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標(biāo)題: 【2016年10月25日】付廣軍：中國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)經(jīng)濟(jì)影響的效應(yīng)分析 [打印本頁(yè)]

作者: 付廣軍老師 時(shí)間: 2021-10-29 14:32
標(biāo)題: 【2016年10月25日】付廣軍：中國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)經(jīng)濟(jì)影響的效應(yīng)分析

付廣軍：中國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)經(jīng)濟(jì)影響的效應(yīng)分析

稅收政策變動(dòng)主要是通過(guò)改變價(jià)格系統(tǒng)，從微觀上影響經(jīng)濟(jì)主體決策，改變其消費(fèi)、投資和進(jìn)出口行為，從宏觀上影響經(jīng)濟(jì)發(fā)展、結(jié)構(gòu)調(diào)整、國(guó)際貿(mào)易、物價(jià)水平、社會(huì)福利和財(cái)政收入，從而產(chǎn)生財(cái)政收入效應(yīng)、經(jīng)濟(jì)效應(yīng)乃至社會(huì)效應(yīng)。增值稅轉(zhuǎn)型改革亦是如此。

  從本質(zhì)上說(shuō)，增值稅轉(zhuǎn)型改革從三個(gè)方面影響價(jià)格體系：一是設(shè)備器具投資可以降低部分資本品價(jià)格；二是恢復(fù)礦產(chǎn)品稅率會(huì)提高部分資源品價(jià)格；三是降低小規(guī)模納稅人征收率可以降低其產(chǎn)品價(jià)格，相應(yīng)地會(huì)產(chǎn)生不同的經(jīng)濟(jì)社會(huì)效應(yīng)。同時(shí)，由于各地區(qū)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)不同，增值稅轉(zhuǎn)型改革的效應(yīng)差異亦較大。盡管理論分析是這樣的。但是，眾所周知，不論是微觀主體還是宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，增值稅轉(zhuǎn)型政策僅僅是其中一個(gè)變量，還要受國(guó)際經(jīng)濟(jì)社會(huì)形勢(shì)，國(guó)內(nèi)各種經(jīng)濟(jì)政策、社會(huì)政策、居民行為偏好、人文歷史傳統(tǒng)和社會(huì)形態(tài)等等多方面的影響，在經(jīng)濟(jì)實(shí)際運(yùn)行中，增值稅轉(zhuǎn)型改革的效應(yīng)存在著被放大或者縮小的可能性。因此，從經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的實(shí)際情況出發(fā)分析其效應(yīng)，是件十分復(fù)雜和困難的事情。另外，在全球經(jīng)濟(jì)危機(jī)、國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)增速放緩情況下，中央適時(shí)推出增值稅轉(zhuǎn)型改革，既是為了應(yīng)對(duì)國(guó)際金融危機(jī)，也是作為一項(xiàng)“保增長(zhǎng)、促就業(yè)、調(diào)結(jié)構(gòu)”的宏觀調(diào)控政策，有其深刻的國(guó)際、國(guó)內(nèi)社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景，需要用大視野研究轉(zhuǎn)型的效應(yīng)。

一、增值稅轉(zhuǎn)型改革的歷史和現(xiàn)實(shí)背景

  (一)中國(guó)增值稅稅制度的建立與發(fā)展

  稅收制度作為國(guó)家宏觀調(diào)控的工具之一，每次重大變革必然服從、服務(wù)于宏觀調(diào)控的目標(biāo)要求，與政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)形勢(shì)相適應(yīng)，有其深刻的歷史和現(xiàn)實(shí)背景。隨著時(shí)間的推移，社會(huì)進(jìn)步、經(jīng)濟(jì)發(fā)展，前期實(shí)施的稅收制度與現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的矛盾逐步積累，為順應(yīng)時(shí)事變化必然需要進(jìn)行制度變革或結(jié)構(gòu)性優(yōu)化，是符合發(fā)展潮流的務(wù)實(shí)之舉。

  1994年實(shí)施的增值稅稅制全面考慮了當(dāng)時(shí)政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)形勢(shì)，是適應(yīng)那個(gè)歷史時(shí)期環(huán)境制度設(shè)計(jì)。當(dāng)時(shí)，從社會(huì)政治層面看，產(chǎn)品稅制的重復(fù)征稅、導(dǎo)致“小而全、大而全”的企業(yè)結(jié)構(gòu)等弊端已不適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和對(duì)外開放、企業(yè)參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的需要；從經(jīng)濟(jì)層面看，基本建設(shè)投資高漲、通貨膨脹與短缺經(jīng)濟(jì)并存、財(cái)政收入占GDP比重偏低、財(cái)政收入特別是中央級(jí)財(cái)政收入不足、宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控能力偏弱，是主要矛盾。增值稅稅制符合建設(shè)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)、對(duì)外開放、不干擾(或少干擾)經(jīng)濟(jì)和穩(wěn)定籌集財(cái)政資金的長(zhǎng)期目標(biāo)，但也被賦予了實(shí)現(xiàn)抑制通脹、約束需求、控制投資和增加財(cái)政收入等短期目標(biāo)的任務(wù)，權(quán)衡利弊“增值稅稅制的設(shè)計(jì)，選擇了相對(duì)較寬的生產(chǎn)型稅基——不允許抵扣購(gòu)入固定資產(chǎn)支出” 是當(dāng)時(shí)采取的務(wù)實(shí)之選。

  然而，十幾年來(lái)，中國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)各個(gè)方面、各個(gè)層面均發(fā)生的巨大變化社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度不斷完善，國(guó)民經(jīng)濟(jì)、特別是非國(guó)有經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，經(jīng)濟(jì)主體自主權(quán)和理性決策能力大幅提高。同時(shí)新的矛盾不斷出現(xiàn)，且日趨尖銳。粗放式發(fā)展帶來(lái)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、產(chǎn)業(yè)升級(jí)壓力越來(lái)越大；積極的財(cái)政政策和出口依存度過(guò)高造成消費(fèi)需求不足；持續(xù)十幾年的財(cái)政收入高速增長(zhǎng)帶來(lái)國(guó)民收入分配格局的逆轉(zhuǎn)之勢(shì)——公共部門收入占GDP比重持續(xù)提高、私人部門收入比重持續(xù)下降；宏觀調(diào)控的方向也已經(jīng)經(jīng)歷了由反通貨膨脹——反通貨緊縮——反經(jīng)濟(jì)過(guò)熱和通貨膨脹，到目前的反經(jīng)濟(jì)衰退等一系列周期性調(diào)整，等等。因此，當(dāng)前的主要目標(biāo)是優(yōu)化稅制以適應(yīng)科學(xué)發(fā)展經(jīng)濟(jì)、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、促進(jìn)技術(shù)升級(jí)改造、拉動(dòng)消費(fèi)和投資需求。環(huán)境的深刻變化和目標(biāo)的相應(yīng)調(diào)整，意味著生產(chǎn)型增值稅稅制所具有的約束消費(fèi)和抑止投資傾向，其弊端已越來(lái)越明顯：重復(fù)征稅，阻礙高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展；稅負(fù)不平衡，阻礙科技產(chǎn)業(yè)機(jī)構(gòu)優(yōu)化；稅額抵扣不足，削弱科技產(chǎn)品的國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力等等。生產(chǎn)型增值稅已明顯不合時(shí)宜了，于是對(duì)1994年以來(lái)執(zhí)行了十多年的增值稅稅制進(jìn)行轉(zhuǎn)型改革成為了必然。

(二)中國(guó)增值稅轉(zhuǎn)型改革歷程

  中國(guó)政府慎時(shí)度勢(shì)，對(duì)增值稅轉(zhuǎn)型采取先試點(diǎn)后擇機(jī)推廣的辦法。從2004年7月東北“三省一市”8個(gè)行業(yè)，到2007年7月中部六省26城市8個(gè)行業(yè)，再到2008年7月和8月內(nèi)蒙東部5市及四川地震嚴(yán)重災(zāi)區(qū)，增值稅轉(zhuǎn)型改革方案未變，試點(diǎn)經(jīng)歷了足足五個(gè)年頭。2008年金融危機(jī)全球蔓延、雨雪冰凍和地震災(zāi)害，使中國(guó)經(jīng)濟(jì)內(nèi)外環(huán)境錯(cuò)綜復(fù)雜，風(fēng)云突變，經(jīng)濟(jì)由高速增長(zhǎng)迅速轉(zhuǎn)變?yōu)橛邢禄L(fēng)險(xiǎn)。宏觀調(diào)控政策由年初的“雙防”，年中的“一保一控”，11月份的“保增長(zhǎng)、擴(kuò)內(nèi)需”，最終到中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議定調(diào)的“保增長(zhǎng)、擴(kuò)內(nèi)需、調(diào)結(jié)構(gòu)”。環(huán)境變化和調(diào)控基調(diào)為優(yōu)化稅制提供的絕佳時(shí)機(jī)，全面推行增值稅轉(zhuǎn)型改革順應(yīng)潮流，是應(yīng)對(duì)全球金融危機(jī)和經(jīng)濟(jì)衰退的有力政策變革，是中國(guó)政府為鼓勵(lì)投資，刺激消費(fèi)，為經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)提供持續(xù)動(dòng)力而將醞釀已久的減稅政策適時(shí)推出的一次改革。

