亚洲v欧美日韩一区|中国不卡视频免费一区二区|小黄片观看视频欧美|在线观看加勒比网站|丁香精品久久亚洲日本片|成人免费AV大片|美女婷婷综合骚妇无码|亚洲女人的大黑逼视频一区二区三区|成人操人在线播放|久久久一二三区

Tax100 稅百

標題: 稅收共同治理法治化中的軟法應對 [打印本頁]

作者: 李威03 時間: 2021-5-31 16:40
標題: 稅收共同治理法治化中的軟法應對

作者：

汪虎生（華中科技大學法學院）

近年來，稅收收入占全國一般公共預算收入的比重一度達到80%以上。我國已經實現(xiàn)了從“自產國家”向“稅收國家”的轉變，在這種轉變中，國家為了獲取私主體繳納的稅收，不得不作出讓步，開啟與社會互動的閘門。稅收治理呈現(xiàn)出改革路徑上政府向市場、社會、個人等非政府主體分權的趨勢，逐步形成多元主體參與稅收共同治理的樣態(tài)。參照全球治理委員會對治理的定義，稅收共同治理是指在一定范圍內，政府部門、市場主體、社會組織、公民個人等多元主體，依據(jù)正式規(guī)則和非正式制度安排，涉入具體稅收事務的各種方式的總和。治理的動態(tài)性、開放性、靈活性等特性，使得對多元主體的參與行為不適合以過硬的法律來約束，軟法之治受到高度關注和漸進運用。總的來說，軟法是不具有法律約束力但可能產生實際效果的行為規(guī)則。正是軟法存在的事實效果，才使得軟法適應了稅收共同治理的現(xiàn)實需要。

