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標題: 【2017年5月20日】“營改增”的減稅效應(yīng)、政策缺陷與制度重構(gòu) [打印本頁]
作者: 白云載酒 時間: 2021-8-20 10:37
標題: 【2017年5月20日】“營改增”的減稅效應(yīng)、政策缺陷與制度重構(gòu)
“營改增”的減稅效應(yīng)、政策缺陷與制度重構(gòu)
作者：蔡昌
摘要：“營改增”有著縝密的制度變遷邏輯，引領(lǐng)我國稅制走向公平與效率，堪稱是一場深刻的制度變革。 “營改增”對建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、保險業(yè)、生活服務(wù)業(yè)都產(chǎn)生了極為深遠的影響，使我國稅制真正向消費型增值稅轉(zhuǎn)型。 此外，“營改增”的制度轉(zhuǎn)換成本、政策缺陷也是不容忽視的。文章從頂層設(shè)計、報價模式、金融利息抵扣、簡易計稅方法等角度探討“營改增”，并對增值稅立法和制度重構(gòu)提出若干政策建議。
關(guān)鍵詞：營改增 簡易計稅方法 制度重構(gòu)
一、“營改增”減稅效應(yīng)的行業(yè)比較
“營改增”是 1994 年分稅制改革以來我國經(jīng)濟領(lǐng)域最深刻的一次稅制改革， 使國家在完善稅制方面又邁進了一大步。 “營改增”區(qū)分不同行業(yè)、不同稅目稅率，分別規(guī)定不同的稅收政策和稅務(wù)處理模式，每一行業(yè)受到“營改增”的 影響程度也不盡相同， 不同企業(yè)的增值稅實際負擔(dān)率也不盡相同。因此，“營改增”的行業(yè)效應(yīng)因行業(yè)不同而呈現(xiàn)出不同的特點。 下面結(jié)合制造業(yè)、商貿(mào)業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)等不同行業(yè)，對“營改增”的減稅效應(yīng)進 行深入分析。
（一）制造業(yè)與商貿(mào)業(yè)。 原先已經(jīng)實行增值稅制度的制造業(yè)（涵蓋銷售貨物、加工、修理修配勞務(wù)）、商貿(mào)業(yè)， 這次“營改增”會獲得更多利好政策。 原因在于其他新增“營改增” 行業(yè)拓展了制造業(yè)與商貿(mào)業(yè)的進項稅額抵扣范圍，這兩個行業(yè)的企業(yè)稅負因“營改增”而顯著降低。 增值稅新增的三大稅目——“ 銷售服務(wù)”、“ 銷售不動產(chǎn)” 、“ 銷售無形資產(chǎn)”，都納入增值稅征收范圍，對制造企業(yè)、商貿(mào)企業(yè)來說， 只要購買服務(wù)、購買不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)獲得合法的增值稅專用發(fā)票，都可以抵扣增值稅進項稅額，享受明顯的“減稅效應(yīng)”， 這也標志著我國增值稅正式過渡到規(guī)范的消費型增值稅。
（ 二） 建筑業(yè)。 建筑業(yè)“ 營改增” 政策規(guī)定， 老項目和“甲供工程”“清包工” 項目可以選擇采用簡易計稅方法， 其稅負不會出現(xiàn)大的波動， 甚至因為價稅分離而減少其應(yīng)納稅額， 所以建筑業(yè)在過渡期間的整體稅負會有所下降。 “營改增”后，建筑業(yè)新項目適用的增值稅率為 11%， 如果不能獲取足額的可抵扣的進項稅額， 該行業(yè)將面臨實際稅負率的顯著增加。 即建筑業(yè)的稅負水平不僅取決于銷項稅額的大小， 也取決于允許抵扣的進項稅額的多寡。 由于砂、石料、土等就地取材的建筑材料很難取得進項稅額，加上建筑企業(yè)的工資薪金、勞務(wù)費呈逐年增長之勢， 而工資薪金、職工福利費、勞務(wù)費等不能抵扣進項稅額，無形中擴大了不能抵扣進項稅額的支出比重。 此外， 由于建筑工程項目金額巨大， 工程預(yù)收款及工程決算款支付時，進項稅額不能得到及時抵扣，會讓建筑企業(yè)出現(xiàn)巨額現(xiàn)金流出。
