作者單位：國家稅務總局南通市稅務局第一稅務分局、國家稅務總局海安市稅務局第二稅務分局
《上市公司獨立董事規(guī)則》明確規(guī)定，上市公司應當建立獨立董事制度。獨立董事是指不在上市公司擔任除董事外的其他職務，并與其所受聘的上市公司及其主要股東、實際控制人不存在直接或者間接利害關系，或者其他可能影響其進行獨立客觀判斷關系的董事。那么，上市公司獨立董事取得了相關報酬，應當如何申報繳納個人所得稅呢？
案例介紹
王教授是中國居民個人，兼任A上市公司獨立董事。A公司與王教授簽訂合同，每月底發(fā)放獨立董事津貼1萬元。2024年，王教授取得工資薪金所得30萬元，取得A公司發(fā)放的獨立董事津貼12萬元。王教授每月由所任職的院校繳納社會保險費，每月專項扣除1000元，每月可扣除子女教育專項附加扣除2000元、住房貸款利息專項附加扣除1000元。不考慮王教授的其他專項扣除、專項附加扣除和依法確定的其他扣除。
獨立董事津貼屬于勞務報酬所得
根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)〈征收個人所得稅若干問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔1994〕89號）及《國家稅務總局關于明確個人所得稅若干政策執(zhí)行問題的通知》（國稅發(fā)〔2009〕121號）規(guī)定，獨立董事不在公司任職、受雇，其取得的獨立董事津貼屬于勞務報酬所得性質，應按照勞務報酬所得項目征收個人所得稅。值得注意的是，個人在公司（包括關聯(lián)公司）任職、受雇，同時兼任董事、監(jiān)事的，應將董事費、監(jiān)事費與個人工資收入合并，統(tǒng)一按工資薪金所得項目繳納個人所得稅。案例中，王教授不在公司（包括關聯(lián)公司）任職、受雇，其取得的獨立董事津貼12萬元，應按照勞務報酬所得項目申報繳納個人所得稅。
個人所得稅法第九條明確，個人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。支付獨立董事津貼的企業(yè)作為扣繳義務人，應在發(fā)放津貼時代扣代繳個人所得稅。預扣預繳時，以納稅人每次取得的收入減除費用后的余額為收入額，其中“費用”分檔計算，每次收入不超過4000元的，減除費用按800元計算；每次收入4000元以上的，減除費用按收入的20％計算。居民個人取得勞務報酬所得，以每次收入額為預扣預繳應納稅所得額，應計算預扣預繳個人所得稅＝預扣預繳應納稅所得額×預扣率－速算扣除數(shù)，對于其應納稅所得額不超過20000元的，預扣率為20％，速算扣除數(shù)為0；應納稅所得額超過20000元不超過50000元的，預扣率為30％，速算扣除數(shù)為2000；應納稅所得額超過50000元的，預扣率為40％，速算扣除數(shù)為7000。
因此，A上市公司每月底在向王教授支付獨立董事津貼時應當代扣代繳個人所得稅，預扣預繳的個人所得稅應納稅所得額＝10000×（1－20％）＝8000（元），預扣預繳個人所得稅＝8000×20％＝1600（元）。2024年，A公司預扣預繳王教授個人所得稅共計＝1600×12＝19200（元）。
筆者提醒，企業(yè)在預扣預繳勞務報酬所得項目時，應以居民個人每次收入額為預扣預繳應納稅所得額。勞務報酬所得屬于一次性收入的，以取得該項收入為一次；屬于同一項目連續(xù)性收入的，以一個月內(nèi)取得的收入為一次。以A公司向王教授發(fā)放獨立董事津貼為例，A公司每月底向王教授發(fā)放一次獨立董事津貼，應當在每月底發(fā)放津貼時預扣預繳稅款。
按年度納入綜合所得匯算
根據(jù)個人所得稅法規(guī)定，居民個人取得工資薪金所得、勞務報酬所得、稿酬所得和特許權使用費所得為綜合所得，按納稅年度合并計算個人所得稅。有扣繳義務人的，由扣繳義務人按月或者按次預扣預繳稅款；需要辦理匯算清繳的，應當在取得所得的次年3月1日至6月30日內(nèi)辦理個稅匯算。
匯算時，居民個人取得的綜合所得，以每一納稅年度的收入額減除費用6萬元以及專項扣除（包括居民個人按照國家規(guī)定的范圍和標準繳納的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險等社會保險費和住房公積金等）、專項附加扣除（包括3歲以下嬰幼兒照護、子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息或者住房租金、贍養(yǎng)老人）、依法確定的其他扣除和符合條件的公益慈善事業(yè)捐贈后的余額，為應納稅所得額。綜合所得適用3％至45％的超額累進稅率，對年度預扣預繳稅款與依法計算的個人年度應納個人所得稅額不一致的，按照“補稅依法，退稅自愿”的原則，稅款多退少補。
案例中，王教授2024年工資薪金所得按照每月25000元預扣預繳個人所得稅，全年預扣預繳工資薪金所得個人所得稅＝（300000－60000－1000×12－2000×12－1000×12）×20％－16920＝21480（元）。王教授2024年取得的獨立董事津貼，預扣預繳勞務報酬個人所得稅19200元。假定王教授2024年再無其他收入，2025年辦理匯算清繳時應補（退）稅款計算如下：王教授2024年綜合所得＝300000＋120000×（1－20％）＝396000（元），應納個人所得稅額＝（396000－60000－1000×12－2000×12－1000×12）×20％－16920＝40680（元），匯算清繳應補（退）稅款＝40680－19200－21480＝0（元）。
在“應付職工薪酬”科目核算
居民個人取得的獨立董事津貼屬于勞務報酬所得性質，但根據(jù)《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》規(guī)定，職工是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。未與企業(yè)訂立勞動合同或未由其正式任命，但向企業(yè)所提供服務與職工所提供服務類似的人員，也屬于職工的范疇，包括通過企業(yè)與勞務中介公司簽訂用工合同而向企業(yè)提供服務的人員。
也就是說，企業(yè)按照有關規(guī)定設立董事、監(jiān)事，或者董事會、監(jiān)事會的，如所聘請的獨立董事、外部監(jiān)事等，屬于會計準則所稱的職工。據(jù)此，獨立董事屬于職工薪酬準則中規(guī)定的職工，A上市公司發(fā)放的獨立董事津貼，應通過“應付職工薪酬”科目核算。