部分已由某某公司代扣代繳個(gè)人所得稅5，000萬(wàn)元。因此，從個(gè)稅法角度看，上訴人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得及納稅義務(wù)在2016年9月已經(jīng)最終確定。上訴人認(rèn)為其繳納的11，400萬(wàn)元稅款屬于預(yù)繳性質(zhì)。但從當(dāng)時(shí)有效的《個(gè)人所得稅法》來(lái)看，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得不適用預(yù)繳制。從現(xiàn)行有效的《個(gè)人所得稅法》（2018年修正）第十一條、第十二條規(guī)定來(lái)看，采用預(yù)繳加匯算清繳模式的個(gè)人所得稅，也僅限于居民個(gè)人取得綜合所得或經(jīng)營(yíng)所得。因此，上訴人分兩次補(bǔ)償某某公司股份，共獲回購(gòu)總價(jià)2元，該總價(jià)雖然與取得股份時(shí)的價(jià)值存在差額，但無(wú)法通過(guò)預(yù)繳加匯算清繳模式來(lái)重新核定應(yīng)納稅額。
綜上，在民商事交易中，上訴人因履行《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》等一攬子協(xié)議而導(dǎo)致股權(quán)轉(zhuǎn)讓的實(shí)際所得減少，但該所得的減少，并非是對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易總對(duì)價(jià)的調(diào)整，而是對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的補(bǔ)償。同時(shí)，由于個(gè)稅法意義上的個(gè)人財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得并不采用預(yù)繳加匯算清繳的模式，上訴人補(bǔ)償某某公司股份的行為也不改變稅收征管意義上的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。
二、補(bǔ)償義務(wù)的履行是否可以成為退稅的理由
如前所述，上訴人無(wú)法通過(guò)預(yù)繳加匯算清繳模式調(diào)整針對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得所繳的稅款，那么，上訴人是否可以以利潤(rùn)補(bǔ)償賠付股份后造成個(gè)人實(shí)際最終獲益減少為由，申請(qǐng)退稅。
對(duì)此，上訴人認(rèn)為，2014年67號(hào)文第九條規(guī)定，納稅人按照合同約定，在滿足約定條件后取得的后續(xù)收入，應(yīng)當(dāng)作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。因此，在滿足約定條件后承擔(dān)的虧損，也應(yīng)當(dāng)從股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入中扣除，繼而所征收的個(gè)人所得稅也應(yīng)當(dāng)退還。兩被上訴人認(rèn)為，2014年67號(hào)文第九條僅針對(duì)后續(xù)的收入，不能引申出后續(xù)虧損應(yīng)當(dāng)如何結(jié)算個(gè)人所得稅的結(jié)論。上訴人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的實(shí)際獲益減少，系在納稅義務(wù)發(fā)生后，基于相應(yīng)經(jīng)濟(jì)目的履行另行達(dá)成的協(xié)議約定，不對(duì)交易價(jià)格產(chǎn)生影響，上訴人不存在多繳納稅款的情形，故不符合退稅條件。原審法院認(rèn)為，根據(jù)《稅收征管法》第五十一條規(guī)定，納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款。本案中，上訴人于2017年11月繳納股票對(duì)價(jià)部分的個(gè)人所得稅6，400萬(wàn)元，于2022年10月向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退稅，超過(guò)了可以申請(qǐng)退稅的期限。
