作者：梁紅星
作者單位：中大會(huì)計(jì)師事務(wù)所
來源：《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》2000年12月6日(第7版 籌劃周刊)
在復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，經(jīng)營(yíng)者不可能、也沒必要事必躬親去處理各項(xiàng)事務(wù)，因此，代理就應(yīng)運(yùn)而生并較快發(fā)展起來。對(duì)企業(yè)來說，通過采取合理合法的代理方式，進(jìn)行稅收籌劃。則可以達(dá)到節(jié)稅的目的。
我國(guó)《民法通則》中規(guī)定：代理是“代理人在代理權(quán)限內(nèi)，以被代理人的名義實(shí)施民事法律行為。被代理人對(duì)代理人的代理行為，承擔(dān)民事責(zé)任?！睋?jù)此可知，代理人在代理權(quán)限范圍內(nèi)，以被代理人的名義，與第三人進(jìn)行民事法律行為，諸如簽訂合同、從事某項(xiàng)業(yè)務(wù)等，即產(chǎn)生了被代理人與第三人之間的法律關(guān)系，這種基于代理行為所產(chǎn)生的權(quán)利、義務(wù)直接歸被代理人承受。
由于代理的產(chǎn)生可以使原本較為簡(jiǎn)單、直接的雙向關(guān)系（如甲、乙雙方的購(gòu)銷關(guān)系）變成較為復(fù)雜、間接的代理人、被代理人和第三人之間的三角關(guān)系。更為重要的是，由于代理人和第三人之間設(shè)定的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，最終轉(zhuǎn)換給被代理人.在稅收籌劃中，我們就可以籌劃將原來甲乙雙向關(guān)系中的甲方"變?yōu)?quot;乙方的代理人，同第三方發(fā)生經(jīng)濟(jì)關(guān)系。從而形成新的三角關(guān)系，這樣納稅人也就由甲方變?yōu)橐曳?，符合稅法?guī)定享受稅收優(yōu)惠的條件，達(dá)到節(jié)稅的目的。總之，運(yùn)用代理的思路可以籌劃改變?cè)瓉砑{稅人、納稅環(huán)節(jié)，最終達(dá)到轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)，節(jié)稅的目的。
例一：銷售方為購(gòu)貨方代墊運(yùn)費(fèi)由此而免繳增值稅是企業(yè)常用的做法。按《增值稅哲行條例》的規(guī)定，師稅入銷售貨物，其銷售額為銷售方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，其中價(jià)外費(fèi)用中代墊運(yùn)費(fèi)如果符合以下兩個(gè)條件：
（一）承運(yùn)部門的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開具給購(gòu)貨方。
（二）納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方的，代墊運(yùn)費(fèi)不作為銷售額的組成部分，可以不繳納增值稅。銷售方正是利用此規(guī)定，使自己成為購(gòu)貨方的運(yùn)費(fèi)代理人，減輕了自己的增值稅稅負(fù)。
例二：在一般情況下，很多外商承包工程項(xiàng)目往往是簽訂一個(gè)總承包合同，不再具體細(xì)分機(jī)器設(shè)備、建筑材料和其他相關(guān)的項(xiàng)目，也不分別核算。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)依照有關(guān)規(guī)定以總承包價(jià)款而不是剔除機(jī)器設(shè)備、建筑材料的價(jià)款來計(jì)征營(yíng)業(yè)稅和所得稅，外國(guó)承包商感到稅負(fù)很重。依據(jù)（1987）財(cái)稅字第134號(hào)《關(guān)于對(duì)外商承包工程作業(yè)和提供勞務(wù)代為采購(gòu)或代為制造的機(jī)器設(shè)備、建筑材料的價(jià)款準(zhǔn)予從承包業(yè)務(wù)收入中適當(dāng)扣除計(jì)算征稅向題的通知》的規(guī)定，我們可以為外國(guó)承包商進(jìn)行代理籌劃。
該規(guī)定是∶在中國(guó)境內(nèi)承包工程作業(yè)或勞務(wù)項(xiàng)目所需用的機(jī)器設(shè)備、建筑材料、符合下列各項(xiàng)條件的，其價(jià)款準(zhǔn)予從其承包工程或勞務(wù)項(xiàng)目的業(yè)務(wù)收人總額中扣除計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅，但扣除額最多不得超過業(yè)務(wù)收入總額的70%。