還有兩個因素也顯著影響建筑企業(yè)的稅負率：一是上下游企業(yè)之間的博弈關(guān)系體現(xiàn)在爭奪建筑材料的購買權(quán)以增加稅額抵扣力度，這導(dǎo)致建筑行業(yè)“甲供工程”“ 清包工”明顯增多，雖然可以選擇簡易計稅方法，但是無形中削減了建筑業(yè)的利潤空間；二是以往建筑行業(yè)內(nèi)部存在大量 “掛靠模式”，如果繼續(xù)采取“掛靠模式”， 銷項稅額的提高不僅抬高了被掛靠方的稅負水平，也給“掛靠模式”的多方當(dāng)事人帶來了虛開增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險， 所以建筑業(yè)“掛靠模式”可能會因“營改增”而徹底消失。 綜合上述多種影響因素，筆者認為建筑業(yè)短期內(nèi)很難扭轉(zhuǎn)稅負增長的大趨勢。
（三）房地產(chǎn)業(yè)。 “營改增”給房地產(chǎn)業(yè)帶來利好政策。原因是確認房地產(chǎn)銷售額時，允許以全部價款和價外費用之和扣除對應(yīng)的土地出讓金后的余額作為銷售額，這導(dǎo)致房地產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的實際稅負率下降。 進項稅額抵扣使得房地產(chǎn)企業(yè)最終銷售不動產(chǎn)的增值稅稅負率低于 5%的營業(yè)稅。 房地產(chǎn)老項目可以選擇采用簡易計稅方法計稅，緩解行業(yè)的稅負波動風(fēng)險。 假設(shè)在房地產(chǎn)開發(fā)活動中土地成本占到全部價款和價外費用之和的 40%，則銷售不動產(chǎn)的實際稅負率為：11%×（1-40%）=6.6%， 相當(dāng)于比原來銷售不動產(chǎn)的 5%的營業(yè)稅稅率高出 1.6%，但此時還未抵扣進項稅額，若滿足下式：可抵扣的進項稅額≥（全部價款+價外費用-土地成本）×1.6%， 則房地產(chǎn)業(yè)最終的增值稅稅負率會低于營業(yè)稅制下的 5%的稅負率。 實際上，房地產(chǎn)業(yè)購入的所有貨物、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)等取得扣稅憑證的合法的進項稅額都允許抵扣，房地產(chǎn)企業(yè)因此會出現(xiàn)顯著的 “減稅效應(yīng)”。
（四）金融業(yè)。 金融業(yè)雖然主業(yè)圍繞融資業(yè)務(wù)展開，相對單純，但其衍生出的金融服務(wù)和金融商品類型繁多， 衡量金融服務(wù)增值的口徑目前不統(tǒng)一， 金融商品的界定不統(tǒng)一。 “增值稅”顧名思義，側(cè)重于對經(jīng)濟循環(huán)中銷售或交換商品產(chǎn)生的增值額征稅，針對金融業(yè)而言， 難點在于科學(xué)界定和衡量增值額，這是金融業(yè)“營改增”的關(guān)鍵點。 金融業(yè)“ 營改增” 后一般納稅人可以采用一般計稅方法， 允許采用稅款抵扣制。 但是，存款方（法人或自然人）獲取的存款利息收入免征增值稅， 貸款方向金融機構(gòu)支付的貸款利息支出也不得計算抵扣增值稅， 僅對金融機構(gòu)所獲取的貸款利息收入征收增值稅。 因此，貸款利息支出和貸款利息收入的增值稅處理不匹配， 導(dǎo)致未能徹底解決金融業(yè)和實體經(jīng)濟之間的增值稅抵扣問題，全行業(yè)、全范圍打通增值稅抵扣鏈條的理想遠未實現(xiàn)。 值得注意的是，年末累計金融商品轉(zhuǎn)讓價差不得結(jié)轉(zhuǎn)抵減下一年度的應(yīng)稅收入，也會加大金融業(yè)的增值稅負擔(dān)。 此外， 金融業(yè)普遍購置大額固定資產(chǎn) （包括有形動產(chǎn)和不動產(chǎn)） 的概率較低，如果僅憑購進一些服務(wù)項目抵扣進項稅額， 則最終金融業(yè)的增值稅負擔(dān)也難以出現(xiàn)較大幅度的下降。 而此次“ 營改增” 對融資性售后回租是一個利好， 融資性售后回租業(yè)務(wù)最后重新劃分為金融業(yè)，按照 6%的增值稅稅率征收，稅負率相比以前有所下降。
