回遷物業(yè)無(wú)償移交給原權(quán)屬人需要作視同銷售處理，確認(rèn)收入（或利潤(rùn)）的方法和順序?yàn)椋?/strong>（一）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)銷售價(jià)格確定；（二）由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_(kāi)發(fā)產(chǎn)品市場(chǎng)公允價(jià)值確定；（三）按開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率確定。開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率不得低于15%,具體比例由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。
可是回遷物業(yè)與商品房性質(zhì)不同，是參照同期同類產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格，還是按照成本加成的方式進(jìn)行定價(jià)，目前企業(yè)所得稅政策中并未有統(tǒng)一明確的規(guī)定，即回遷物業(yè)的定價(jià)方式與其他可售產(chǎn)品也可能存在差異。
結(jié)合上述分析可知，根據(jù)政策規(guī)定內(nèi)容判斷，回遷物業(yè)在多數(shù)情況下應(yīng)該單獨(dú)作為成本核算對(duì)象。接下來(lái)筆者再通過(guò)一個(gè)簡(jiǎn)單的測(cè)算，分析回遷物業(yè)是否單獨(dú)作為成本核算對(duì)象將會(huì)給企業(yè)所得稅帶來(lái)哪些潛在的影響。
表1：回遷物業(yè)不同核算方式對(duì)比分析
案例中假設(shè)，回遷物業(yè)在第一年發(fā)生建造成本4億元，同時(shí)按建筑面積比例分?jǐn)偣渤杀?.5億元，合計(jì)歸集成本6.5億元。其他可售產(chǎn)品在第一年和第二年發(fā)生建造成本都為1.6億元，分?jǐn)偣渤杀?.5億元，合計(jì)歸集成本5.7億元。
從以上測(cè)算表中可以看出，如果回遷物業(yè)與其他可售產(chǎn)品分別確立為成本核算對(duì)象，各自歸集的開(kāi)發(fā)成本是6.5億元和5.7億元。如果未分別確立為成本核算對(duì)象，總成本假設(shè)按照建筑面積比例分?jǐn)?，則各自歸集的開(kāi)發(fā)成本都為6.1億元。
如果開(kāi)發(fā)產(chǎn)品都預(yù)售完畢，且竣備時(shí)間分為兩個(gè)年度，回遷物業(yè)在第一年竣備，而其他可售產(chǎn)品在第二年竣備。根據(jù)（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第三條的規(guī)定，在竣備時(shí)點(diǎn)可視為產(chǎn)品完工，須結(jié)轉(zhuǎn)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的實(shí)際利潤(rùn)。因此在第一種成本核算方式下，在兩個(gè)年度扣除的開(kāi)發(fā)成本分別為6.5億元和5.7億元。在第二種成本核算方式下，兩個(gè)年度扣除的成本都為6.1億元。
因此可以發(fā)現(xiàn)，在兩種不同的成本核算方式下，雖然最后扣除的開(kāi)發(fā)成本總金額相同，但是兩個(gè)階段分別扣除的金額產(chǎn)生了差異，導(dǎo)致企業(yè)所得稅的納稅金額也產(chǎn)生了時(shí)間性的差異。特別是如果其他可售產(chǎn)品因?yàn)槎鄽w集了開(kāi)發(fā)成本，而導(dǎo)致第二階段產(chǎn)生了虧損，會(huì)由于項(xiàng)目已經(jīng)銷售完畢，第二階段產(chǎn)生的虧損無(wú)法及時(shí)在稅前彌補(bǔ)，造成最后的企業(yè)所得稅納稅金額增加的結(jié)果。
作者：袁晨新
作者單位：廣州正坤財(cái)稅顧問(wèn)有限公司
責(zé)任編輯：宋淑娟 (010)61930016
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