本院認(rèn)為，第一，《稅收征收管理法》第五十一條僅適用于超過(guò)應(yīng)納稅額繳納的稅款的退還，本案并不存在多繳納稅款的情形。個(gè)人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)原值和合理費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得適用比例稅率20％申報(bào)繳納個(gè)人所得稅。本案中，稅務(wù)機(jī)關(guān)針對(duì)上訴人57，500萬(wàn)元的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，扣除500萬(wàn)元原值后，適用比例稅率20％合計(jì)征收11，400萬(wàn)元稅款，不存在超過(guò)應(yīng)納稅額繳納的稅款，故青浦稅務(wù)局無(wú)法依據(jù)《稅收征收管理法》第五十一條為王某1辦理退稅。第二，對(duì)于《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》約定的補(bǔ)償行為，目前個(gè)稅法領(lǐng)域并無(wú)相應(yīng)的退稅規(guī)定。上訴人認(rèn)為，《稅收征收管理法》第五十一條是程序性規(guī)定，不適用于本案，本案應(yīng)當(dāng)參照2014年67號(hào)文第九條規(guī)定和130號(hào)批復(fù)精神進(jìn)行退稅。本院認(rèn)為，2014年67號(hào)文第九條是對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入的確認(rèn)，并非是關(guān)于退稅的規(guī)定。根據(jù)130號(hào)批復(fù)，如股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢，則股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為沒(méi)有完成，收入也未完全實(shí)現(xiàn)，不應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。但本案中，某某公司定向發(fā)行的股份于2016年9月登記至上訴人名下，上訴人轉(zhuǎn)讓某某公司1股權(quán)所得已確定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為已經(jīng)完成，上訴人不存在不應(yīng)當(dāng)繳納個(gè)人所得稅的情形?？梢哉f(shuō)，雖然上訴人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的實(shí)際獲益最終隨著《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》等一攬子協(xié)議整體履行完畢而確定，但是，在稅收領(lǐng)域，目前尚未針對(duì)此類交易模式設(shè)計(jì)專門的稅收征管安排。第三，上訴人在沒(méi)有退稅依據(jù)的情形下，不存在超過(guò)退稅申請(qǐng)期限之情形?！抖愂照魇展芾矸ā返谖迨粭l規(guī)定，納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)多繳稅款的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還。被上訴人認(rèn)為，上訴人于2017年11月15日繳納股票對(duì)價(jià)個(gè)人所得稅6，400萬(wàn)元，于2022年向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退稅，超過(guò)了上述納稅人可以申請(qǐng)退稅的期限。但如前所述，本案不存在多繳納稅款的情形，無(wú)法依據(jù)第五十一條辦理退稅，故超過(guò)退稅申請(qǐng)期限之說(shuō)無(wú)法成立。
綜上，雖然上訴人王某1與案外人某某公司簽訂并履行《購(gòu)買資產(chǎn)協(xié)議》《利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償協(xié)議》以及補(bǔ)充協(xié)議等，可以被交易各方看作整體交易，交易各方可以認(rèn)為案涉股權(quán)轉(zhuǎn)讓的實(shí)際收益在上述一攬子協(xié)議履行完畢后最終確定。但在個(gè)人所得稅征管領(lǐng)域，個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得屬于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不適用預(yù)繳加匯算清繳模式，而是按照20％的比例稅率按月或按次征收個(gè)人所得稅。上訴人主張根據(jù)第二筆補(bǔ)償股份回購(gòu)注銷登記時(shí)點(diǎn)即2021年3月4日最終確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，繼而確定應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅，多收取的部分應(yīng)當(dāng)退還，但目前尚未有相應(yīng)的稅收法律法規(guī)或政策文件可以支持該觀點(diǎn)。針對(duì)本案的情形，目前沿用的仍是2014年67號(hào)文所指的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法及財(cái)稅【2015】41號(hào)文所指的關(guān)于個(gè)人非貨幣性資產(chǎn)投資有關(guān)個(gè)人所得稅政策。