  如前所述，經(jīng)過(guò)十幾年的高速發(fā)展，目前中國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)的主要矛盾是粗放式高耗能、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)落后、內(nèi)需不足、國(guó)民收入分配中私人部門比重偏低，企業(yè)之間的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)已演變?yōu)橘Y本實(shí)力競(jìng)爭(zhēng)、高新技術(shù)實(shí)力競(jìng)爭(zhēng)，國(guó)際金融危機(jī)重壓下的產(chǎn)能過(guò)剩和經(jīng)濟(jì)增速下滑。增值稅轉(zhuǎn)型改革是一種減稅政策，讓利于民，降低產(chǎn)品成本，把更多地資源留給市場(chǎng)配置，自然可以起到反周期調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、阻止經(jīng)濟(jì)增速下滑、提高需求和調(diào)節(jié)收入分配的作用。但是，此次增值稅稅制改革并沒有實(shí)行完全意義上的消費(fèi)型增值稅，即允許抵扣全部固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，而是僅允許抵扣設(shè)備器具購(gòu)置進(jìn)項(xiàng)稅額，同時(shí)提高礦產(chǎn)品稅率，可見此次改革在兼顧反周期經(jīng)濟(jì)調(diào)整、保增長(zhǎng)擴(kuò)內(nèi)需、調(diào)整收入分配和公平稅負(fù)優(yōu)化稅制目標(biāo)的基礎(chǔ)上，著力點(diǎn)在促進(jìn)產(chǎn)業(yè)技術(shù)升級(jí)、抑止高耗能行業(yè)和產(chǎn)能過(guò)剩，重點(diǎn)在“調(diào)結(jié)構(gòu)”，意在可持續(xù)發(fā)展。當(dāng)然，也避免了徹底轉(zhuǎn)型對(duì)財(cái)政收入的過(guò)大影響。所以，短期看增值稅轉(zhuǎn)型改革是為了應(yīng)對(duì)國(guó)際金融危機(jī)、阻止經(jīng)濟(jì)增速下滑，長(zhǎng)期看是優(yōu)化稅制、擴(kuò)大內(nèi)需、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)和可持續(xù)發(fā)展、科學(xué)發(fā)展、長(zhǎng)期發(fā)展。因此，分析增值稅轉(zhuǎn)型改革，不僅要關(guān)注“保增長(zhǎng)”效應(yīng)，還應(yīng)關(guān)注“擴(kuò)內(nèi)需、調(diào)結(jié)構(gòu)”和社會(huì)福利效應(yīng)。

(三)增值稅轉(zhuǎn)型的主要內(nèi)容

  自2009年1月1日起，中國(guó)在全國(guó)范圍、所有行業(yè)全面實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革，這次改革主要內(nèi)容是：企業(yè)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額由過(guò)去不能抵扣，改為可以在購(gòu)進(jìn)時(shí)一次性全額抵扣。也有部分學(xué)者稱此次改革為增值稅由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型。1994年稅制改革時(shí)實(shí)行的增值稅不允許抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，其征稅范圍也只是對(duì)貨物征稅，對(duì)勞務(wù)不征增值稅，而采用征收營(yíng)業(yè)稅的方式，其稅基小于國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值(包括商品和勞務(wù))，所以也不是真正意義上的生產(chǎn)型增值稅。這次增值稅轉(zhuǎn)型，其征稅范圍仍然不包括勞務(wù)，只允許機(jī)器設(shè)備所含進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，不是全部固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，與理論上所講的消費(fèi)型增值稅也存在差異。因此，如果從嚴(yán)格意義上講稱之為由生產(chǎn)型轉(zhuǎn)為消費(fèi)型是不恰當(dāng)?shù)?。稱之為“有限轉(zhuǎn)型”更為恰當(dāng)。

  注：中國(guó)實(shí)行增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存的稅制，對(duì)勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅。

  從表1的增值稅類型比較看，中國(guó)要實(shí)現(xiàn)增值稅的完全(或徹底)轉(zhuǎn)型(實(shí)行消費(fèi)型增值稅)，主要解決兩個(gè)問題：一是征稅范圍從商品擴(kuò)大到全部商品和勞務(wù)；二是將進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣從機(jī)器設(shè)備擴(kuò)大到全部固定資產(chǎn)。

  此次增值稅轉(zhuǎn)型，核心內(nèi)容是企業(yè)購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以在銷項(xiàng)稅額中抵扣。取消了進(jìn)口設(shè)備免征增值稅和外商投資企業(yè)采購(gòu)國(guó)產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。同時(shí)，將小規(guī)模納稅人征收率統(tǒng)一調(diào)低至3%，將礦產(chǎn)品增值稅稅率恢復(fù)到17%，一般納稅人認(rèn)定門檻大大降低。

  1、增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)(包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資)或者自制(包括改擴(kuò)建、安裝)固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從進(jìn)項(xiàng)稅額中抵扣，未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

  同時(shí)規(guī)定，以下固定資產(chǎn)：房屋、建筑物、與企業(yè)技術(shù)更新無(wú)關(guān)且容易混為個(gè)人消費(fèi)的自用消費(fèi)品(如小汽車、游艇等)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額仍不得予以抵扣。

  納稅人銷售已使用過(guò)的固定資產(chǎn)，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅：銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4% 征收率減半征收增值稅；2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅范圍的納稅人，銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4%征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。

  2、有關(guān)納稅人相關(guān)規(guī)定的調(diào)整。放寬了一般納稅人的認(rèn)定條件。對(duì)從事貨物生產(chǎn)或者提供勞務(wù)的納稅人和以從事貨物生產(chǎn)或者提供勞務(wù)為主，并兼營(yíng)貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)從100萬(wàn)元以上，調(diào)整到50萬(wàn)元以上；對(duì)從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)從180萬(wàn)元以上，調(diào)整到80萬(wàn)元以上。此外，年應(yīng)稅銷售額未超過(guò)新標(biāo)準(zhǔn)的小規(guī)模納稅人，可以申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定。

  同時(shí)，增加了一般納稅人認(rèn)定的強(qiáng)制性規(guī)定。對(duì)2009年應(yīng)稅銷售額超過(guò)新標(biāo)準(zhǔn)的小規(guī)模納稅人，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)一般納稅人資格。未申請(qǐng)辦理一般納稅人資格認(rèn)定手續(xù)的，應(yīng)按銷售額依照增值稅稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。個(gè)體工商戶等同于單位對(duì)待，對(duì)超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)的個(gè)體工商戶，強(qiáng)制認(rèn)定為一般納稅人。同時(shí)，納稅人一經(jīng)認(rèn)定為一般納稅人，不得再轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。

  3、稅率變動(dòng)。部分金屬礦、非金屬礦采選產(chǎn)品的增值稅稅率由原來(lái)的13%恢復(fù)到17%如銅砂礦及精礦(非黃金價(jià)值部分)、鎳礦砂及精礦(非黃金價(jià)值部分)、純氯化鈉、未焙燒的黃鐵礦、石英、云母粉、天然硫酸鋇等。

  4、納稅申報(bào)期的延長(zhǎng)。將現(xiàn)行申報(bào)期限由10日調(diào)整為15日。

二、增值稅轉(zhuǎn)型效應(yīng)的理論分析

  自從1954年法國(guó)成功采用增值稅替代營(yíng)業(yè)稅以來(lái)，增值稅倍受各國(guó)青睞，短短的50多年就風(fēng)靡全球。增值稅是以商品(含應(yīng)稅勞務(wù))在流轉(zhuǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的增值額作為計(jì)稅依據(jù)而征收的一個(gè)稅種。為了避免重復(fù)征稅，世界上實(shí)行增值稅的國(guó)家，對(duì)納稅人外購(gòu)原材料、燃料、動(dòng)力、包裝物和低值易耗品等已納的增值稅稅金，一般都準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅中抵扣。但對(duì)固定資產(chǎn)已納的增值稅稅金是否允許扣除，政策不一，在處理上不盡相同，由此產(chǎn)生了三種不同類型的增值稅，即消費(fèi)型、收入型、生產(chǎn)型。不同類型的增值稅對(duì)一國(guó)的財(cái)政收入、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、投資、企業(yè)技術(shù)進(jìn)步以及進(jìn)出口貿(mào)易等所產(chǎn)生的效應(yīng)也不相同。增值稅類型的選擇屬于稅制優(yōu)化范疇，各國(guó)會(huì)根據(jù)本國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)和歷史等國(guó)情進(jìn)行決策，即使同一國(guó)家在不同的發(fā)展階段，也會(huì)選擇不同的增值稅類型，即增值稅轉(zhuǎn)型。探究不同類型增值稅的效應(yīng)以及各國(guó)增值稅類型的選擇規(guī)律，為中國(guó)解決增值稅轉(zhuǎn)型過(guò)程中的問題和協(xié)調(diào)改革矛盾提供借鑒。