一、稅收共同治理問題的法治審視
稅收共同治理作為國家治理的重要內容，需要遵循國家治理法治化的大邏輯。但是，基于文本觀測和實證考察，稅收共同治理還存在法治化不足問題。
（一）文本觀測：相關稅法變遷中法治化不足問題
稅收程序法方面，1986年施行的《稅收征收管理暫行條例》（簡稱《征管條例》）設定了工商、公安、交通等部門配合、協(xié)助稅務機關開展檢查和稽查的義務。1993年施行的《稅收征管法》（簡稱93版《稅收征管法》）規(guī)定了地方各級人民政府領導、支持稅務機關依法執(zhí)行職務、完成稅收征收任務，各有關部門和單位應當支持、協(xié)助稅務機關依法執(zhí)行職務。2001年修訂后的《稅收征管法》（簡稱01版《稅收征管法》）明確了地方各級人民政府應當依法加強對本行政區(qū)域內稅收征收管理工作的“領導或者協(xié)調”責任，設定了稅務機關與政府其他部門的信息共享制度以及納稅人開設賬戶時“稅銀雙向登記義務”等。這些規(guī)定不同程度地規(guī)定了稅務機關以外的政府部門等主體在稅收共同治理中的義務。
稅收實體法方面，伴隨近年加快“落實稅收法定原則”，稅收共同治理越來越多地進入到法律條文中。如2018年1月1日施行的《環(huán)境保護稅法》第十四條第三款規(guī)定縣級以上地方人民政府應當建立稅務機關、生態(tài)環(huán)境主管部門和其他相關單位分工協(xié)作工作機制。第十五條、第二十條、第二十一條明確了生態(tài)環(huán)境主管部門和稅務機關之間信息共享平臺建設、數(shù)據(jù)比對復核和污染物排放量核定等事項。2019年7月1日施行的《車輛購置稅法》第十六條規(guī)定稅務機關和公安、商務、海關、工業(yè)和信息化等部門應當建立應稅車輛信息共享和工作配合機制，及時交換應稅車輛和納稅信息資料。此外，《個人所得稅法》《耕地占用稅法》《資源稅法》等稅收法律，也從不同層面設定了稅務部門與公安、教育、衛(wèi)生、房產、民政等部門或單位的共同治理機制。
綜上，《征管條例》、93版《稅收征管法》和01版《稅收征管法》以及各部稅收實體法不同程度地關注了相關主體在稅收征管中的作用，但由于地方政府部門行政主導和單行法設定主義，多元主體參與稅收共同治理的法律規(guī)定缺乏操作性，產生了法治化不足的問題。
（二）實證考察：稅收共治實踐中法治化不足問題
從我國稅收實踐看，稅收共同治理先后呈現(xiàn)三種模式。第一種是“專項控稅模式”，即由財政機關或稅務機關單方面發(fā)起管控稅收的措施，其他有關行政機關予以協(xié)助，具體有“以票控稅”“以地控稅”“以房控稅”等形式。由于這些措施基本由稅務部門單向發(fā)起，其他部門只有道義上的協(xié)助義務，難以形成清晰的權責邊界，無法從根本上建立起規(guī)范的稅收共同治理制度，治理效果不甚理想。第二種是“綜合治稅模式”，即構建起“黨委領導、政府主導、稅務主管、部門合作”的綜合治稅體系。相比“專項控稅模式”，這一模式具有多維性、規(guī)定性和程序機動性特點，呈現(xiàn)出一定的進步性，但仍帶有明顯的行政主導色彩，難以適應稅收治理現(xiàn)代化的需要。第三種是“多元治理模式”，即形成政府部門、市場主體、社會組織和公民個人參與的治稅體系。特別是黨的十九屆四中全會提出完善“黨委領導、政府負責、民主協(xié)商、社會協(xié)同、公眾參與、法治保障、科技支撐的社會治理體系”之后，一些地方相繼探索政府部門和非政府部門的第三方主體參與稅收共同治理?？傮w而言，越往后相關模式的規(guī)則性越強，各主體參與稅收共同治理逐步以各?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計劃單列市）制定的《稅收保障條例》或《稅收保障辦法》為依據(jù)。但是，由于其主要存在于地方層面，行政色彩依然濃厚，對其他主體及相關權責規(guī)則設定不夠，稅收共同治理不可避免存在法治化不足的問題。
稅收共同治理先后呈現(xiàn)的三種模式有其特定的歷史背景和時代情境，在特定時期都發(fā)揮了重要作用，但多元主體參與不夠、行權不能、責任不清等問題比較突出。簡言之，稅收共同治理存在的主要問題，表面上是長期以來行政主導式的稅收管理方式與當前多元主體共同參與稅收治理需要之間不適應的問題，實質上是稅收共同治理法治化不足。
（三）法治審視：稅收共同治理問題的破解之道
法治是治國理政的基本方式，法治與國家治理體系和治理能力有著內在的聯(lián)系和外在的契合。順應國家治理的現(xiàn)實需要，將稅收共同治理導入法治化進路是其必然選擇。那么首要的問題便是，如何選擇稅收共同治理的法治化道路？
稅收管理與稅收治理的不同主要有三點。一是主體不同。稅收管理的主體是政府部門，主要是稅務機關及其他行政機關；稅收治理的主體不僅包括政府部門，還涉及市場主體、社會組織、公民個人。二是權源不同。稅收管理的權力主要是行政管理權和執(zhí)法權，源于法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)、規(guī)章的授予和設定；稅收治理中各主體的權力來源依據(jù)多樣且分散，除了法律、法規(guī)和規(guī)章以外，還可能源自稅收規(guī)范性文件、指導意見、行業(yè)規(guī)范、自治規(guī)則、專業(yè)標準等。三是互動方向不同。傳統(tǒng)稅收管理是作為政府代表的稅務機關對市場主體、社會組織、公民個人的單向管理；稅收治理是政府部門、市場主體、社會組織、公民個人之間的多元互動，既有上下互動，也有橫向互動，且后者是常態(tài)。可以看出，現(xiàn)代稅收治理具有主體多元性、權源多樣性、互動多維性特征，僅僅遵循傳統(tǒng)的硬法路徑難以完成從管理到治理的轉型，更無法滿足治理實踐的需要。稅收共同治理法治化需要轉變傳統(tǒng)法治化即硬法思維慣性和路徑依賴，對軟法之治予以充分關注。

