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Tax100 稅百

標(biāo)題: 【2017年01月12日】付廣軍：借鑒宏觀稅負(fù)方法科學(xué)計(jì)算企業(yè)稅負(fù) [打印本頁(yè)]

作者: 付廣軍老師 時(shí)間: 2021-10-29 14:33
標(biāo)題: 【2017年01月12日】付廣軍：借鑒宏觀稅負(fù)方法科學(xué)計(jì)算企業(yè)稅負(fù)

付廣軍：借鑒宏觀稅負(fù)方法科學(xué)計(jì)算企業(yè)稅負(fù)

宏觀稅負(fù)是稅收收入占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）的比重。按照宏觀稅負(fù)的方法，相應(yīng)計(jì)算企業(yè)稅負(fù)時(shí)予以借鑒。分子稅收指標(biāo)嚴(yán)格采用企業(yè)各項(xiàng)稅收，即企業(yè)作為納稅主體繳納的全部稅收。為避免再次出現(xiàn)歧義，本文再次強(qiáng)調(diào)僅且僅指稅收（不包括收費(fèi)，即使是規(guī)費(fèi)，如教育費(fèi)附加也不包括）。分母經(jīng)濟(jì)指標(biāo)采用企業(yè)增加值（即GDP的微觀指標(biāo)），這樣企業(yè)稅負(fù)就與宏觀稅負(fù)的計(jì)算就基本保持一致了。

一、企業(yè)各項(xiàng)稅收的計(jì)算

先計(jì)算分子稅收指標(biāo)，各項(xiàng)稅收指標(biāo)可從企業(yè)各類報(bào)表中取得，計(jì)算上困難不大。我們以上市公司福耀玻璃為例。

  2015年福耀玻璃營(yíng)業(yè)稅金及附加11245.38億元，由于該企業(yè)增值稅不在財(cái)務(wù)報(bào)告反映，但是，城市維護(hù)建設(shè)稅（簡(jiǎn)稱城建稅）和教育費(fèi)附加是按照增值稅、營(yíng)業(yè)稅之和計(jì)算的。我們因此可以用教育費(fèi)附加（選擇該指標(biāo)倒算，是因?yàn)槠滟M(fèi)率全國(guó)統(tǒng)一為3%）來(lái)推算增值稅。

  教育費(fèi)附加=（增值稅+營(yíng)業(yè)稅）×3%
  增值稅+營(yíng)業(yè)稅=教育費(fèi)附加/3%=2692.31/0.03=89743.67（萬(wàn)元）
  增值稅=89743.67-253.09=89490.58（萬(wàn)元）
  另福耀玻璃企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表顯示，2015年繳納企業(yè)所得稅43522.61萬(wàn)元。
  各項(xiàng)稅收合計(jì)=增值稅+營(yíng)業(yè)稅+企業(yè)所得稅+城建稅+資源稅
  =89490.58+253.09+253.09+43522.61+5861.92+167.21
  =139195.41（萬(wàn)元）

  二、企業(yè)增加值的計(jì)算

  計(jì)算完分子，我們開始規(guī)范計(jì)算分母，對(duì)宏觀稅負(fù)的計(jì)算爭(zhēng)議不在分母，而在分子，但是對(duì)微觀企業(yè)稅負(fù)的爭(zhēng)議卻相反，爭(zhēng)議在分母。至今沒人認(rèn)真思考該用什么指標(biāo)作為企業(yè)稅負(fù)的分母，許多人采用退而求其次的方法，選用企業(yè)銷售收入（類似總產(chǎn)出）這一指標(biāo)作分母。但是銷售收入包括轉(zhuǎn)移價(jià)值，遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于企業(yè)增加值，這樣就會(huì)會(huì)嚴(yán)重降低企業(yè)稅負(fù)，使微觀稅負(fù)與宏觀稅負(fù)不具可比性。