條件是：
（一）雙方簽訂有經(jīng)過批準(zhǔn)的代購(gòu)代制合同，所代購(gòu)或代為制造的機(jī)器設(shè)備、建筑材料全部用于本工程或勞務(wù)項(xiàng)目。
（二）開具有標(biāo)明發(fā)包方抬頭的原始發(fā)貨票憑證并由發(fā)包方繳納關(guān)稅。
在實(shí)行新稅制后，國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)此進(jìn)行了明確規(guī)定。國(guó)稅發(fā)【1994】214號(hào)文件規(guī)定，符合上述規(guī)定的，在1994年后繼續(xù)執(zhí)行該優(yōu)惠規(guī)定，直至合同期滿為止。
我們依據(jù)上述規(guī)定給外國(guó)承包商進(jìn)行籌劃，即將原總承包合同中的機(jī)器、設(shè)備部分分離出來，單獨(dú)簽定一個(gè)分包合同，同時(shí)進(jìn)行單獨(dú)核算，這樣就將承包商設(shè)計(jì)為發(fā)包商的代理人，讓其符合稅法規(guī)定，從而使其代購(gòu)機(jī)器、設(shè)備部分的收入從總承包收入中扣除，最終達(dá)到喊少營(yíng)業(yè)稅的目的。
例三∶很多大酒店、房地產(chǎn)公司的客戶主要是租用辦公用房的公司和一年以上的固定客戶，其客房收人中有相當(dāng)一部分是代收有關(guān)部門的物業(yè)管理費(fèi)，如水費(fèi)、電費(fèi)等。根據(jù)國(guó)稅發(fā)【1998】217號(hào)文件規(guī)定∶物業(yè)管理企業(yè)代有關(guān)部門收取的水費(fèi)、電費(fèi)、燃（煤）氣費(fèi)、維修基金、房租的行為，屬于營(yíng)業(yè)稅"服務(wù)業(yè)"中的"代理"業(yè)務(wù)，因此對(duì)物業(yè)管理企業(yè)代收有關(guān)部門的費(fèi)用，不計(jì)征營(yíng)業(yè)稅，對(duì)其從事此項(xiàng)業(yè)務(wù)取得的手續(xù)費(fèi)應(yīng)當(dāng)征收營(yíng)業(yè)稅。
因此，大酒店、房地產(chǎn)公司若能將此部分物業(yè)管理費(fèi)單獨(dú)核算，并與客戶簽定委托代繳物業(yè)管理費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)合同，也就是將自己、客戶、公共設(shè)施部門設(shè)計(jì)為代理人、被代理人和第三人的法律關(guān)系，則可以只繳納收取的手續(xù)費(fèi)的營(yíng)業(yè)稅，不必繳納代收費(fèi)用的營(yíng)業(yè)稅。
由于代理在法律上都有嚴(yán)格的定義和限定條件，因此在設(shè)計(jì)稅收籌劃方案時(shí)，就必須考慮備齊其相應(yīng)祛律文件及憑證，并履行必須的程序，如簽訂合同或協(xié)議、授權(quán)書，并向有關(guān)部門履行審批、備案程序。
在會(huì)計(jì)處理上也應(yīng)單獨(dú)核算，分別記錄。如將代理的手續(xù)費(fèi)和代墊、代付的款項(xiàng)分別核算，即將手續(xù)費(fèi)記作其他業(yè)務(wù)收入，將代墊、代付的款項(xiàng)作其他應(yīng)收、應(yīng)付款項(xiàng)等。另外相關(guān)的原始發(fā)票（發(fā)票的抬頭一定是被代理人）、憑證摘要說明都要完備、齊全。
代理籌劃往往涉及代理人、被代理人和第三人所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)，企業(yè)往往還需要，向三方所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)提供相關(guān)資料。因此，企業(yè)就其涉稅重大問題應(yīng)與各地稅務(wù)機(jī)關(guān)尤其是與被代理人所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通、協(xié)商。企業(yè)取得稅務(wù)機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)和確認(rèn)是必要的。
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