簡(jiǎn)而言之，因履行補(bǔ)償義務(wù)而導(dǎo)致股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得實(shí)際減少的情形，個(gè)人所得稅征管領(lǐng)域的法律法規(guī)政策文件等尚未作出相應(yīng)的退稅規(guī)定。故被上訴人青浦稅務(wù)局根據(jù)現(xiàn)行法律法規(guī)及政策文件，對(duì)上訴人王某1的退稅申請(qǐng)經(jīng)審核后決定不予退稅，并無(wú)不當(dāng)。被上訴人市稅務(wù)局受理復(fù)議申請(qǐng)后，經(jīng)審查作出被訴復(fù)議決定，維持被訴不予退稅決定，亦無(wú)不當(dāng)。
需要指出的是，本案所涉的股權(quán)轉(zhuǎn)讓和利潤(rùn)預(yù)測(cè)補(bǔ)償模式，呈現(xiàn)了投融資各方為解決對(duì)目標(biāo)公司未來(lái)發(fā)展不確定性而設(shè)計(jì)的交易新形態(tài)。案涉一攬子協(xié)議的合法有效履行，有助于提升市場(chǎng)活力，助推經(jīng)濟(jì)發(fā)展。為了營(yíng)造更加規(guī)范有序、更顯法治公平的稅收營(yíng)商環(huán)境，建議稅務(wù)部門積極調(diào)整相關(guān)政策，持續(xù)優(yōu)化稅收征管服務(wù)舉措，為經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)提供更合理更精準(zhǔn)的稅收規(guī)則，健全有利于高質(zhì)量發(fā)展、社會(huì)公平、市場(chǎng)統(tǒng)一的稅收制度。
綜上，上訴人王某1的上訴請(qǐng)求和理由，現(xiàn)階段尚缺乏充足的法律依據(jù)，本院實(shí)難支持。原審判決駁回王某1的訴訟請(qǐng)求并無(wú)不當(dāng)，應(yīng)予維持。據(jù)此，依據(jù)《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第八十九條第一款第（一）項(xiàng)之規(guī)定，判決如下：
駁回上訴，維持原判。
二審案件受理費(fèi)人民幣50元，由上訴人王某1負(fù)擔(dān)。
本判決為終審判決。
審 判 長(zhǎng) 丁曉華
審 判 員 朱曉婕
審 判 員 鮑 浩
二〇二四年八月十六日
法官助理 付 鶴
書 記 員 朱小艷
作者: 繁星追夢(mèng) 時(shí)間: 2025-9-2 15:40
10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例（三）：網(wǎng)絡(luò)直播經(jīng)營(yíng)涉稅罪名厘定
時(shí)間：2025年08月29日
來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)
近日，在中國(guó)法學(xué)會(huì)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)和案例法學(xué)研究會(huì)于上海舉辦的第九屆稅務(wù)司法理論與實(shí)踐論壇上，來(lái)自清華大學(xué)、北京大學(xué)、中國(guó)政法大學(xué)、首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)等高校和最高人民法院行政庭、上海鐵路運(yùn)輸法院等部門，以及盈科律師事務(wù)所等涉稅服務(wù)機(jī)構(gòu)的幾百名專家學(xué)者和實(shí)務(wù)工作者，圍繞有關(guān)問(wèn)題展開(kāi)熱烈討論。這些問(wèn)題均來(lái)自論壇發(fā)布的10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例，反映了稅務(wù)司法審判中的熱點(diǎn)與難點(diǎn)問(wèn)題，其判決導(dǎo)向?qū)ν苿?dòng)稅收法治建設(shè)、規(guī)范稅務(wù)司法實(shí)踐、促進(jìn)納稅人守法都具有重要的參考價(jià)值。
嘉興邦勝文化傳媒公司等涉嫌虛開(kāi)、非法購(gòu)買、非法出售增值稅專用發(fā)票案
［（2023）浙0483刑初750號(hào)］
案情