（五）保險業(yè)?！盃I改增”對壽險的影響微弱。 壽險公司免稅政策由營業(yè)稅平移至增值稅， 但對財險公司有一定程度的影響，“營改增” 后導(dǎo)致財險公司的凈利潤水平有所下降。 保險成本以賠款支出和人力成本為主，但按現(xiàn)行“ 營改增” 政策這部分成本無法抵扣進項稅額， 這無疑會加重保險行業(yè)的稅收負擔(dān)。 由于保險行業(yè)的集中管理，即由集團總部統(tǒng)一管理的再保險業(yè)務(wù)和物資采購， 與現(xiàn)行的稅收管理制度存在矛盾， 無法順利地將可抵扣的成本反映在最終的成本中， 導(dǎo)致總部（ 總公司或集團公司） 的進項稅額倒掛，而分支公司無票可抵，間接引起保險行業(yè)稅負增加。
（六）生活服務(wù)業(yè)。 生活服務(wù)企業(yè)由于所購入的進項稅額不會太多，“營改增” 后其增值稅實際稅負率不會比6%下降太多，可能會在 5% 左右徘徊， 這與原來的營業(yè)稅稅負率沒有太大差異。 由于生活服務(wù)業(yè)涉及餐飲、酒店、日常生活服務(wù)等具體行業(yè)， 它們之間因為進項稅額抵扣情況不同而存在一定程度的稅負率差異。 具體每一類生活服務(wù)業(yè)稅負率的變化情況， 還需進行更加細致的稅負測算。 同時，一些生活服務(wù)類公司不含稅銷售額在 500 萬元以下，屬于小規(guī)模納稅人，適用 3%的征收率，其總體稅負較輕。
二、“營改增”的政策缺陷
全面推行“營改增”，利大于弊， 贏得社會各界的普遍認同，倒逼攻堅階段的財稅體制改革。 但此次“營改增”也暴露出一些政策缺陷，涵蓋制度設(shè)計、政策細節(jié)以及執(zhí)行層面， 筆者對此進行剖析并希對未來的增值稅立法有所裨益。
（一）“營改增”頂層設(shè)計與解釋權(quán)問題。 “營改增”政策的主體文件是《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅［2016］36 號），該文件是在 2016 年 3 月 23 日頒布的，若從 2012 年 1 月 1 日上海首次推行“ 營改增” 試點算起，至今已歷時五年多，但“營改增”政策卻留下很多稅制設(shè)計遺憾，基本特征可以概括為“政策不全、政策不細、政策不透”，導(dǎo)致“營改增”政策出臺后各地基層稅務(wù)部門的政策解釋多如牛毛。 在隨后的四五個月內(nèi)，財政部、國家稅務(wù)總局又補充出臺一批關(guān)鍵性“補丁”文件，已有七八十項之多，如果這些“補丁”文件不出臺，則無法確保每個行業(yè)稅負只減不增，也無法使“營改增”框架性政策在實踐中落地。 這在一定程度上說明“營改增”政策制定的不夠細， 政策解釋不夠透徹，政策實操性跟不上社會經(jīng)濟發(fā)展。 例如，2016 年 7 月 4 日，財政部發(fā)布了《關(guān)于征求<關(guān)于增值稅會計處理的規(guī)定 （ 征求意見稿） 意見的函>》（ 財辦會［2016］27 號），進一步規(guī)范增值稅會計處理。 這一文件對企業(yè)財稅處理產(chǎn)生了影響，筆者認為該文件應(yīng)早出臺， 至少和“營改增”政策應(yīng)該同步執(zhí)行。 直至 2016 年 12 月 3 日，《財政部關(guān)于印發(fā)<增值稅會計處理規(guī)定>的通知》（ 財會［2016］22 號）正式出臺，但距“營改增”全面推行已經(jīng)過去8 個多月， 若企業(yè)此前未能采取與該文件規(guī)定一致的會計處理，是否必須對原來的會計處理進行調(diào)整呢？ 從專業(yè)角度分析這是必須的，即企業(yè)的會計處理與政策規(guī)定不一致的必須進行追溯調(diào)整。 如果早頒布文件，就不會給企業(yè)增添無謂的會計追溯調(diào)整成本。