(一)增值稅的起源及類型

  1、增值稅理論的起源。最早對(duì)增值稅概念進(jìn)行討論的美國(guó)耶魯大學(xué)教授亞當(dāng)斯(T．S．Adams)。他在1917年發(fā)表的《營(yíng)業(yè)稅》一文中指出，毛利潤(rùn)從會(huì)計(jì)角度看是工資、租金、利息和利潤(rùn)的總和，即國(guó)民所得的價(jià)值增加部分，對(duì)毛利潤(rùn)征稅比對(duì)利潤(rùn)征稅要好。他同時(shí)認(rèn)為，對(duì)毛利潤(rùn)征稅并不是一個(gè)新稅種，而是一種經(jīng)過(guò)改造的企業(yè)所得稅。

  增值稅(Value Added Tax，VAT)是對(duì)在一國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配、勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的企業(yè)和個(gè)人，就其貨物銷售或提供勞務(wù)的增值額和貨物進(jìn)口額為征收對(duì)象所征收的一種稅。

  按照馬克思主義政治經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，商品價(jià)值由三部分構(gòu)成：一是作為不變資本的生產(chǎn)資料價(jià)值轉(zhuǎn)移過(guò)來(lái)部分，用C來(lái)表示；二是新創(chuàng)造價(jià)值中用來(lái)補(bǔ)償可變資本部分，用V來(lái)表示；三是新創(chuàng)造價(jià)值中剩余價(jià)值部分，用M來(lái)表示。因此，商品價(jià)值為三部分之和(C+V+M)。

  2、增值稅的類型。根據(jù)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額處理方式不同，也就是增值稅稅基的不同，可以將增值稅分為三種類型：生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅和消費(fèi)型增值稅。

  生產(chǎn)型增值稅：在計(jì)算增值稅時(shí)，不允許扣除固定資產(chǎn)所含增值稅額。計(jì)稅依據(jù)(稅基)既包括生產(chǎn)資料，又包括消費(fèi)資料，從國(guó)民經(jīng)濟(jì)總體看，大致相當(dāng)于企業(yè)的工資、利潤(rùn)、利息、租金和折舊等各種要素之和，稅基為國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值，故稱為生產(chǎn)型增值稅。生產(chǎn)型增值稅是以銷售收入總額減去所購(gòu)中間產(chǎn)品價(jià)值后的余額為稅基。

增值額=消費(fèi)+凈投資+折舊或

增值額=工資+利息+租金+利潤(rùn)+折舊

  收入型增值稅：在計(jì)算增值稅時(shí)，只允許扣除當(dāng)期計(jì)入產(chǎn)成品成本的固定資產(chǎn)折舊部分，即以納稅人一定時(shí)期內(nèi)的銷售收入減去外購(gòu)商品、勞務(wù)成本和固定資產(chǎn)折舊后的余額作為增值稅的計(jì)稅依據(jù)。從整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)來(lái)看，這一征稅稅基相當(dāng)于國(guó)民收入部分，故成為收入型增值稅。

  消費(fèi)型增值稅：在計(jì)算增值稅時(shí)，在固定資產(chǎn)購(gòu)入當(dāng)期一次性全部扣除所購(gòu)入的固定資產(chǎn)。從整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)來(lái)看，這一征稅對(duì)象僅限于消費(fèi)資料價(jià)值部分，故稱為消費(fèi)型增值稅。

  (二)三種類型的增值稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的不同影響

  由于消費(fèi)型、收入型、生產(chǎn)型這三類增值稅對(duì)固定資產(chǎn)扣除方式不同，其對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響也不同，主要體現(xiàn)在以下幾方面：

  1、對(duì)財(cái)政收入的影響。三種類型增值稅的根本區(qū)別在于對(duì)固定資產(chǎn)所含稅金的扣除政策不同。因此在納稅人銷售收入相同且適用稅率相同的情況下，不同類型的增值稅便形成了不同的稅基，以此產(chǎn)生了不同的財(cái)政收入。顯然，生產(chǎn)型增值稅取得的財(cái)政收入最多，收入型增值稅次之，消費(fèi)型增值稅最少。

  2、對(duì)投資和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的影響。消費(fèi)型增值稅一般不改變企業(yè)投資取向，對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的影響應(yīng)該是呈中性的。但是，增值稅轉(zhuǎn)型前，中國(guó)實(shí)行的是類似生產(chǎn)型增值稅不僅對(duì)所有的消費(fèi)資料和用于擴(kuò)大再生產(chǎn)投資征稅，而且對(duì)于簡(jiǎn)單再生產(chǎn)的固定資產(chǎn)也征稅，并且存在重復(fù)征稅。因此，它不利于鼓勵(lì)投資，特別是在資本有機(jī)構(gòu)成高、資本密集程度大時(shí)，會(huì)起到抑制投資的作用。增值稅轉(zhuǎn)型后允許對(duì)當(dāng)期購(gòu)入機(jī)器設(shè)備所含進(jìn)項(xiàng)稅額可以一次抵扣，就糾正了過(guò)去的扭曲行為，恢復(fù)了增值稅具有中性的本來(lái)面目，就企業(yè)而言，由轉(zhuǎn)型前此部分稅額不能抵扣，到可以抵扣，就減少了企業(yè)所納稅額，增加了企業(yè)可用資金，因此，它客觀上會(huì)刺激投資的擴(kuò)張，不僅刺激簡(jiǎn)單再生產(chǎn)的投資，而且還刺激擴(kuò)大再生產(chǎn)的追加投資；不僅刺激國(guó)內(nèi)投資，而且還吸引國(guó)外投資。這樣有利于資本形成，刺激經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)。

  3、對(duì)稅負(fù)結(jié)構(gòu)的重新分配以及經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的影響。增值稅的一個(gè)突出特點(diǎn)是不應(yīng)存在重復(fù)征稅，否則，就可能影響到經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。消費(fèi)型增值稅在計(jì)算增值額時(shí)允許扣除當(dāng)期購(gòu)入的固定資產(chǎn)，一般不存在重復(fù)征稅現(xiàn)象。但收入型增值稅和生產(chǎn)型增值稅由于在計(jì)算增值額時(shí)，部分允許扣除或不允許扣除當(dāng)期購(gòu)入固定資產(chǎn)，這就使這部分稅款資本化為固定資產(chǎn)價(jià)值的一部分并分期轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品的價(jià)值中去，成為產(chǎn)品價(jià)格的一個(gè)組成部分，從而產(chǎn)生重復(fù)征稅。對(duì)固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)價(jià)值存在重復(fù)征稅，可以造成對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的逆向調(diào)節(jié)。首先，重復(fù)征稅會(huì)導(dǎo)致行業(yè)稅負(fù)結(jié)構(gòu)變化，在一定程度上誘導(dǎo)加工行業(yè)的大力發(fā)展，抑制基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。其次，重復(fù)征稅導(dǎo)致資金密集型的行業(yè)稅負(fù)明顯重于勞動(dòng)密集型的行業(yè)，這也體現(xiàn)出對(duì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的逆向調(diào)節(jié)。

  4、對(duì)物價(jià)和通貨膨脹的影響。消費(fèi)型增值稅具有刺激投資的作用，實(shí)行消費(fèi)型增值稅投資欲望會(huì)被進(jìn)一步激發(fā)，導(dǎo)致社會(huì)購(gòu)買力大大提高，某種程度上會(huì)引起需求拉動(dòng)型的物價(jià)上漲，易導(dǎo)致通貨膨脹。收入型增值稅和生產(chǎn)型增值稅對(duì)固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)稅款不能抵扣或只能部分抵扣，因此在一定程度上會(huì)抑制投資主體的投資欲望，從而抑制物價(jià)上漲。但是，增值稅類型對(duì)通貨膨脹的影響不是絕對(duì)的。

  5、對(duì)進(jìn)出口貿(mào)易的影響。生產(chǎn)型增值稅不利于境內(nèi)企業(yè)資本投入，不利于境內(nèi)企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力的增強(qiáng)。生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費(fèi)型后有利于增加國(guó)內(nèi)勞動(dòng)力就業(yè)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長(zhǎng)，增值稅轉(zhuǎn)型使企業(yè)增加積累，提高投資，促進(jìn)企業(yè)有機(jī)構(gòu)成的提高，從而提升企業(yè)綜合競(jìng)爭(zhēng)力；增值稅轉(zhuǎn)型使企業(yè)有實(shí)力運(yùn)用價(jià)格優(yōu)勢(shì)擴(kuò)大市場(chǎng)占有率。增值稅轉(zhuǎn)型間接提高企業(yè)商品的內(nèi)在使用價(jià)值，增強(qiáng)企業(yè)國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。增值稅轉(zhuǎn)型后增加企業(yè)投資后流動(dòng)資金，同時(shí)使企業(yè)增加利潤(rùn)積累，提高投資預(yù)期，增加持續(xù)投資。這樣能夠使企業(yè)綜合實(shí)力增強(qiáng)，使商品的內(nèi)在使用價(jià)值增加，商品內(nèi)在品質(zhì)的提高是商品競(jìng)爭(zhēng)力提高的重要步驟。增值稅轉(zhuǎn)型有利于出口商品不含稅出口，增強(qiáng)國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

  在出口環(huán)節(jié)，國(guó)際上一般采取“征多少，退多少，徹底退稅”的原則，能夠?qū)崿F(xiàn)全面抵扣已納稅款，消費(fèi)型增值稅最容易保證足額退稅。收入型增值稅由于固定資產(chǎn)折舊額的確定有許多估計(jì)因素，足額退稅在操作上有一定難度。而生產(chǎn)型增值稅由于存在重復(fù)征稅，難以做到徹底退稅，因而生產(chǎn)型增值稅使出口產(chǎn)品的稅負(fù)相對(duì)較重。