邦勝文化傳媒有限公司2017年成立后，名下成立“邦女郎”公會(huì)，為直播平臺(tái)提供主播招聘、管理等服務(wù)，收取主播打賞收入3％—5％不等的服務(wù)費(fèi)并開(kāi)具相應(yīng)增值稅專用發(fā)票。2021年，因邦勝公司涉稅問(wèn)題被舉報(bào)，相關(guān)經(jīng)營(yíng)管理人員成立天璣文化傳媒有限公司，承繼邦勝公司的業(yè)務(wù)。2019年10月—2022年3月，兩公司除收取上述真實(shí)服務(wù)費(fèi)并開(kāi)具增值稅專用發(fā)票外，因花椒直播平臺(tái)主體公司提現(xiàn)規(guī)則要求其將直播平臺(tái)主體公司轉(zhuǎn)入的主播打賞收入提現(xiàn)給主播，并開(kāi)具稅率為6％的增值稅專用發(fā)票，為獲取進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票，降低開(kāi)具增值稅專用發(fā)票形成的稅務(wù)成本，與靈活用工平臺(tái)虛構(gòu)業(yè)務(wù)，將主播提現(xiàn)款轉(zhuǎn)入靈活用工平臺(tái)，支付開(kāi)票費(fèi)后，由靈活用工平臺(tái)以支付靈活用工報(bào)酬方式將提現(xiàn)款發(fā)給主播，兩公司收受靈活用工平臺(tái)開(kāi)具的稅率為6％的增值稅專用發(fā)票后用于抵扣稅款。法院認(rèn)為，邦勝和天璣公司通過(guò)微信群與靈活用工平臺(tái)、有關(guān)籌劃人員對(duì)接資金發(fā)放和開(kāi)票等事宜，支付開(kāi)票費(fèi)取得增值稅專用發(fā)票用于抵扣稅款，相關(guān)人員符合非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪、非法出售增值稅專用發(fā)票罪的構(gòu)成要件。
評(píng)析
評(píng)委推選本案的理由是，本案涉案主體涉及靈活用工平臺(tái)公司、直播行業(yè)MCN公司等眾多主體，是新經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)發(fā)展背景下的涉稅典型案例。本案判決秉持罪刑法定原則，在罪名適用上精細(xì)區(qū)分為非法出售增值稅專用發(fā)票罪與非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪，而非籠統(tǒng)認(rèn)定為虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪。這兩個(gè)罪名相對(duì)于虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪，法定刑更低，體現(xiàn)了法院對(duì)運(yùn)用刑事手段規(guī)制新興業(yè)態(tài)的審慎態(tài)度。
廣東金融學(xué)院副教授涂縵縵認(rèn)為，《最高人民法院、最高人民檢察院關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問(wèn)題的解釋》（法釋〔2024〕4號(hào)）列舉了虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪適用情形，強(qiáng)調(diào)構(gòu)成本罪應(yīng)“以騙抵稅款為目的”或者“因抵扣造成稅款被騙損失”，否則不按本罪論處，構(gòu)成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事責(zé)任。在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)營(yíng)等復(fù)雜業(yè)務(wù)下，證明開(kāi)票方與售票方共同故意騙抵稅款難度大，故贊同法院的判決。但她認(rèn)為有關(guān)部門應(yīng)研究如何規(guī)制此類違法行為。
華東政法大學(xué)副教授張馨予則質(zhì)疑，非法購(gòu)買發(fā)票后用于抵扣，其后續(xù)行為是否仍可認(rèn)定為非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪。她認(rèn)為，根據(jù)法釋〔2024〕4號(hào)文件，開(kāi)票方與售票方是否有騙稅故意是虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪與另外兩罪的界限。非法售票方若對(duì)購(gòu)票方后續(xù)騙抵稅款行為有預(yù)見(jiàn)可能或存故意放任心態(tài)，實(shí)踐中常引發(fā)虛開(kāi)認(rèn)定爭(zhēng)議。鑒于靈活用工平臺(tái)涉稅風(fēng)險(xiǎn)突出，容易借稅收優(yōu)惠逃稅、虛抵稅款，她呼吁司法判決細(xì)化主觀目的認(rèn)定，避免非法出售增值稅專用發(fā)票罪與虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪罪名混淆。
作者: 繁星追夢(mèng) 時(shí)間: 2025-9-2 15:42
10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例（四）：行刑銜接問(wèn)題
時(shí)間：2025年09月02日
來(lái)源：中國(guó)稅務(wù)報(bào)