（二）“不含稅”報價模式未能在實踐中推行。 增值稅是價外稅，如果采用“含稅價”報價體系，則必須進行價稅分離，才能計算應(yīng)納增值稅額；如果采用“不含稅價” 報價體系，則不須進行價稅分離，可直接計算應(yīng)納增值稅額。 但此次“營改增”試點，相關(guān)部門未能就此問題進行有效引導(dǎo)， 最終選擇了“含稅價”報價模式，從而導(dǎo)致增值稅的計算必 須首先進行“價稅分離”，然后才能計算增值稅額。 “ 含稅價”報價模式：一是增加了增值稅計算的復(fù)雜性。 價稅分離計算增值稅的過程必須先做除法，再做乘法，由于增值稅適用 17%、13%、11%、6%、5%、3%等多檔比例稅率，無疑增加了計算的難度和保留的小數(shù)點位數(shù)。 二是增加了其他相關(guān)稅種的計算難度。
按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增后契稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅、個人所得稅計稅依據(jù)問題的 通知》（財稅［2016］43 號）的相關(guān)規(guī)定，“營改增”后，契稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅、個人所得稅計稅依據(jù)明確如下：（1） 計征契稅的成交價格不含增值稅。 （2）用于出租的房產(chǎn)項目，計征房產(chǎn)稅的租金收入不含增值稅。 （3）土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。 三是不利于培養(yǎng)法人和自然人的依法納稅意識。 采用“含稅價”報價模式， 法人和自然人在日常經(jīng)營活動中發(fā)生了銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、銷售服務(wù)、銷售無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn) 等業(yè)務(wù)時，都不認為自己必須承擔(dān)增值稅，而是想方設(shè)法轉(zhuǎn)嫁稅負或規(guī)避稅收。 如果采用“不含稅價”報價模式，則不僅銷售方知悉所應(yīng)承擔(dān)的增值稅負擔(dān)，購買方也非常清楚自己所付出的增值稅額，有利于在市場經(jīng)濟中樹立依法納稅意識。
住房城鄉(xiāng)建設(shè)部也在“營改增”期間多次頒發(fā)文件指導(dǎo)建筑業(yè)計稅依據(jù)的制定。 譬如，《住房城鄉(xiāng)建設(shè)部辦公廳關(guān)于做好建筑業(yè)營改增建設(shè)工程計價依據(jù)調(diào)整準備工作的通 知》（ 建辦標［2016］4 號） 規(guī)定， 工程造價=稅前工程造價×（1+11%）=（人工費+材料費+施工機具使用費+企業(yè)管理費+ 規(guī)費+利潤）×（1+11%），這里的工程造價采取的是“含稅價”報價模式。 本來建設(shè)工程的內(nèi)部成本費用預(yù)算采取的是不含稅價， 但對外報價時必須加上相應(yīng)的增值稅額作為最終報價。 此后，全國各地紛紛效仿，頒布類似的政策以規(guī)范建設(shè)工程報價， 北京市和上海市分別于 2016 年 4 月份頒發(fā)《北京市住房和城鄉(xiāng)建設(shè)委員會關(guān)于印發(fā)〈關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅改征增值稅調(diào)整北京市建設(shè)工程計價依據(jù)的實施意見〉的通知》（京建發(fā)［2016］116 號）和《關(guān)于實施建筑業(yè)營業(yè)稅改增值稅調(diào)整本市建設(shè)工程計價依據(jù)的通知》（ 滬建市管