(三)消費(fèi)型增值稅的效應(yīng)分析

  世界上大多數(shù)實(shí)行增值稅的國(guó)家選擇的是消費(fèi)型增值稅，固然有其合理性，但是也應(yīng)看到其對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不利的一面。

  1、積極效應(yīng)。

  第一，消費(fèi)型增值稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)效應(yīng)。首先表現(xiàn)在固定資產(chǎn)投資增加，通過(guò)投資乘數(shù)拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)；其次消費(fèi)型增值稅的減稅效應(yīng)，為企業(yè)提供了一定的資金保障，解除了生產(chǎn)型增值稅稅制度下資本密集型產(chǎn)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展障礙，為這類企業(yè)加大科研投入，提高產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力，最終促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變；再次消費(fèi)型增值稅是有利于建立經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的傳遞機(jī)制：工資收入增加——消費(fèi)水平提高——拉動(dòng)內(nèi)需增加——經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。

  第二，消費(fèi)型增值稅對(duì)投資的拉動(dòng)效應(yīng)。首先，從投資收益率上分析，消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)型將有效增多企業(yè)的投資意向，在同樣投資額的情況下，利潤(rùn)提高意味著投資收益率提高，企業(yè)的投資意向就會(huì)增多。其次，從可用資金量上分析，可用資金的多少是決定企業(yè)投資能力大小的主要因素，可用資金規(guī)模越大，企業(yè)投資能力越強(qiáng)，消費(fèi)型增值稅比生產(chǎn)型增值稅使企業(yè)的負(fù)稅減少，可用資金相對(duì)增加；再次，由于消費(fèi)型增值稅的投資稅收彈性是最大的，因此對(duì)投資的拉動(dòng)程度最大，從而對(duì)GDP的拉動(dòng)也就最大。

  第三，消費(fèi)型增值稅對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的刺激效應(yīng)。在現(xiàn)代社會(huì)中，新技術(shù)和設(shè)備在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)中所占的比重日漸上升，一個(gè)國(guó)家國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，不僅體現(xiàn)在傳統(tǒng)工業(yè)上，還要不斷利用科學(xué)技術(shù)開辟新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，才能推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。允許抵扣固定資產(chǎn)價(jià)值，可以減輕高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)稅負(fù)，克服重復(fù)征稅，降低投資成本，提高投資利潤(rùn)率，縮短投資回收期限，從客觀上刺激高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的資金投入，實(shí)現(xiàn)設(shè)備和技術(shù)升級(jí)。消費(fèi)型增值稅特別能促進(jìn)資本密集型行業(yè)的發(fā)展，有利于促進(jìn)投資增長(zhǎng)和科技進(jìn)步。

  第四，消費(fèi)型增值稅有利于實(shí)現(xiàn)出口徹底退稅，增強(qiáng)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。按照國(guó)際慣例，出口產(chǎn)品采用零稅率，使本國(guó)商品以不含稅價(jià)格進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)，增強(qiáng)本國(guó)產(chǎn)品在國(guó)際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)能力，這是國(guó)際上通行的一種獎(jiǎng)勵(lì)出口的重要措施。消費(fèi)型增值稅遵循終點(diǎn)退稅原則，能夠?qū)崿F(xiàn)徹底退稅，提高商品的內(nèi)在使用價(jià)值，降低內(nèi)在價(jià)值，商品價(jià)格能夠真實(shí)、準(zhǔn)確地反映本國(guó)的生產(chǎn)狀況，增強(qiáng)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。

  第五，消費(fèi)型增值稅可以解決重復(fù)征稅問題。生產(chǎn)型增值稅不允許扣除當(dāng)期購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)，使一部分稅款作為固定資產(chǎn)價(jià)值的一部分分期轉(zhuǎn)移到新產(chǎn)品價(jià)值中，成為產(chǎn)品價(jià)格的組成部分，帶來(lái)重復(fù)征稅。尤其是基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)投資大、產(chǎn)出大、抵扣小、稅負(fù)重，消費(fèi)型增值稅允許扣除當(dāng)期購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)，實(shí)行終點(diǎn)征稅，避免了重復(fù)征稅。

  2、消極效應(yīng)。

  第一，轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅使稅收收入在短期內(nèi)急劇減少。實(shí)行增值稅的國(guó)家，其增值稅都是該國(guó)的主要稅種，實(shí)行消費(fèi)型增值稅后，以折舊部分進(jìn)入生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本的固定資產(chǎn)連同增值稅稅額就會(huì)從原來(lái)增值稅稅基中退出，由此導(dǎo)致增值稅稅基減少，并相應(yīng)減少增值稅收入。

  第二，轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅容易形成新一輪的通貨膨脹。增值稅轉(zhuǎn)型會(huì)加大對(duì)資金的需求，刺激資本密集型產(chǎn)業(yè)設(shè)備的更新和投資的擴(kuò)張，因此容易誘發(fā)過(guò)度盲目投資、重復(fù)投資，構(gòu)成所謂的“需求拉上型”通貨膨脹。

  第三，轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅將加大勞動(dòng)就業(yè)壓力。消費(fèi)型增值稅的采用，促使高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，由于其資本有機(jī)構(gòu)成高，所需生產(chǎn)人員減少，造成社會(huì)就業(yè)壓力大，同時(shí)對(duì)就業(yè)人員的知識(shí)水平和技能要求的提高，使一部分人就業(yè)機(jī)會(huì)可選擇性減小。

  雖然實(shí)行消費(fèi)型增值稅在短期內(nèi)會(huì)減少財(cái)政收入，但由于投資加大、技術(shù)進(jìn)步、現(xiàn)代稅收管理制度的不斷完善，稅務(wù)機(jī)關(guān)的交叉稽核和審計(jì)更為有效，稅款流失減少，在總量上財(cái)政收入增長(zhǎng)仍能得到保證。雖然資本有機(jī)構(gòu)成提高，就業(yè)壓力增大，但在一定時(shí)期，投資總量增大，生產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大，就業(yè)機(jī)會(huì)也在增多。并且，由于整個(gè)社會(huì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展也會(huì)使就業(yè)總量增大。因此，消費(fèi)型增值稅適應(yīng)了世界稅制發(fā)展的潮流。

  (四)各國(guó)采用增值稅類型的簡(jiǎn)要分析

  世界各國(guó)實(shí)施增值稅都必須面對(duì)增值稅類型的選擇。增值稅沒有固定模式，對(duì)增值稅的類型選擇是由一個(gè)國(guó)家的政治、經(jīng)濟(jì)、歷史等諸復(fù)雜因素決定。消費(fèi)型增值稅是世界增值稅稅制的主流。消費(fèi)型增值稅適應(yīng)各國(guó)對(duì)財(cái)政收入和經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展的需要。世界各國(guó)實(shí)施增值稅后，財(cái)政收入增長(zhǎng)出人意料得好。實(shí)施收入型增值稅和生產(chǎn)型增值稅的國(guó)家出于經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的需要，實(shí)現(xiàn)或正在考慮增值稅轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅。世界統(tǒng)一市場(chǎng)要求形式統(tǒng)一的流轉(zhuǎn)稅體系，消費(fèi)型增值稅以終點(diǎn)征稅原則適應(yīng)這種國(guó)際性的要求；生產(chǎn)型和收入型增值稅是起點(diǎn)征稅原則，企業(yè)產(chǎn)品在進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)時(shí)包含本國(guó)增值稅稅負(fù)，國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力被削弱，出口份額逐漸喪失，對(duì)國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)和對(duì)外貿(mào)易均有強(qiáng)烈的負(fù)面作用。

  大多數(shù)西方發(fā)達(dá)國(guó)家實(shí)行消費(fèi)型增值稅，是由其背景因素決定的。一是經(jīng)濟(jì)發(fā)展背景，二戰(zhàn)后的50年代，百?gòu)U待興，需要巨大投資去刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，同時(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展又要求加強(qiáng)專業(yè)協(xié)作，而西方國(guó)家原來(lái)實(shí)行的重復(fù)征的營(yíng)業(yè)稅，對(duì)投資有較大扭曲性，不利于專業(yè)化發(fā)展，必須要有新的稅種來(lái)取代。二是經(jīng)濟(jì)理論背景，根據(jù)凱恩斯學(xué)派投資乘數(shù)原理，主張運(yùn)用各種手段刺激投資和消費(fèi)，擴(kuò)大有效需求。三是科技發(fā)展背景，西方國(guó)家戰(zhàn)后高科技發(fā)展迅速，企業(yè)的固定資本投資比重大，資本有機(jī)構(gòu)成高，產(chǎn)品的科技含量大，實(shí)行消費(fèi)型增值稅，有利于高科技產(chǎn)業(yè)發(fā)展和社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。四是國(guó)際貿(mào)易背景，戰(zhàn)后西方國(guó)家在資本輸出的同時(shí)增加大量商品輸出，實(shí)行出口徹底退稅，使出口商品不含稅，擴(kuò)大了這些國(guó)家商品的國(guó)際市場(chǎng)占有量，有利于這些國(guó)家對(duì)外貿(mào)易發(fā)展并推動(dòng)世界貿(mào)易發(fā)展。五是財(cái)政政策背景，西方國(guó)家由于實(shí)行周期性平衡財(cái)政預(yù)算政策，在財(cái)政支出不斷增長(zhǎng)的同時(shí)，除了擴(kuò)大稅收收入以外，增發(fā)國(guó)債、赤字預(yù)算都是主要增收政策，而且稅收收入的增長(zhǎng)又主要是依靠作為主體稅種的所得稅，所以實(shí)行消費(fèi)型增值稅，雖然由于稅基原因使增值稅收入減少，但不影響其選擇。六是稅收征管背景，西方國(guó)家稅務(wù)征管人員文化素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)較高，并有完善的再教育培訓(xùn)機(jī)制，稅收征管科技含量高，國(guó)民具有良好的納稅意識(shí)。