二、稅收共同治理中的軟法路徑
實行法治是國家治理現(xiàn)代化的內在要求，其為國家治理注入了良法的基本價值，提供了善治的創(chuàng)新機制。傳統(tǒng)意義上，“良法”主要是指硬法，“善治”依據(jù)硬法而治。落實稅收法定原則過程中，法律化、硬法化是稅收共同治理法治化的主要途徑，但完全依靠硬法可能難以實現(xiàn)稅收共同治理的預期目標。這需要在稅收法定原則下，進一步尋求軟法路徑。換句話說，稅收共同治理中的軟法不可突破稅收法定原則，而應將法治原則、法治精神嵌入軟法的創(chuàng)制與實施過程當中，以期全面提高軟法的理性程度。
（一）稅收共同治理中硬法存在失靈的可能
當前，稅收共同治理的實踐要求包括稅務部門在內的各政府部門、市場主體、社會組織、公民個人等多元主體依法妥切地行使權力，但稅收共同治理所依的法律分散存在于各部稅收實體法和《稅收征管法》以及其他相關法律，原則性、規(guī)則性、宣示性的法律規(guī)定無法滿足稅收共同治理的需要。稅收共同治理具有針對性、發(fā)展性、動態(tài)性、開放性、協(xié)商性，硬法存在原則性、滯后性、靜態(tài)性、封閉性、強制性。而且，傳統(tǒng)的法治理念中，國家意志被當作法律的唯一正當性來源，其他主體的意志由于“代表制”而間接被法律吸收，與現(xiàn)代治理所要求的民主、參與、自治等需求存在一定距離，也就無法滿足稅收共同治理主體多元化與行為多樣化的內在需要。為此，稅收共同治理在硬法路徑上存在失靈的可能。
（二）稅收共同治理中軟法的適應性
軟法現(xiàn)象是經濟市場化、社會民主化、法律社會化及全球組織化的產物，它適應了市場經濟、和諧社會、公共管理和國際合作的需要。與硬法以國家強制力來保障實施不同，軟法的實施主要依靠社會成員自律以及執(zhí)法機關的“非強制性”執(zhí)法。稅收共同治理中軟法的適應性表現(xiàn)在以下兩個方面。
一是在彌補硬法失靈時表現(xiàn)出的適應性。隨著二十世紀中后期以來國家管理向公共治理的轉型，傳統(tǒng)行政化、單向度、封閉性的管理方式的弊端逐步暴露出來，現(xiàn)代多元化、多向度、開放性的治理方式逐步進入公共治理領域。稅收共同治理作為公共治理的重要內容，需要硬法的設定和規(guī)范，但又遭遇了硬法規(guī)制不充分的局限。不可否認，法治軌道上的稅收共同治理需要一定的規(guī)則性和可預期性，以保障社會秩序和基本價值的實現(xiàn)，在此意義上硬法作用顯著。然而，硬法由于其原則性、滯后性、靜態(tài)性、封閉性、強制性，難免會遭遇失靈的問題。軟法由于其開放性、靈活性特點，一定程度上可以補足硬法失靈的問題，從而與硬法一并保障稅收共同治理。
二是在規(guī)范社會權力本身時表現(xiàn)出的適應性。國家與社會的互動使得市場主體、社會組織、公民個人等多元主體進入到稅收共同治理中。在形式法定上確認各主體的權力時，需要為其設定一定的義務、責任，以防止其濫用社會權力，防范其形成社會專制。然而，治理主體的分散性、自主性，治理行為的實踐性、動態(tài)性，治理手段的多樣性、復雜性，治理參與的民主性、包容性，決定了傳統(tǒng)的硬法難以對其進行全面規(guī)范。稅收共同治理的實施，需要匹配更加靈活多樣、相機抉擇的軟法來規(guī)范。同時，也是為解決社會組織、公民個人在參與稅收共同治理中由于規(guī)則設定缺位引發(fā)的法治化不足問題。