［2016］42 號）， 對轄區(qū)內(nèi)的建設(shè)工程報價予以指導(dǎo)， 這是“含稅價”報價模式的典型例證。
（三）金融貸款利息支出抵扣進項稅額問題。 雖然金融機構(gòu)實行稅款抵扣制，抵扣鏈條趨于完整， 稅制的公平性也逐漸顯現(xiàn)。 但是，對于其下游客戶而言， 如果屬于一般納稅人， 則僅允許抵扣接受直接收費金融服務(wù)所支付的手續(xù)費、傭金、管理費、服務(wù)費、開戶費、結(jié)算費等各類費用支出的進項稅額， 而貸款利息支出不允許抵扣進項稅額，金融商品轉(zhuǎn)讓也不能獲得增值稅專用發(fā)票（ 政策規(guī)定金融機構(gòu)轉(zhuǎn)讓金融商品時不得開具增值稅專用發(fā)票）， 導(dǎo)致金融借貸環(huán)節(jié)大量利息支出的進項稅額得不到抵 扣，造成增值稅抵扣鏈條中斷，增加了金融機構(gòu)下游客戶的增值稅負擔(dān)。 “貸款利息支出不允許抵扣進項稅額” 的政策規(guī)定， 最大的缺陷在于未能打通金融業(yè)與實體經(jīng)濟之間的增值稅抵扣通道，稅款抵扣鏈條被割斷， 這極大地影響了實體經(jīng)濟舉債經(jīng)營的積極性， 實體經(jīng)濟可能因此而產(chǎn)生對融資租賃的更多依賴。 但融資租賃只能滿足缺乏購買設(shè)備或不動產(chǎn)所需資金的融資訴求， 對于缺乏貨幣資金滿足營運所需的企業(yè)而言， 仍無法找到能夠滿足抵扣進項稅額的融資渠道。
（四）選擇采用簡易計稅方法的科學(xué)性。為了防止“營改增”各行業(yè)稅負增長現(xiàn)象的發(fā)生，財稅［2016］36 號文件規(guī)定了可以選擇簡易計稅方法的多種情形。為實現(xiàn)“各行業(yè)稅負只減不增”的改革效果，除小規(guī)模納稅人外，一般納稅人選擇采用簡易計稅方法，具體情形如下頁表所示。
根據(jù)行為動因和結(jié)果分析，允許選擇采用簡易計稅方法的情形可歸納為以下若干情形：（1） 稅務(wù)部門出于稅制平穩(wěn)過渡考慮，防止老項目在“營改增”后出現(xiàn)稅負激增現(xiàn) 象， 允許選擇采用簡易計稅方法以保證平穩(wěn)過渡， 譬如， 2016 年 4 月 30 日之前動工的建筑承包工程老項目、 房地產(chǎn)開發(fā)老項目，允許采用簡易計稅方法。 但這種情形隨老項目的結(jié)束而不會再發(fā)生。 （2）對于“營改增”后抵扣較少造成稅負激增的業(yè)務(wù)模式，允許選擇采用簡易計稅方法， 這一種情形屬稅收照顧， 是一種例外事項的特殊性規(guī)定。譬如，建筑業(yè)常見的“清包工”“甲供工程”業(yè)務(wù)模式， 因為建筑企業(yè)（乙方）存在建筑材料抵扣較少甚至沒有抵扣的情況，允許選擇采用簡易計稅方法以有效控制該類業(yè)務(wù)的實際稅負率。 （3）某項業(yè)務(wù)在營業(yè)稅制度下享受低稅率優(yōu)惠，“營改增”后延續(xù)該項優(yōu)惠稅率政策，即采用簡易計稅方法保證該項業(yè)務(wù)享受低稅率待遇， 這屬于稅收優(yōu)惠范疇。 譬如，縣及以下級別的農(nóng)村合作銀行和農(nóng)村商業(yè)銀行提供的涉農(nóng)金融服務(wù)業(yè)務(wù)， 可以選擇采用簡易計稅方法， 適用 3%的優(yōu)惠稅率。 （4）采取差額計稅方式的某些業(yè)務(wù)， 選擇簡易計稅方法可以控制銷售額以保證該業(yè)務(wù)模式下 不會產(chǎn)生過高的增值稅負擔(dān)。 譬如，勞務(wù)派遣、人力資源外包服務(wù)等業(yè)務(wù)， 允許選擇采用簡易計稅方法差額計稅，即以全部價款和價外費用減去代用工單位支付給勞務(wù)派遣 員工的工資、福利和為其辦理的社會保險、住房公積金后的余額確認為銷售額。