  許多發(fā)展中國(guó)家也選擇消費(fèi)型增值稅，其政策制定的考慮因素包括：一是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制的完善程度。實(shí)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制較早、機(jī)制運(yùn)行較完善的國(guó)家，優(yōu)先選擇的是中性化明顯的消費(fèi)型增值稅。二是經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略的確定。發(fā)展中國(guó)家的發(fā)展也不平衡，經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略的側(cè)重點(diǎn)也不同。以出口為經(jīng)濟(jì)發(fā)展重點(diǎn)的國(guó)家，多是實(shí)行消費(fèi)型增值稅。三是稅制體系及稅種比重。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制較完善的國(guó)家，稅制體系多接近于發(fā)達(dá)國(guó)家，以所得稅為主體稅種，商品勞務(wù)課稅所占比重弱于所得課稅，選擇稅基相對(duì)窄的消費(fèi)型增值稅，對(duì)財(cái)政收入不會(huì)有太大影響。四是國(guó)家大小和財(cái)政支出需要。一般來(lái)說(shuō)，國(guó)家較小，財(cái)政支出需要較少，財(cái)政收入相對(duì)容易滿足需要，也有助于選擇消費(fèi)型增值稅。

  在歐洲，法國(guó)是世界上最早實(shí)行增值稅的國(guó)家，經(jīng)過(guò)1968年的稅制改革，實(shí)行了具有現(xiàn)代意義的消費(fèi)型增值稅。

  1977年，歐共體理事會(huì)為使歐共體各國(guó)實(shí)行共同的增值稅稅制，統(tǒng)一增值稅計(jì)稅基礎(chǔ)而發(fā)布了關(guān)于成員國(guó)立法協(xié)調(diào)流轉(zhuǎn)稅第六號(hào)令。德國(guó)、荷蘭、比利時(shí)、瑞典、挪威、奧地利等歐盟國(guó)家以此為藍(lán)本，在經(jīng)過(guò)了6-10年的改革過(guò)渡期，實(shí)現(xiàn)了向消費(fèi)型增值稅的轉(zhuǎn)型。

  保加利亞、捷克、波蘭、羅馬尼亞、斯洛伐克5國(guó)均實(shí)行消費(fèi)增值稅。而愛沙尼亞、匈牙利、立陶宛、拉脫維亞和斯洛文尼亞5國(guó)由于是前華約成員國(guó)，出于財(cái)政收入考慮，而實(shí)行收入型增值稅。在未來(lái)的幾年內(nèi)，將向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)型。

  在美洲，巴西是最早實(shí)行消費(fèi)型增值稅的國(guó)家。它以其財(cái)政上取得的巨大成就，帶動(dòng)了其他國(guó)家相繼實(shí)行消費(fèi)型增值稅或向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)變。阿根延本是實(shí)行收入型增值稅最堅(jiān)決的國(guó)家，但它于1999年轉(zhuǎn)型為消費(fèi)型增值稅。現(xiàn)在除洪都拉斯、多為尼加、海地實(shí)行收入型增值稅，其他美洲國(guó)家全部實(shí)行消費(fèi)型增值稅。

  在非洲，各國(guó)實(shí)行增值稅比較晚。除摩洛哥實(shí)行收入型增值稅，塞內(nèi)加爾實(shí)行生產(chǎn)型增值稅外，其余國(guó)家都實(shí)行消費(fèi)型增值稅或正在進(jìn)行消費(fèi)型增值稅的改革。

  在亞洲，亞洲大多數(shù)國(guó)家均實(shí)行消費(fèi)型增值稅，印度尼西亞實(shí)施的是生產(chǎn)型增值稅。

  綜上所述，我們可以得出結(jié)論，即消費(fèi)型增值稅是世界增值稅稅制發(fā)展的主流，是經(jīng)濟(jì)全球化影響的結(jié)果，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然選擇。

  三、增值稅轉(zhuǎn)型效應(yīng)計(jì)量實(shí)證分析

(一)增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)微觀(企業(yè))經(jīng)濟(jì)的影響分析

  增值稅的納稅人主要是企業(yè)，轉(zhuǎn)型首先對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)行為有影響，消費(fèi)型與生產(chǎn)型最大的區(qū)別在于企業(yè)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣，消費(fèi)型能夠抵扣，生產(chǎn)型不允許抵扣，收入型是分次抵扣。

  1、增值稅轉(zhuǎn)型微觀案例分析。

  我們舉例說(shuō)明：某企業(yè)購(gòu)進(jìn)1臺(tái)售價(jià)117萬(wàn)元(含稅價(jià))，增值稅稅率為17%，按10年直線折舊，則不含稅價(jià)格=117/(1+17%)=100萬(wàn)元，其增值稅為17萬(wàn)元。

  以下我們分別按生產(chǎn)型、收入型和消費(fèi)型分別計(jì)算對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的影響：

  (1)按生產(chǎn)型征稅：17萬(wàn)元不能作為進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣，企業(yè)按117萬(wàn)元作為該設(shè)備的原值，每年折舊11.7萬(wàn)元，折舊費(fèi)列支生產(chǎn)成本，折舊費(fèi)成了產(chǎn)品增值部分，又征了一次增值稅，導(dǎo)致重復(fù)征稅。

  (2)按收入型征稅：17萬(wàn)元可以分10年，即每年以1.7萬(wàn)元作為進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，雖然不存在重復(fù)征稅，但企業(yè)因繳稅款而占用了15.3萬(wàn)元的資金，此外，無(wú)論稅務(wù)征稅還是企業(yè)財(cái)務(wù)核算都變得十分復(fù)雜，尤其是稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅成本大大提高，增加了稅收管理難度。

  (3)按消費(fèi)型征稅：17萬(wàn)元作為進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣，同樣的設(shè)備只需要支付100萬(wàn)元費(fèi)用，成本就降低了14.53%[(100-117)/117]。成本降低了，無(wú)形中增加了企業(yè)利潤(rùn)，企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額增加，如果其他不變，設(shè)備折舊費(fèi)10萬(wàn)元，含稅設(shè)備折舊費(fèi)為11.7萬(wàn)元，企業(yè)因此少攤銷成本1.7萬(wàn)元，導(dǎo)致企業(yè)所得稅增加4250元(按25%的企業(yè)所得稅稅率計(jì)算)。兩者相抵，在設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年，企業(yè)因此利潤(rùn)增加了16.575萬(wàn)元。

  以上分析可知，消費(fèi)型增值稅的減稅效果、改善企業(yè)現(xiàn)金流效果、增加企業(yè)利潤(rùn)效果是非常顯著的。因此，增值稅轉(zhuǎn)型能促進(jìn)企業(yè)加快設(shè)備更新和技術(shù)改造。

  2、增值稅轉(zhuǎn)型的微觀經(jīng)濟(jì)效應(yīng)分析。

  (1)增值稅轉(zhuǎn)型有利于企業(yè)加快設(shè)備更新改造，提高企業(yè)盈利水平。實(shí)行消費(fèi)型增值稅，企業(yè)投資設(shè)備的成本可以下降14%以上，設(shè)備價(jià)值也同比例下降，節(jié)約的14%資金可以再投資同樣的設(shè)備，這樣就會(huì)促使企業(yè)加快設(shè)備更新速度。同時(shí)，固定資產(chǎn)的計(jì)賬價(jià)值也下降14%，企業(yè)計(jì)提折舊額也相應(yīng)減少14%，企業(yè)的盈利水平自然相應(yīng)提高，其競(jìng)爭(zhēng)力相應(yīng)增強(qiáng)。因此，增值稅轉(zhuǎn)型不僅有利于增強(qiáng)企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，還能夠幫助企業(yè)保持穩(wěn)健的財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)。

  (2)增值稅轉(zhuǎn)型可以促進(jìn)制造業(yè)的發(fā)展。增值稅轉(zhuǎn)型以后，企業(yè)投資設(shè)備更新改造的意愿增強(qiáng)，對(duì)新設(shè)備的需求擴(kuò)大，必然促進(jìn)設(shè)備制造業(yè)的發(fā)展，進(jìn)而促進(jìn)設(shè)備制造業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新和產(chǎn)業(yè)總量的提高，設(shè)備制造業(yè)就會(huì)有一個(gè)較大的發(fā)展時(shí)期。