根據(jù)生成主體的不同，軟法有五種類型。一是政府部門創(chuàng)制軟法，如稅務部門《權責清單》《全國稅務機關納稅服務規(guī)范》（3.0版）和《稅收征管操作規(guī)范》（2.0版）等；二是市場主體創(chuàng)制軟法，如企業(yè)與其關聯(lián)方簽訂的《成本分攤協(xié)議》等；三是社會組織創(chuàng)制軟法，如《注冊稅務師涉稅鑒證業(yè)務基本準則》《注冊稅務師涉稅服務業(yè)務基本準則》等；四是公民個人創(chuàng)制軟法，如在個人所得稅專項附加扣除中約定贍養(yǎng)老人扣除份額的協(xié)議；五是不同主體協(xié)作創(chuàng)制軟法，如企業(yè)與稅務機關之間就企業(yè)未來年度關聯(lián)交易形成的《預約定價安排》。法治最根本的在于法治精神。符合法治精神和法治原則的“法”才是軟法，這是軟法的生命力之所在。由此，多元主體參與的稅收共同治理規(guī)范體系，是指由單一國家硬法體系向國家硬法與社會軟法規(guī)范體系共治協(xié)調體系轉變。
（三）稅收共同治理中軟法的效力
軟法概念來自于國際法領域，并廣泛作用于國際社會治理。在全球稅收治理中，軟法治理將從各種軟法淵源所具有的“協(xié)同效力”中獲得支撐和推動，并將主要依賴由多元主體所形成的網絡治理結構及其功能運作所產生的一種“功能約束力”，從而使得軟法治理不至于成為“軟弱無力”的治理，而具有實質性的作用和效果。具體到一國之內的稅收治理，特別是稅收共同治理中，軟法的效力又有其特殊性。
筆者認為，在法治精神的觀照下，稅收共同治理中軟法具有三大效力。一是規(guī)范約束力。軟法本身設定的內容具有對多元主體的規(guī)則設定性、行為指導性、激勵指引性，其與硬法所具有的國家強制力不同，軟法更多地依賴于政府部門、市場主體、社會組織、公民個人的適用和遵從中取得依賴性，更多地依賴于多元主體的自主實施，因此在相關主體的認同中具備了規(guī)范約束力。二是事實執(zhí)行力。稅收共同治理中的軟法很多是指導型、服務型、激勵型的規(guī)范，類似于行政行為中的事實行為，相關主體遵照相關軟法規(guī)范可以實施涉稅行為，如根據(jù)《全國稅務機關納稅服務規(guī)范》（3.0版），納稅人可以辦理稅收申報、稅款繳納、發(fā)票領購等。因此，該軟法在納稅人適用中獲得了事實上的執(zhí)行力。三是協(xié)同強制力。稅收共同治理中的軟法具有彌補硬法缺陷的功能，但是其并不能代替硬法規(guī)范。相反，很多軟法規(guī)范是根據(jù)硬法規(guī)范制定的，具體規(guī)范可能來源于法律的基本原則、實體規(guī)則、程序規(guī)則、救濟規(guī)則，如《稅收征管操作規(guī)范》（2.0版），其中諸多內容都是針對稅收實體法和《稅收征管法》條款的細化規(guī)定，一旦違反，必將溯源于相關硬法規(guī)范強制實施或追責。因此，稅收共同治理中的軟法有時需要借助硬法，在與硬法的協(xié)同中獲得支撐力、強制力。
總之，承認軟法在稅收共同治理中的效力和作用，并不否認硬法的效力和作用，即便硬法存在失靈的可能。軟法與硬法之間的分工經常并非指向不同的公域，而是指向同一領域的不同層面，這種調整層面上的各有側重會經常發(fā)生轉換。因此，遵循軟硬法混合治理將是稅收共同治理中的路徑選擇。在市場經濟還不夠發(fā)達、市民社會還不夠成熟、公民個人法治意識還有待增強的一段時期內，硬法仍然是稅收共同治理的主要依據(jù)，軟法更多地發(fā)揮輔助、銜接、落實等功能。