  與宏觀稅負(fù)相反，計(jì)算企業(yè)稅負(fù)時(shí)，最大的困難，是在分母企業(yè)增加值指標(biāo)上。有些學(xué)者已經(jīng)發(fā)現(xiàn)問題，幾年前，本人也曾嘗試按照宏觀稅負(fù)的方法計(jì)算企業(yè)稅負(fù)，選擇企業(yè)增加值作為分母，但由于企業(yè)增加值不是一個(gè)現(xiàn)成的統(tǒng)計(jì)指標(biāo)，而是需要重新計(jì)算的指標(biāo)，因其計(jì)算過于復(fù)雜而放棄。由于企業(yè)增加值的計(jì)算，按照現(xiàn)行國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算辦法，企業(yè)增加值的計(jì)算，是按照企業(yè)所屬的行業(yè)不同，而采取不同的計(jì)算方法。

  企業(yè)增加值如何核算，在中國(guó)，按照國(guó)家統(tǒng)計(jì)局國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值核算的制度，不同行業(yè)計(jì)算方法不同。

  以工業(yè)為例，中國(guó)只計(jì)算規(guī)模以上企業(yè)的增加值，工業(yè)是按照生產(chǎn)法計(jì)算。

  工業(yè)增加值=工業(yè)總產(chǎn)出-工業(yè)中間投入+本期應(yīng)交增值稅

  這里涉及三個(gè)指標(biāo)：工業(yè)總產(chǎn)出、工業(yè)中間投入、本期應(yīng)交增值稅。

  工業(yè)總產(chǎn)出，即工業(yè)總產(chǎn)值，是按照工廠法計(jì)算的。所謂工廠法，就是把工業(yè)企業(yè)作為一個(gè)整體，按照企業(yè)工業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)的最終成果來(lái)計(jì)算，企業(yè)內(nèi)部不允許重復(fù)計(jì)算，不能把企業(yè)內(nèi)部各個(gè)車間生產(chǎn)的成果相加。工業(yè)總產(chǎn)出包括本年生產(chǎn)成品價(jià)格、對(duì)外加工費(fèi)收入和自制半成品、在制品期末期初差額價(jià)值。

  工業(yè)中間投入，也稱工業(yè)中間消耗，包括貨物消耗和服務(wù)消耗。貨物消耗指工業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)中所消耗的原材料、燃料、動(dòng)力等貨物的價(jià)值；服務(wù)消耗指工業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)中所消耗的運(yùn)輸、郵電、廣告、咨詢、保險(xiǎn)等服務(wù)的費(fèi)用。

  本期應(yīng)交增值稅，指工業(yè)企業(yè)在核算期內(nèi)應(yīng)繳納的增值稅。

  再以房地產(chǎn)業(yè)為例，房地產(chǎn)業(yè)增加值的計(jì)算包括生產(chǎn)法和收入法兩種。

  房地產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)法增加值與工業(yè)類似，我們不再詳細(xì)論述。房地產(chǎn)業(yè)收入法增加值，主要包括勞動(dòng)者報(bào)酬（職工工資和福利）、固定資產(chǎn)折舊、生產(chǎn)稅凈額、營(yíng)業(yè)盈余四大部分。

  企業(yè)增加值=勞動(dòng)者報(bào)酬（職工工資和福利）+固定資產(chǎn)折舊+生產(chǎn)稅凈額+營(yíng)業(yè)盈余

  以上，以工業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)為例簡(jiǎn)單介紹了企業(yè)增加值的計(jì)算。我們還只是粗線條地從理論上簡(jiǎn)單說(shuō)明了計(jì)算原理?，F(xiàn)實(shí)生活中，企業(yè)增加值的計(jì)算比這要復(fù)雜的多。

  隨著企業(yè)的做大做強(qiáng)，企業(yè)，特別是大型企業(yè)、企業(yè)集團(tuán)規(guī)模較大，跨行業(yè)混業(yè)經(jīng)營(yíng)是普遍現(xiàn)象，很難采用一種方法計(jì)算企業(yè)增加值。無(wú)法按照國(guó)家行業(yè)核算標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格準(zhǔn)確核算企業(yè)增加值。這就是看似簡(jiǎn)單的企業(yè)增加值指標(biāo)，我們很難在上市公司和其他企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表上無(wú)法直接找到。而且，與企業(yè)財(cái)務(wù)制度存在差異，需要進(jìn)行賬務(wù)指標(biāo)調(diào)整，這種計(jì)算，只對(duì)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)核算有利，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)核算無(wú)任何益處，徒增工作量。這也是一般企業(yè)不計(jì)算該指標(biāo)的原因。