雖然簡易計稅方法的應(yīng)用都是有一定條件和理由，簡易計稅方法可以視為一種對特殊事項的例外處理，但“營改增”給出如此之多的簡易計稅方法的應(yīng)用事項，是否會對增值稅制度造成嚴重沖擊應(yīng)加以關(guān)注。 能否從實踐層面驗證其科學(xué)性是一個值得探討的話題。
此外，還有一個政策問題也需要關(guān)注，即與管理者、勞動力等人員有關(guān)的費用支出的進項稅額不允許抵扣， 這類費用支出主要包括工資薪金、勞務(wù)費用等直接人工費用、人身保險費以及與人員相關(guān)的交通費等。筆者認為，按照馬克思經(jīng)濟學(xué)所倡導(dǎo)的勞動價值論以及勞動力再生產(chǎn)的成本補 償觀，勞動力再生產(chǎn)其實也有成本耗費，也需要從增值額中扣除。 否則這一政策的現(xiàn)實結(jié)果是增加了各個行業(yè)增值稅的實際稅負水平，尤其是對于那些勞動力密集型企業(yè)而言， 增值稅負擔(dān)的增長不容忽視， 這在一定程度上阻礙了勞動力密集型服務(wù)業(yè)的快速發(fā)展。
三、“營改增”后的增值稅制度重構(gòu)
“營改增”是增值稅改革新的起點?！盃I改增”后，將面臨增值稅立法，即系統(tǒng)重構(gòu)增值稅制度。面對重構(gòu)增值稅制度的大好時機，我們必須抓住關(guān)鍵問題，創(chuàng)造一個發(fā)揮公平透明、減稅增信效應(yīng)的良稅典范。（一）增值稅制度重構(gòu)，凸顯市場調(diào)節(jié)機制。增值稅制度重構(gòu)，必須破除“營改增”的政策積弊，完善增值稅立法的市 場機制，減少行政干預(yù)手段。 此次“營改增”試點政策，強調(diào)實現(xiàn)從“營業(yè)稅”到“增值稅”的平穩(wěn)過渡。 稅制設(shè)計的過渡期政策一般以維持或降低原稅負水平為標準，體現(xiàn)在“營改增” 方面就是采取了一系列特殊性扣除政策和簡易計稅方法，這些例外事項確保過渡時期稅負不增反降，這是否可以視為一種行政干預(yù)？ 因此，重構(gòu)增值稅制度，必須廣泛征求社會各界的意見和建議， 廢除一系列違背稅制公平原則的不合理條款，堅持稅收法定原則，減少人為因素和行政干預(yù)對增值稅制度設(shè)計的影響，還原增值稅的稅收中性，為增值稅立法奠定基礎(chǔ)。
（二）增值稅制度重構(gòu)，揭秘“增值額”構(gòu)成?！霸鲋殿~”是指從銷售額中扣除當(dāng)期購進商品與勞務(wù)所付出的代價后剩 余的價值量， 也就是企業(yè)或個人在生產(chǎn)經(jīng)營過程中新創(chuàng)造的價值。而商品和勞務(wù)的價值有兩層含義：一是物化勞動轉(zhuǎn)移的價值； 二是活勞動所創(chuàng)造的價值。 物化勞動轉(zhuǎn)移的價值，包括耗用原材料、燃料、低值易耗品和固定資產(chǎn)等轉(zhuǎn)移到商品中的價值；活勞動所創(chuàng)造的價值，表現(xiàn)為工資薪金、租金、資金利息和企業(yè)經(jīng)營利潤等。 由此可以看出，這里的增值額就等于活勞動所創(chuàng)造的價值量, 相當(dāng)于國民凈產(chǎn)值或國民收入。
一般納稅人所適用的增值稅計稅方法就是稅款抵扣制， 即將交易活動中的進項稅額從銷項稅額中予以抵扣， 然后計算應(yīng)繳納的增值稅。 假如進項稅額和銷項稅額所適用的稅率一致，則增值稅恰好等于增值額乘以稅率。 制造業(yè)、商貿(mào)業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)所創(chuàng)造的增值額易于理解、易于計算，但銀行、保險、證券、融資租賃等行業(yè)的增值額是什么，增值額的口徑不易把握，導(dǎo)致增值額不易計算。 所以，金融業(yè)征收增值稅的基本原理不夠清晰， 各類金融業(yè)務(wù)的運作模式和收益率水平均有所不同，其增值額也不好確定，這是金融業(yè)“營改增”遇到的關(guān)鍵性問題。 因此，下一步增值稅立法應(yīng)闡釋清楚，嚴格界定金融業(yè)務(wù)增值額的計算口徑。