三、稅收共同治理問題的軟法應對
如同硬法具有不同的調整對象、不同的規(guī)則內容、不同的形式、不同的位階一樣，軟法也有其內在結構性和外在層次性，決定了其在調整法律關系時不是以整體主義出現(xiàn)，而與硬法類似以不同形態(tài)和不同層次出現(xiàn)。囿于論題所限，筆者不對軟法本身的內在結構和外在形式作探討，而只就軟法在應對稅收共同治理法治化不足問題上提供一些建議。具體而言，軟法的應對策略可分為原則性應對、一般性應對、具體應對。
（一）軟法的原則性應對
軟法的原則性應對是通過法的精神、法的價值、法的原則應對稅收共同治理中的問題，其具有基礎性地位和指導性作用。如稅務機關根據(jù)誠信原則，針對缺省辦稅資料的納稅人的部分事項給予“容缺辦理”，針對提請減免稅的納稅人的申報資料要求留存?zhèn)洳榈龋褪浅鲇趯{稅人的信任作出的。稅收共同治理中，針對法律規(guī)定不足與行政主導的實際，軟法可以根據(jù)硬法的基本原則，確立可行性方案，設定操作性規(guī)則，讓硬法原則更具指導性，實踐中廣泛運用的規(guī)范性文件和政策解讀等就是軟法原則性應對最好的例證。同時，針對現(xiàn)行硬法中對社會組織、公民個人參與稅收共同治理設定不足的問題，短時間內整體制定或修訂相關稅收實體法、稅收程序法的可能性不大，可行的路徑是通過諸如公共政策、操作規(guī)范、指導意見等形式的軟法，規(guī)范社會組織、公民個人的權責邊界和權力運行，為稅收共同治理法治化提供全方位支撐。
（二）軟法的一般性應對
軟法的一般性應對是指根據(jù)硬法規(guī)范的適用空間或排除規(guī)定，推定適用或另行適用相關軟法規(guī)范的策略。這也是軟法協(xié)同強制力的重要體現(xiàn)。二十一世紀以來，軟法不斷涌現(xiàn)，并廣泛存在于各類法律法規(guī)、政府文件、市場主體和社會組織自律規(guī)范中。如《行政許可法》第十三條規(guī)定：對可以設定行政許可的事項，公民、法人或者其他組織能夠自主決定的，市場競爭機制能夠有效調節(jié)的，行業(yè)組織或者中介機構能夠自律管理的，行政機關采用事后監(jiān)督等其他行政管理方式能夠解決的，可以不設行政許可。此規(guī)定為非政府主體通過非行政許可方式參與稅收共同治理提供了可能，也為多元主體在稅收共同治理事務中適用軟法提供了可能。再如，近年國家稅務總局大幅減少稅務行政審批事項數(shù)量，在取消非行政許可類審批事項的基礎上，進一步對行政許可類審批事項進行清理，實行清單管理，全國稅務機關僅保留6 項稅務行政許可類審批事項。還如，《國家稅務總局湖北省稅務局關于發(fā)布〈湖北省稅務行政處罰裁量基準（試行）〉的公告》（2019年第9號），通過對涉稅行政處罰一般條款的細化，使該基準（試行）獲得了規(guī)范約束力、事實執(zhí)行力、協(xié)同強制力，讓軟法進入到稅收共同治理的進程中。
（三）軟法的具體應對
軟法的具體應對是指通過直接制定相關軟法規(guī)范來調整多元主體在稅收共同治理中的關系。相較于前述應對方式，具體應對需要從權責邊界確定、權力運行規(guī)范和救濟措施保障這三個層面予以關注。