(二)增值稅轉(zhuǎn)型的宏觀經(jīng)濟(jì)效應(yīng)

  1、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)稅收收入的影響。

  注：增值稅包括國(guó)內(nèi)增值稅和進(jìn)口增值稅。
資料來(lái)源：歷年《中國(guó)稅務(wù)年鑒》。

  增值稅是中國(guó)第一大稅種，分為國(guó)內(nèi)增值稅和進(jìn)口增值稅。國(guó)內(nèi)增值稅從2001年的5452.53億元，增加到2008年的18139.34億元；進(jìn)口增值稅從2001年的1638.24億元，增加到2008年的7127.07億元；增值稅從2001年的7090.77億元，增加到2008年的25266.41億元。增值稅增長(zhǎng)率也一直保持高速度增長(zhǎng)，2002年至2008年保持在14%以上的增速，2004年最高達(dá)到24.7%。增值稅占全部稅收收入的比重也一直維持在40%以上的比重，2003年這一比重達(dá)到最高為49.33%，幾乎占稅收收入的一半，2008年這一比重為43.67%。

  從理論上講，允許企業(yè)抵扣當(dāng)期新增機(jī)器設(shè)備所含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，無(wú)疑擴(kuò)大了進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣額，在稅率不變的條件下，由于縮小了增值稅的稅基，會(huì)減少當(dāng)年的增值稅收入，同時(shí)也減少了城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，在其他稅收收入一定的情況下，會(huì)減少當(dāng)年的稅收收入，對(duì)中央級(jí)收入和地方級(jí)收入都有一定影響。

  財(cái)政部2008年9月初提交的千億元減稅規(guī)模的增值稅全面轉(zhuǎn)型方案估計(jì)，減稅規(guī)模保底數(shù)為1500億元，有望達(dá)到2000億元。但是，在其他條件一定的情況下，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額和少征收的城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加已不能在成本費(fèi)用中扣除，這樣就增加了企業(yè)利潤(rùn)，按照現(xiàn)行企業(yè)所得稅規(guī)定，可增加企業(yè)所得稅375億元（1500×25%）。

  2、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)就業(yè)的影響。在生產(chǎn)型增值稅下，資本密集型企業(yè)固定資產(chǎn)所占比重較大，不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額也多，因此企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)重于勞動(dòng)密集型企業(yè)。在消費(fèi)型增值稅下，固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，從而勞動(dòng)密集型企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)輕的優(yōu)勢(shì)會(huì)慢慢消失。因此，在消費(fèi)型增值稅下，企業(yè)更傾向于使用能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的設(shè)備而不是雇傭工人，這樣就造成資本流向資本有機(jī)構(gòu)成高的企業(yè)，就會(huì)造成勞動(dòng)崗位的減少，失業(yè)人員的增加。

  3、增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的影響。面對(duì)目前國(guó)際金融危機(jī)，為實(shí)現(xiàn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定增長(zhǎng)，國(guó)家實(shí)行了適度寬松的貨幣政策和財(cái)政政策，特別是增值稅的轉(zhuǎn)型，進(jìn)一步促進(jìn)了投資增長(zhǎng)。消費(fèi)型增值稅實(shí)施后準(zhǔn)予扣除當(dāng)期購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額，降低了企業(yè)稅負(fù)，增加了企業(yè)可支配資金，有助于刺激企業(yè)對(duì)設(shè)備的投資和技術(shù)改造的積極性，有利于形成加速投資的作用，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)的快速增長(zhǎng)。

  （三）增值稅轉(zhuǎn)型稅收效應(yīng)計(jì)量分析

  1、增值稅轉(zhuǎn)型效應(yīng)理論計(jì)量分析。

  從短期看，消費(fèi)型增值稅的實(shí)行會(huì)減少稅收收入。這是因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，使得增值稅稅基減少。

  實(shí)行生產(chǎn)型增值稅時(shí)，固定資產(chǎn)已繳納增值稅額不予抵扣，因而計(jì)入固定資產(chǎn)原值，在計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，進(jìn)入成本或費(fèi)用，從而減少應(yīng)納稅所得額。

  實(shí)行消費(fèi)型增值稅，這部分稅予以抵扣，也就不進(jìn)入固定資產(chǎn)原值，企業(yè)所得稅相應(yīng)增加。

  設(shè)G為全社會(huì)固定資產(chǎn)投資額，增值稅轉(zhuǎn)型的稅收效應(yīng)可以表示為：

  （1）對(duì)增值稅的影響。

增值稅收入減少：G/（1+17%）×17%

（2）對(duì)城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的影響。

凡是繳納增值稅的單位和個(gè)人均必須繳納城建稅和教育費(fèi)附加，計(jì)算公式為：

應(yīng)繳城建稅=實(shí)繳增值稅×適用稅率（市區(qū)7%，城鎮(zhèn)5%，其他1%）

應(yīng)繳教育費(fèi)附加=實(shí)繳增值稅×適用征收率（3%）

由于增值稅是城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加的稅基，因此增值稅轉(zhuǎn)型后，增值稅的減少同樣會(huì)帶來(lái)兩者的減少。

我們?cè)谟?jì)算時(shí)，取6%作為城建稅平均適用稅率，3%是教育費(fèi)附加征收率。

增值稅轉(zhuǎn)型兩者的減少：G/（1+17%）×17%×（6%+3%）= G/（1+17%）×17%×9%

（3）對(duì)企業(yè)所得稅的影響。

企業(yè)所得稅收入的增加：G/（1+17%）×17%×綜合折舊率×25%

（4）對(duì)稅收收入的影響。

增值稅轉(zhuǎn)型稅收收入的減少：

G/（1+17%）×17%+ G/（1+17%）×17%×9%- G/（1+17%）×17%×綜合折舊率×25% = G/（1+17%）×17%[1+9%-綜合折舊率×25%]

根據(jù)《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》中有關(guān)全社會(huì)固定資產(chǎn)投資以及制造業(yè)固定資產(chǎn)投資數(shù)據(jù)，見表3、表4。

注：由于缺少制造業(yè)設(shè)備工器具購(gòu)置資料，制造業(yè)設(shè)備工器具購(gòu)置由制造業(yè)固定資產(chǎn)投資按照全社會(huì)設(shè)備工器具購(gòu)置占固定資產(chǎn)投資的比重計(jì)算得出。
  資料來(lái)源：歷年《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》。

  根據(jù)表3數(shù)據(jù)，2008年增值稅轉(zhuǎn)型理論稅收收入減收額計(jì)算為：
  （1）增值稅減少額：13318.31÷（1+17%）×17%=1935.14億元。
  （2）城建稅和教育費(fèi)附加：1935.14×9%=174.16億元。
  （3）企業(yè)所得稅增加額：按10%綜合折舊率計(jì)算。
  13318.31÷（1+17%）×17%×10%×25%=48.38億元
  （4）增值稅轉(zhuǎn)型稅收收入總的減少額：1935.14+174.16-48.38=2060.92億元
  同樣我們可以計(jì)算出其他年份的增值稅減少情況，見表5。

注：根據(jù)表3中數(shù)據(jù)資料計(jì)算得出。

  表5數(shù)據(jù)，只是理論上的計(jì)算結(jié)果，在稅收實(shí)踐中，由于存在企業(yè)虧損或享受稅收優(yōu)惠等情況，轉(zhuǎn)型對(duì)稅收收入的減少會(huì)比理論測(cè)算要少一些，如果要客觀分析消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)稅收收入的影響，這些因素則必須考慮，否則就不能準(zhǔn)確估量減稅情況。

  從長(zhǎng)期看，由于消費(fèi)型增值稅最大限度地貫徹了效率原則，因此從根本上有利于稅收收入的增長(zhǎng)。也有助于企業(yè)更新改造機(jī)器設(shè)備，為企業(yè)未來(lái)發(fā)展提供動(dòng)力，又可以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和稅收收入的增加。

  2、2009年增值稅轉(zhuǎn)型效應(yīng)估測(cè)分析。

  根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局統(tǒng)計(jì)，2009年1至11月，城鎮(zhèn)固定資產(chǎn)投資完成額為168634.21億元，其中，設(shè)備工器具購(gòu)置為36075.71億元，制造業(yè)為52221.9億元，經(jīng)統(tǒng)計(jì)估算，2009年1至11月，全社會(huì)固定資產(chǎn)投資195949.58億元，制造業(yè)為63860.59億元，制造業(yè)固定資產(chǎn)投資中設(shè)備工器具購(gòu)置為13659.78億元，2009年全年為14901.58億元。見表6.

