作者：梁紅星 付彬
作者單位：滬江德勤會計師事務所北京分所稅務部
來源：財務與會計 2001年第4期
分析性復核是注冊會計師對被審計單位重要的比率或趨勢進行的分析，包括調查異常變動以及這些重要比率或趨勢與預期數(shù)額和相關信息的差異。例如，注冊會計師可以對被審計單位的會計報表和其它會計資料中的重要比率及其變動趨勢進行分析性復核以發(fā)現(xiàn)其異常變動項目。對異常變動項目，注冊會計師應重新考慮其所采用的方法，必要時，應追加適當?shù)某绦颍垣@取相應的證據(jù)。我們認為目前運用分析性復核是進行增值稅審計的一個較為簡捷、有效的方法。
采用分析性復核可以從總體上對企業(yè)會計記錄的真實性做定性分析。增值稅審計實施這一方法的程序是：
1、了解各經(jīng)濟變量之間的互動關系，如一般情況下，庫存產(chǎn)成品減少相應的銷售成本上升，銷售費用上升，這反映出業(yè)務量增加，因而銷售收入也應上升進而引起相關銷項稅上升。
2、選取一定的會計科目，根據(jù)該科目的明細賬數(shù)字編制分析表，進行多期間的比較或與同行業(yè)比較，也可以根據(jù)各科目間的勾稽關系將有內在聯(lián)系的幾種比率進行比較。
3、比較本年各月或季度該項目的波動情況，分析其變動趨勢是否正常，并查明異常現(xiàn)象和重大波動的原因，以核實該項目是否存在漏記、隱瞞或虛記現(xiàn)象。
分析性復核可以循序漸進，逐步縮小分析的范圍，獲取更詳盡的資料，層層深入直至找到癥結所在。
例如，銷售成本、運雜費、包裝費的變化一般來說與銷售收入、銷項稅額是正相關的?；谶@種關系，在增值稅審計時可以從運雜費入手對銷項稅額進行分析性復核，編制分析表如下（單位：萬元）
可以看出運雜費的增長明顯高于銷售收入和銷項稅額的增長，屬于異常變動。審計人員應向該企業(yè)會計人員進行詢問并查閱相關資料，如未發(fā)現(xiàn)運費調價等特殊情況則可以判定運雜費的增加是由于企業(yè)當期業(yè)務量增加。業(yè)務量增加而銷售收入和增值稅銷項稅額沒有相應的增加，該企業(yè)可能存在賬外銷售或隱匿收入等問題。這時審計人員應縮小范圍進行重點檢查，以查明原因。
在分析性復核時除可以進行多期比較觀察某項比率的正常峰值及值域，也可以與同行業(yè)數(shù)據(jù)進行比較，得出相應的同幅增長的比率。此外，還可以參照稅務機關對某些指標的控制數(shù)。如國稅發(fā)[1998]44號關于印發(fā)《增值稅日?；檗k法》的通知中引入的幾個比率：
銷售額變動率=（本年累計應稅銷售額-上年同期應稅售額）/上年同期應稅銷售額×100%
稅負率=本年累計應納稅額/本年累計應稅銷售額×100%
銷售毛利率=（銷售收入-銷售成本）/銷售收入×100%
成本毛利率=本年累計毛利額/本年累計銷售成本×100%
在編制分析表時應優(yōu)先抽取以上幾個最容易反映問題的比率。通過對稅負率的復核可以發(fā)現(xiàn)銷售收入與銷項稅額不配比的問題，如開具大頭小尾發(fā)票。通過對銷售毛利率和成本毛利率的考核可以看出銷售收入是否與成本費用配比，是否存在成本費用多計由此增大進項稅額或將部分收入不入賬或少入賬使銷售收入減少以減少銷項稅額。各比率中銷售額變動率是最基本的，它反應企業(yè)的業(yè)務情況，其它比率的變動幅度都應以銷售額變動率為參照。
此外還可通過“本期進項稅額控制數(shù)”分析進項稅額是否有誤，具體公式是：
本期進項稅額控制數(shù)=[（期末存貨-期初存貨）+本期銷售成本+（期初應付賬款-期末應付賬款）]×主要外購貨物增值稅稅率+本期運費支出數(shù) ×7%
通過將賬載的進項稅額與控制數(shù)比較可以發(fā)現(xiàn)是否存在異常。如控制數(shù)為156萬而企業(yè)賬載的當期進項稅額為115萬元，審計人員就可以考慮對進項稅額進行詳細審計。值得注意的是，發(fā)現(xiàn)異常時首先要確定是不是由市場、季節(jié)、政策的變化引起的合理的偏離。例如，某企業(yè)正常情況下包裝費占總銷售費用的0.1%左右，而本期突然升至0.8%。通過對該企業(yè)人員的詢問可能會了解到，包裝費上漲是由于該企業(yè)改善產(chǎn)品包裝希望由此提高產(chǎn)品的檔次增加附加值。如果發(fā)現(xiàn)異常變動后馬上認為存在問題并進行詳細審閱，會浪費寶貴的時間。
責任編輯：許太誼
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