權責邊界確定方面，稅收共同治理軟法路徑上多元主體的權責內容往往通過對抽象原則和一般規(guī)則的法律解釋來理清，且主要是執(zhí)法解釋，多以公共政策、操作規(guī)范、指導意見等形式出現(xiàn)。稅收共同治理法治化路徑的展開，需要對多元主體以及相互之間適應的現(xiàn)行規(guī)范、規(guī)則、章程、協(xié)作機制等內容進行升級，提煉出具有軟法功能、能夠在一定范圍內起到規(guī)范作用的具體權責內容，既尊重了現(xiàn)有做法和行為傳統(tǒng)，又提升了軟法的理性化、規(guī)范化程度。當然，這些軟法規(guī)范必須符合法治精神，與憲法和法律的具體規(guī)定不相沖突，或者必須得到憲法、法律的明示或者默示認可，否則不僅會為多元主體參與稅收共同治理帶來適法難題，還會導致法治化逐漸虛化，最終難免走向法律虛無主義。
權力運行規(guī)范方面，稅收共同治理中的軟法路徑，需要做到公開透明，引導政府部門、市場主體、社會組織、公民個人關注軟法，并充分利用軟法的開放性、靈活性特點，因地制宜、因人而異、因時制變，建立稅收共同治理中多元主體的信息交流和反饋機制。增強軟法實施前、實施過程、實施結果的公開性與透明度，通過開放的機制引導多元主體參與稅收共同治理。建立多元主體參與稅收共同治理的程序，健全軟法實施的交流、咨詢、評價、反饋制度。順應信息化、網絡化、智能化治理需要，搭建稅收共同治理信息平臺，借助現(xiàn)代信息技術提升多元主體參與稅收共同治理的便捷性、有效性。
救濟措施保障方面，部分地方的稅收機關探索實施的“涉稅爭議預先裁判制度”，拓寬了專業(yè)化的涉稅糾紛解決進路，為屬地解決涉稅糾紛、促進征納和諧提供了可能。此外，稅收行政復議中和解、調解制度的引入也發(fā)揮了軟法的作用?！抖悇招姓妥h規(guī)則》第八十六條第一款規(guī)定，對行使自由裁量權作出的具體行政行為、行政賠償、行政獎勵以及存在其他合理性問題的具體行政行為提起行政復議的，按照自愿、合法的原則，申請人和被申請人在行政復議機關作出行政復議決定以前可以達成和解，行政復議機關也可以調解。當然，此規(guī)范目前屬于硬法性質的規(guī)范，但今后相關操作性規(guī)定可以為軟法所關注或具體設定，為多元主體參與稅收共同治理的糾紛解決提供具體辦法。此外，司法實踐中對判例的指導適用一定程度上體現(xiàn)了軟法救濟措施思路，有必要對稅收領域內的判例進行整理、編纂，為多元主體參與稅收共同治理的糾紛解決提供指導。
綜上可見，軟法在應對稅收共同治理相關問題時具有很強的適應性，這也說明在其間軟法與硬法有著相對確定的功能邊界。筆者認為：有關稅收共同治理的基本制度，如多元主體的權利義務、交換共享的信息范圍、違法行為的處罰方式等事項，應當由硬法來規(guī)制；有關稅收共同治理的操作性規(guī)則，如各類主體參與稅收治理的途徑、共享信息的方式等事項，適合由軟法來調整。軟法的建議性、指導性、靈活性、柔韌性往往與硬法的強制性、規(guī)制性、穩(wěn)定性、強制性結合起來，基于不同的情境可能采用不同的主輔組合。由此，軟硬法兼顧才能發(fā)揮最佳的稅收共同治理效果。
（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務研究》2021年第5期。）

-END-

歡迎光臨 Tax100 稅百 (http://www.hjtg28.cn/)