注：1.由于缺少制造業(yè)設(shè)備工器具購(gòu)置資料，制造業(yè)設(shè)備工器具購(gòu)置由制造業(yè)固定資產(chǎn)投資按照城鎮(zhèn)設(shè)備工器具購(gòu)置占固定資產(chǎn)投資的比重計(jì)算得出。2.全社會(huì)固定資產(chǎn)投資按照2008年城鎮(zhèn)固定資產(chǎn)占全社會(huì)固定資產(chǎn)比重推出。
資料來(lái)源：國(guó)家統(tǒng)計(jì)局網(wǎng)站。

增值稅轉(zhuǎn)型涉及中央和地方財(cái)政收入，增值稅轉(zhuǎn)型造成增值稅收入的減少在中央與地方之間按3：1分享，企業(yè)所得稅增加額，中央與地方之間按6：4分享；城市維護(hù)建設(shè)稅屬于地方稅，教育費(fèi)附加屬于地方收入。根據(jù)表6估算的固定資產(chǎn)投資情況，估算出2009年增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)稅收收入的影響，見表7。

注：根據(jù)表6中資料數(shù)據(jù)計(jì)算得出。

  2009年增值稅轉(zhuǎn)型后。

  中央財(cái)政收入減少：2165.19×0.75-54.13×0.6=1591.41（億元）；

  地方財(cái)政收入減少：2165.19×0.25+194.87-54.13×0.4=714.52（億元）

  根據(jù)上述理論和實(shí)證分析，得出結(jié)論：設(shè)備工器具購(gòu)置每增加100元，增值稅減少14.53元；增值稅每增加抵扣1元，可以刺激設(shè)備工器具購(gòu)置增加6.8823元。

  據(jù)總局初步統(tǒng)計(jì)，2009年全年，全國(guó)增值稅一般納稅人機(jī)器設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅款應(yīng)抵扣金額1482億元，則拉動(dòng)機(jī)器設(shè)備投資增加10199.57億元。實(shí)際經(jīng)濟(jì)和稅收運(yùn)行的結(jié)果，要小于理論測(cè)算的數(shù)值。

四、完善增值稅的對(duì)策及建議

  改革和完善中國(guó)增值稅稅制，無(wú)論對(duì)微觀企業(yè)主體還是中國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展，都具有重要現(xiàn)實(shí)意義。增值稅改革總的思路是：按照社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求，進(jìn)一步改革和完善現(xiàn)行增值稅稅制，要在保證財(cái)政收入的同時(shí)，要充分體現(xiàn)“稅收中性”原則，盡量減少對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展造成的負(fù)面影響；要公平稅負(fù)，為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)經(jīng)濟(jì)主體創(chuàng)造平等競(jìng)爭(zhēng)的稅收環(huán)境；要保持增值稅鏈條的完整性，有利于實(shí)現(xiàn)對(duì)增值稅的規(guī)范化管理。

  中國(guó)增值稅稅制的進(jìn)一步改進(jìn)與完善，須從以下幾個(gè)方面入手：

  （一）規(guī)范增值稅稅制，減少增值稅稅收優(yōu)惠范圍，維持增值稅扣稅鏈條的完整性

  增值稅稅收優(yōu)惠主要表現(xiàn)為免稅，免稅實(shí)際上相當(dāng)于被排除在增值稅這個(gè)連慣全面的體系之外，是對(duì)增值稅原則的一種偏離。它使增值稅體系出現(xiàn)了殘缺與疏漏，因此必須嚴(yán)格控制其范圍，避免優(yōu)惠措施過(guò)多過(guò)亂，增加稅收環(huán)節(jié)中的矛盾和問題。增值稅減免優(yōu)惠原則上應(yīng)對(duì)那些確實(shí)需要照顧而又不涉及下一經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)的，可直接減征、免征。

  要及時(shí)清理和廢止各種過(guò)渡優(yōu)惠政策，對(duì)過(guò)渡性優(yōu)惠政策一律到期結(jié)束，使增值稅減免優(yōu)惠政策對(duì)增值稅的抵扣鏈條的影響減少到最低限度。逐步將減免稅產(chǎn)品控制在極少數(shù)最終的消費(fèi)品上。

  按照增值稅原理，進(jìn)項(xiàng)稅額可以在下一個(gè)環(huán)節(jié)抵扣，在中間環(huán)節(jié)不宜采取免稅優(yōu)惠，因?yàn)槊舛悤?huì)造成下一環(huán)節(jié)進(jìn)項(xiàng)稅額無(wú)法抵扣，增加了下一環(huán)節(jié)的稅收負(fù)擔(dān)，最終環(huán)節(jié)免稅，也就是對(duì)進(jìn)入消費(fèi)市場(chǎng)的產(chǎn)品免稅，不存在下一環(huán)節(jié)問題，也不存在進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣問題，這樣整個(gè)增值稅鏈條是完整的。

  增值稅是一種中性稅，具有鏈條式的抵扣機(jī)制，環(huán)環(huán)相扣，上一環(huán)節(jié)減免的稅款將自動(dòng)在下一環(huán)節(jié)補(bǔ)征上來(lái)，因此，從稅收效率角度看，增值稅本身非常排斥減免稅，因?yàn)樗鼤?huì)破壞鏈條的完整性。根據(jù)中國(guó)稅法規(guī)定：用于免征增值稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)不準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。增值稅作為價(jià)外稅，稅負(fù)的最終歸宿為消費(fèi)者，在制造、批發(fā)等中間環(huán)節(jié)減免稅，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者并不能從中受益，不僅如此，還會(huì)由于銷售免稅產(chǎn)品不能享有進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣權(quán)以及由于無(wú)法出具免稅產(chǎn)品的專用發(fā)票等扣稅憑證，導(dǎo)致購(gòu)買者不愿從免稅企業(yè)購(gòu)進(jìn)商品的消極效應(yīng)，加大了銷售商的困難。

  對(duì)中間環(huán)節(jié)免稅沒有意義，只會(huì)帶來(lái)大量偷騙稅現(xiàn)象。同時(shí)對(duì)中間環(huán)節(jié)免稅，也破壞了增值稅鏈條完整的機(jī)制。如果對(duì)各種特殊行業(yè)或企業(yè)確實(shí)需要給予扶持的，可以通過(guò)財(cái)政政策或其他稅收優(yōu)惠來(lái)解決。

（二）進(jìn)一步擴(kuò)大增值稅征稅范圍，將增值稅征稅范圍擴(kuò)大到整個(gè)貨物和勞務(wù)領(lǐng)域

  分階段擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，完善稅收鏈條機(jī)制，均衡產(chǎn)業(yè)發(fā)展。目前實(shí)行的增值稅有限轉(zhuǎn)型，仍然只對(duì)貨物征收增值稅，對(duì)勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅，這樣就與國(guó)際上通行的消費(fèi)型增值稅存在征稅范圍上的差距。由于擴(kuò)大增值稅范圍對(duì)原來(lái)征收營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)稅負(fù)變動(dòng)較大，以及對(duì)分稅制后作為地方收入的營(yíng)業(yè)稅收入影響較大，適宜采取分階段逐步擴(kuò)大征收范圍。

  將現(xiàn)行增值稅運(yùn)行中矛盾和問題最為突出的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)納入增值稅范圍，由于這兩項(xiàng)業(yè)務(wù)具有涉及貨物銷售和勞務(wù)性質(zhì)，而不是純勞務(wù)行業(yè)，改征增值稅后，可使抵扣辦法更加完整，使整個(gè)貨物從生產(chǎn)和流通直到最終消費(fèi)階段，不會(huì)出現(xiàn)斷檔或重組建鏈條的現(xiàn)象，而后平穩(wěn)過(guò)渡，再擴(kuò)展到銷售不動(dòng)產(chǎn)、郵電通信業(yè)及代理倉(cāng)儲(chǔ)、租賃等直接與商品生產(chǎn)和流通領(lǐng)域關(guān)系較密切的行業(yè)；優(yōu)化增值稅的征收范圍盡可能大力度地覆蓋到勞務(wù)領(lǐng)域，直至擴(kuò)大到全部貨物和勞務(wù)的銷售領(lǐng)域，對(duì)所有消費(fèi)征收增值稅，實(shí)現(xiàn)增值稅的全覆蓋。這樣解決現(xiàn)行增值稅“鏈條”不完整問題、貨物和勞務(wù)界定不清等難題，更好解決重復(fù)征稅問題。

  在繼續(xù)擴(kuò)大增值稅征稅范圍時(shí)，還需要推動(dòng)營(yíng)業(yè)稅相應(yīng)改革，未來(lái)增值稅稅制目標(biāo)是逐漸用消費(fèi)型增值稅取代營(yíng)業(yè)稅。目前，中國(guó)對(duì)大部分服務(wù)業(yè)征收營(yíng)業(yè)稅，存在重復(fù)征稅現(xiàn)象。歐盟一些國(guó)家已經(jīng)開始對(duì)金融業(yè)等服務(wù)業(yè)征收增值稅。但由于營(yíng)業(yè)稅屬地方稅、增值稅屬共享稅，若用消費(fèi)型增值稅替代營(yíng)業(yè)稅，地方收入將受到影響，這項(xiàng)改革還需要財(cái)稅體制配套改革。增值稅改革必須考慮推動(dòng)營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行相應(yīng)改革，營(yíng)業(yè)稅與增值稅在貨物和勞務(wù)稅環(huán)節(jié)并存，影響了增值稅抵扣鏈條的完整性，也增大了兩個(gè)稅種的征管難度。

  因此，未來(lái)應(yīng)逐步擴(kuò)大增值稅征收范圍，縮小營(yíng)業(yè)稅征收范圍，將大多數(shù)第三產(chǎn)業(yè)逐步納入增值稅征收范圍。但營(yíng)業(yè)稅已成地方收入重要來(lái)源，營(yíng)業(yè)稅的征收范圍調(diào)整要循序漸進(jìn)，可先把交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)劃入增值稅征收范圍，時(shí)機(jī)成熟時(shí)再考慮將其他行業(yè)劃入增值稅征收范圍。