此外， 人工成本未能納入抵扣范圍， 一些融資費用、招待費用等尚未能納入抵扣范圍， 也在一定程度上削弱了增值稅的稅收中性作用。
（三）增值稅制度重構(gòu)，打破實體經(jīng)濟與金融經(jīng)濟之間的屏障。 增值稅制度重構(gòu)，必須打破實體企業(yè)與金融機構(gòu)之間的天然屏障。 而這次“營改增”，出于財政收入、抵扣技術(shù)等考慮，政策允許金融機構(gòu)可以抵扣實體經(jīng)濟的進項稅額，但實體經(jīng)濟不能抵扣利息支出和金融商品轉(zhuǎn)讓的進項稅額， 這就造成兩大經(jīng)濟體之間增值稅抵扣鏈條斷裂，增加了到金融機構(gòu)融資的下游企業(yè)的稅收負擔(dān)。 其實，“營改增”不僅需要打破實體經(jīng)濟與金融經(jīng)濟之間的屏障， 也需要在其他各個行業(yè)之間建立完整的抵扣鏈條，提高各個行業(yè)之間的關(guān)聯(lián)度，實現(xiàn)實體經(jīng)濟各產(chǎn)業(yè)板塊之間以及實體經(jīng)濟與金融經(jīng)濟之間的融合。
（ 四） 增值稅制度重構(gòu)， 旨在建立“ 公平透明， 減稅增信”的稅制體系。 我國全面推行“營改增”，其經(jīng)濟效應(yīng)在于“公平透明、減稅增信”，即“營改增”不僅能夠促進稅制公平、信息公開透明， 還能合理降低企業(yè)整體稅負，有效增強社會各界的稅收信用度， 對我國稅制改革和稅收信用體系建設(shè)起到重要的推動作用。 2017 年 4 月 19 日，李克強總理主持召開國務(wù)院常務(wù)會議， 決定推出進一步減稅措施，持續(xù)推動實體經(jīng)濟降成本減稅負，這是深入推進供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重要舉措， 有利于增強企業(yè)活力和創(chuàng)造力。 此次減稅措施以繼續(xù)推進“營改增”為契機，減并優(yōu)化增值稅稅率結(jié)構(gòu)， 自 2017 年 7 月 1 日起， 將增值稅稅率由四檔減至 17%、11%、6%三檔， 取消13%這一檔稅率， 將農(nóng)產(chǎn)品、天然氣、報紙雜志等增值稅稅率從 13% 降至 11%。
增值稅制度不僅在專用發(fā)票管理方面相當(dāng)嚴格， 而且也對業(yè)務(wù)的真實性和現(xiàn)金流提出了強制性約束， 是加強稅務(wù)管理、推進稅收信息化的重要舉措。 “營改增”后，增值稅抵扣機制覆蓋面更廣，出于稅款抵扣的需要，下游企業(yè)向上游企業(yè)索取發(fā)票，既促進了市場運行機制和秩序的規(guī)范，又進一步營造了“褒揚誠信、懲戒失信”的社會誠信環(huán)境。 “營改增”后的增值稅立法，不僅是一次重塑稅制公平的良機， 也是一次構(gòu)建稅收信用的契機。
增值稅制度重構(gòu)， 我們期盼建立一個課稅范圍廣、稅率檔次少的現(xiàn)代增值稅制度， 充分體現(xiàn)稅收中性原則，減少對投資和生產(chǎn)決策的負面影響，促進生產(chǎn)要素在市場中的無障礙流動，提高要素生產(chǎn)力水平，構(gòu)建一個公平透明、誠信高效的增值稅制度體系，充分發(fā)揮市場對資源優(yōu)化配置的功能，實現(xiàn)產(chǎn)融結(jié)合、產(chǎn)業(yè)融合，推動我國經(jīng)濟走向持續(xù)繁榮。
參考文獻：
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［4］蔡昌.金融業(yè)“營改增”新政與稅收籌劃［M］.北京：中國財政經(jīng) 濟出版社，2016.
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文獻來源：《商業(yè)會計》2017年第10期（第4-8頁）
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