  收入法增加值計(jì)算較為簡(jiǎn)單，可以借鑒，但是由于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表沒有生產(chǎn)稅凈額和營(yíng)業(yè)盈余，我們只好退而求其次選用企業(yè)各項(xiàng)稅收替代生產(chǎn)稅凈額，選用企業(yè)凈利潤(rùn)替代營(yíng)業(yè)盈余，這樣大體近似計(jì)算企業(yè)增加值，雖然不是嚴(yán)格統(tǒng)計(jì)核算意義上的企業(yè)增加值，但與企業(yè)銷售收入指標(biāo)相比，已大大接近（特此說(shuō)明）。

  按照2015年福耀玻璃上司公司財(cái)務(wù)報(bào)告，2015年?duì)I業(yè)收入1357349.51萬(wàn)元，凈利潤(rùn)260537.97萬(wàn)元，工資203371.62萬(wàn)元，折舊87623.60萬(wàn)元，利潤(rùn)總額304272.47萬(wàn)元，各項(xiàng)稅收計(jì)算見前面。

  由表2我們也以福耀玻璃各項(xiàng)指標(biāo)為例，計(jì)算企業(yè)增加值。
  企業(yè)增加值=職工工資+固定資產(chǎn)折舊+各項(xiàng)稅收+凈利潤(rùn)
  =203371.62+87623.60+139185.41+260537.97
  =690764.60（萬(wàn)元）

  三、企業(yè)（微觀）稅負(fù)的計(jì)算

  企業(yè)（微觀）稅負(fù)，簡(jiǎn)稱企業(yè)稅負(fù)，是企業(yè)繳納的各項(xiàng)稅收（不包括規(guī)費(fèi)和其它收費(fèi)），與企業(yè)增加值的比率。由于企業(yè)增加值計(jì)算存在困難，為了大體說(shuō)明和解釋清企業(yè)稅負(fù)的客觀情況，本人嘗試采用企業(yè)增加值作為分母的方式，粗略計(jì)算企業(yè)稅負(fù)。盡管不十分精確，但至少比用銷售收入指標(biāo)要客觀一些。

  企業(yè)稅負(fù)=各項(xiàng)稅收/企業(yè)增加值=139195.41/690764.60=20.15%
  增加值利潤(rùn)率=凈利潤(rùn)/企業(yè)增加值=260537.97/690764.60=37.72%
  如果按照過去的企業(yè)稅負(fù)的算法，各項(xiàng)稅收/銷售收入=139195.41/1357349.51=10.25%，比按企業(yè)增加值計(jì)算的企業(yè)稅負(fù)低近一半。

  銷售收入利潤(rùn)率=凈利潤(rùn)/銷售收入=260537.97/1357349.51=19.20%，則比增加值利潤(rùn)率低很多。

  此外，由于福耀玻璃作為上市公司，多數(shù)子公司按照15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率繳納企業(yè)所得稅，雖然我們無(wú)法精確計(jì)算出企業(yè)應(yīng)納稅所得額，我們可以采用企業(yè)所得稅與企業(yè)利潤(rùn)總額比較方式，大致計(jì)算出企業(yè)所得稅實(shí)際稅負(fù)。

  企業(yè)所得稅實(shí)際稅負(fù)=企業(yè)所得稅/稅前利潤(rùn)總額=43522.61/304272.47=14.3%，不到15%。

  從福耀玻璃的企業(yè)稅負(fù)計(jì)算結(jié)果看，按照宏觀稅負(fù)口徑，企業(yè)稅負(fù)不算太高，增加值利潤(rùn)率也高于稅負(fù)。當(dāng)然，這只是個(gè)別企業(yè)情況，或許不具有代表性。本文目的是探討企業(yè)稅負(fù)的計(jì)算，不是為了證明其他問題。而且，由于資料所限，在企業(yè)稅負(fù)的計(jì)算中，還不是十分嚴(yán)謹(jǐn)。期待更多的學(xué)者參與此問題的研究，為企業(yè)稅負(fù)的科學(xué)計(jì)算貢獻(xiàn)才智。

（作者為國(guó)家稅務(wù)總局稅科所研究員）

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