  （三）擴(kuò)大增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍，將進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍擴(kuò)大到全部固定資產(chǎn)

  擴(kuò)大增值稅購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍，由目前的只允許機(jī)器設(shè)備進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，擴(kuò)大到企業(yè)購(gòu)進(jìn)的全部固定資產(chǎn)。按照征扣一致原則，征稅范圍擴(kuò)大到哪，抵扣范圍就擴(kuò)大哪。如果對(duì)銷售動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)都征收增值稅，那么抵扣范圍就可以擴(kuò)大到全部固定資產(chǎn)，這樣就能實(shí)現(xiàn)增值稅完全、徹底轉(zhuǎn)為消費(fèi)型。

  依照綜合國(guó)力和產(chǎn)業(yè)政策來(lái)調(diào)整及轉(zhuǎn)換增值稅類型。增值稅類型的選擇，實(shí)際是增值稅稅基的選擇，這種選擇不僅直接體現(xiàn)著政府的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)目標(biāo)，且受到一國(guó)政治經(jīng)濟(jì)狀況和財(cái)政政策的束縛，消費(fèi)型增值稅的稅基不包含企業(yè)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額（一次性抵扣），特別符合增值稅稅理，充分體現(xiàn)了稅收中性原則，有效地克服了其他類型增值稅的缺陷。因此，最終過(guò)渡到消費(fèi)型增值稅是最佳選擇。實(shí)行消費(fèi)型增值稅后在短期內(nèi)可能面臨一些風(fēng)險(xiǎn)和代價(jià)：一方面是國(guó)家財(cái)政收入減少；另一方面是企業(yè)之間稅負(fù)的變化會(huì)影響到企業(yè)的發(fā)展。

  （四）科學(xué)、合理設(shè)置增值稅稅率，保持各行業(yè)增值稅稅負(fù)基本平衡

  如果實(shí)現(xiàn)了增值稅擴(kuò)大了征稅范圍，也就是對(duì)全部消費(fèi)征稅，原來(lái)征收營(yíng)業(yè)稅的產(chǎn)業(yè)、行業(yè)和企業(yè)改征增值稅，而且，同時(shí)也擴(kuò)大了固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣范圍，部分行業(yè)稅負(fù)可能會(huì)發(fā)生較大變化，為保持轉(zhuǎn)型的平穩(wěn)過(guò)渡，保持各行業(yè)原有稅負(fù)水平基本平衡，需要重新設(shè)計(jì)增值稅稅率。

  對(duì)原征收營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)、企業(yè)，改征增值稅后，其稅負(fù)進(jìn)行重新測(cè)算，既從原營(yíng)業(yè)稅、增值稅總量上進(jìn)行測(cè)算，也從各行業(yè)新舊稅負(fù)進(jìn)行測(cè)算，以尋找到一個(gè)稅率平衡點(diǎn)。這種測(cè)算需要大量詳細(xì)的數(shù)據(jù)和可靠的計(jì)算方法。還要考慮增值稅現(xiàn)有分配體制，營(yíng)業(yè)稅分配體制，在保持中央和地方稅收收入格局基本不變的情況下，對(duì)轉(zhuǎn)型后的增值稅分配比例進(jìn)行合理確定。

  （五）完善分稅制財(cái)政管理體制，合理劃分增值稅在中央、地方分享比例，適當(dāng)提高地方分享比重

  中國(guó)目前實(shí)行分稅制財(cái)政管理體制，中央稅、共享稅、地方稅是分稅制財(cái)政管理體制的三大基石。增值稅是共享稅，由國(guó)稅部門征收管理，營(yíng)業(yè)稅基本屬于地方稅，由地稅部門征收管理。因此，擴(kuò)大增值稅征稅范圍是一個(gè)非常敏感的問題，增值稅擴(kuò)大征稅范圍，意味著營(yíng)業(yè)稅征稅范圍縮小，擴(kuò)大增值稅征稅范圍不僅是改革與完善增值稅稅收制度，還涉及中央和地方財(cái)權(quán)的調(diào)整以及國(guó)稅部門與地稅部門征收管理權(quán)限的變動(dòng)。增值稅擴(kuò)圍后，必須重新構(gòu)建或調(diào)整現(xiàn)行的財(cái)政分配體制。解決因稅種變化影響各級(jí)財(cái)政收入的問題，從而適當(dāng)調(diào)整中央與地方共享增值稅的比例，可采用提高增值稅地方分成比例，加大轉(zhuǎn)移支付力度等措施彌補(bǔ)地方收入損失。

  保持原有的分配格局以及稅務(wù)機(jī)構(gòu)的設(shè)置，在擴(kuò)大增值稅征稅范圍的過(guò)程中，進(jìn)一步完善地方稅體系，構(gòu)建以財(cái)產(chǎn)稅為主體稅種的地方稅體系，遵循“寬稅基、少稅種、低稅率”的原則完善房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅收制度，研究開征房地產(chǎn)稅。根據(jù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，研究開征社會(huì)保障稅，使因增值稅擴(kuò)圍而減少的營(yíng)業(yè)稅通過(guò)房地產(chǎn)稅和社會(huì)保障稅等渠道得以彌補(bǔ)。在目前情況下，這是比較切合實(shí)際的解決方式。

  （六）建立健全增值稅征管制度，提高征管水平

  加強(qiáng)增值稅征收管理，也是完善增值稅稅制的關(guān)鍵之一。在實(shí)踐中需做好以下方面的工作：

  首先，要加強(qiáng)增值稅納稅登記管理，除了征管法中的一般性規(guī)定外，還有必要借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)中國(guó)實(shí)際情況，制定增值稅專用的納稅登記法規(guī)，對(duì)納稅人提出增值稅納稅登記的特定要求，稅務(wù)部門應(yīng)建立規(guī)范完善的增值稅征管數(shù)據(jù)庫(kù)。其中，包括增值稅納稅人名稱、企業(yè)代碼、經(jīng)營(yíng)地址、電話號(hào)碼、經(jīng)營(yíng)方式、經(jīng)濟(jì)性質(zhì)、主管稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅申報(bào)記錄、歷次稅務(wù)檢查結(jié)論、違章記錄及相關(guān)的指標(biāo)分析體系；應(yīng)長(zhǎng)期對(duì)納稅登記進(jìn)行復(fù)核追查，對(duì)有關(guān)信息進(jìn)行整理、分析、修正、立檔并輸入電腦程序，以保證增值稅稅戶清冊(cè)和分戶檔案的完整、正確。

  其次，加強(qiáng)對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理力度。對(duì)審核增值稅專用發(fā)票，除了防偽應(yīng)作為專門技術(shù)另行探討外，還應(yīng)從中國(guó)實(shí)際出發(fā)，設(shè)計(jì)切實(shí)可行的審核程序，特別是交叉審核，要納入稅務(wù)審計(jì)，作為經(jīng)常性稽查的主要內(nèi)容。由于中國(guó)結(jié)算制度不健全等方方面面的原因，不規(guī)范市場(chǎng)行為仍大量存在，要準(zhǔn)確核算企業(yè)的應(yīng)納稅額，仍需賬票結(jié)合，與企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況相結(jié)合。專用發(fā)票的管理應(yīng)加強(qiáng)，但“以票管稅”的做法應(yīng)進(jìn)一步改進(jìn)，另外要努力創(chuàng)造條件，借助“金稅工程三期”力爭(zhēng)增值稅征管的電腦化以至全國(guó)聯(lián)網(wǎng)，建立企業(yè)——銀行——稅務(wù)部門——工商部門之間遙相呼應(yīng)的計(jì)算機(jī)稽征體系，達(dá)到信息共享，實(shí)現(xiàn)增值稅征管現(xiàn)代化。

  鑒于中國(guó)經(jīng)濟(jì)及稅收環(huán)境的復(fù)雜性，實(shí)現(xiàn)消費(fèi)增值稅稅制可采取漸進(jìn)式模式：一是逐步擴(kuò)大增值稅征稅范圍，最終將全部貨物和勞務(wù)納入增值稅征稅范圍；二是先將固定資產(chǎn)進(jìn)行分類，從簡(jiǎn)單的機(jī)器設(shè)備入手逐步擴(kuò)大到復(fù)雜不動(dòng)產(chǎn)等固定資產(chǎn)，最終過(guò)渡到全部固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。這樣，就徹底實(shí)現(xiàn)了往消費(fèi)型增值稅稅制的轉(zhuǎn)型。

  總之，建立消費(fèi)型增值稅稅制是國(guó)際增值稅稅制發(fā)展的趨勢(shì)，也是中國(guó)增值稅稅制改革與完善的必然之路，更是中國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律的客觀要求和現(xiàn)實(shí)需要。

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注：本文為2009年度國(guó)家稅務(wù)總局重點(diǎn)研究項(xiàng)目(項(xiàng)目編號(hào)：ZD200901)“中國(guó)增值稅轉(zhuǎn)型效應(yīng)分析”的總報(bào)告。課題組組長(zhǎng)、執(zhí)筆人付廣軍。鑒定等級(jí)：優(yōu)秀。

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