近日，在中國(guó)法學(xué)會(huì)財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)和案例法學(xué)研究會(huì)于上海舉辦的第九屆稅務(wù)司法理論與實(shí)踐論壇上，來(lái)自清華大學(xué)、北京大學(xué)、中國(guó)政法大學(xué)、首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)等高校和最高人民法院行政庭、上海鐵路運(yùn)輸法院等部門，以及盈科律師事務(wù)所等涉稅服務(wù)機(jī)構(gòu)的幾百名專家學(xué)者和實(shí)務(wù)工作者，圍繞有關(guān)問(wèn)題展開(kāi)熱烈討論。這些問(wèn)題均來(lái)自論壇發(fā)布的10個(gè)2024年度影響力稅務(wù)司法審判案例，反映了稅務(wù)司法審判中的熱點(diǎn)與難點(diǎn)問(wèn)題，其判決導(dǎo)向?qū)ν苿?dòng)稅收法治建設(shè)、規(guī)范稅務(wù)司法實(shí)踐、促進(jìn)納稅人守法都具有重要的參考價(jià)值。
廈門某某家具公司與廈門稅務(wù)局第一稽查局稅務(wù)行政處罰案
［（2023）閩行申1023號(hào)］
案情
廈門某某家具有限公司因不服廈門市稅務(wù)局第一稽查局（以下簡(jiǎn)稱稽查局）作出的稅務(wù)行政處罰決定，提起行政訴訟，二審敗訴后向福建省高級(jí)人民法院申請(qǐng)?jiān)賹?。本案?zhēng)議焦點(diǎn)有二：一是稽查局適用稅收征管法第66條，認(rèn)定某某家具公司通過(guò)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票虛增期末留抵稅額騙取出口退稅是否合法；二是稽查局在公安機(jī)關(guān)對(duì)相關(guān)虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票行為立案?jìng)刹楹笞鞒鲂姓幜P是否違反程序。某某家具公司主張其行為僅構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪（已被刑事判決認(rèn)定），不屬于“假報(bào)出口或其他欺騙手段”騙稅，且稅務(wù)機(jī)關(guān)在刑事立案后作出處罰違反“先刑事后行政”原則。法院審理認(rèn)為，騙取出口退稅的行政認(rèn)定與刑事定罪標(biāo)準(zhǔn)不同，刑事判決未否認(rèn)真實(shí)出口，不影響稅務(wù)機(jī)關(guān)依稅法認(rèn)定騙稅行為；稅務(wù)稽查立案早于公安機(jī)關(guān)對(duì)案外人刑事立案時(shí)間，且本案未移送公安機(jī)關(guān)，故行政處罰程序合法。最終，法院裁定維持原判，確認(rèn)被訴行政處罰決定事實(shí)清楚、適用法律正確、程序合法。
評(píng)析
評(píng)委推選本案的理由是，本案厘清行政違法與刑事犯罪認(rèn)定的邊界，區(qū)分了虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票行為的“刑事違法認(rèn)定”與“行政違法認(rèn)定”標(biāo)準(zhǔn)，為行刑銜接問(wèn)題探索了精細(xì)化處理路徑。本案在綜合考慮稅務(wù)與公安機(jī)關(guān)立案時(shí)間的基礎(chǔ)上，細(xì)化了行刑銜接情形，統(tǒng)籌行刑銜接相關(guān)程序規(guī)則的適用，既對(duì)類似案件法律適用及程序處理具有借鑒意義，也為稅收?qǐng)?zhí)法提供了參考。
上海對(duì)外經(jīng)貿(mào)大學(xué)教授鄔展霞認(rèn)為，企業(yè)虛開(kāi)發(fā)票騙稅引發(fā)稅務(wù)部門“騙取退稅”行政處罰與司法機(jī)關(guān)“虛開(kāi)發(fā)票”刑事定性的沖突，顯示有關(guān)協(xié)調(diào)機(jī)制有待加強(qiáng)。
北京市廣盛律師事務(wù)所律師劉建初則表示，法院裁定揭示行政違法與刑事犯罪評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的差異——前者重實(shí)質(zhì)危害，后者重行為要件，彰顯稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)不受司法定性約束的法理邏輯。他建議明確刑事立案后罰款執(zhí)行處理、細(xì)化罰金與罰款折抵規(guī)則，并明確稅收征管法第66條中“其他欺騙手段”的定義、列舉典型情形等，以精準(zhǔn)打擊騙稅行為。
在河南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)教授曹守曄看來(lái)，先刑事后行政原則的適用宜結(jié)合民法典第187條進(jìn)行研究。刑行交叉時(shí)，行政處罰有相對(duì)獨(dú)立性，一是行政罰款應(yīng)當(dāng)折抵罰金，二是行政處罰并不依附于刑事立案。在法律未明確時(shí)，賦予并規(guī)范執(zhí)法司法裁量權(quán)，有利于司法公正，可避免機(jī)械執(zhí)法。
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