Tax100 稅百
標(biāo)題: 如何看待稅局文件的效力？ [打印本頁(yè)]
作者: 潮起潮落 時(shí)間: 2021-1-8 16:24
標(biāo)題: 如何看待稅局文件的效力？
如何看待稅局文件的效力？
作者: 明稅 時(shí)間: 2021-1-8 16:25
一、稅局文件的特點(diǎn)：
1、數(shù)量多、變化多。我們大家每天接觸和關(guān)心最多的應(yīng)該是總局頒布的規(guī)范性文件吧，紛繁復(fù)雜，浩如煙海。一般法律學(xué)者避唯恐不及，輕易不愿涉足。前一段，財(cái)稅培訓(xùn)界舉辦了十大培訓(xùn)名師評(píng)選 ，法律界只有武漢大學(xué)的熊偉教授入選。同一個(gè)稅收規(guī)則，可能涉及前后幾十年、好幾個(gè)文件反復(fù)修改、立廢，到底某年的某一個(gè)文件的某一條是否還有效，失效后又被哪年的哪一個(gè)文件的哪一條取代，誰(shuí)能說(shuō)的清？如果陷在文件中看文件，很可能暈得找不到北。
2.作用大，影響力廣泛。因?yàn)樾姓芾眢w制的原因，稅局文件被稅務(wù)機(jī)關(guān)奉為金科玉律，在實(shí)踐中切實(shí)發(fā)揮著基礎(chǔ)性的作用。如果一個(gè)納稅人想要對(duì)此改變，很可能面臨巨大的操作成本，主要還得依靠司法途徑維全。但懂稅的法官確實(shí)很少，所以他們又高度信賴稅局文件的解釋。說(shuō)到底，效力不高的稅局文件，其作用和影響力反過(guò)來(lái)遠(yuǎn)超效力高的法律、法規(guī)等。
二、稅局文件必須服從嗎？
按照傳統(tǒng)的說(shuō)法，稅收是國(guó)家憑借政治權(quán)力強(qiáng)制、無(wú)償、固定取得的財(cái)政收入。按這種理論，征稅權(quán)是國(guó)家政治權(quán)力的象征。而稅局是代表國(guó)家征稅的，強(qiáng)制、無(wú)償，你還較什么勁呀。
這個(gè)說(shuō)法對(duì)嗎？
部分對(duì)，有條件的對(duì)。
一是合法的稅收政策，具有強(qiáng)制、無(wú)償?shù)男Я?；但不合法的稅收政策，卻很難說(shuō)。
二是在專制社會(huì)，稅收還真的是君主的意志，是政治權(quán)力的象征，和人民的意志沒(méi)什么關(guān)系。以上說(shuō)法，在專制社會(huì)也是成立的。但恭喜大家，我們生在了民主的社會(huì)主義中國(guó)，人民當(dāng)家作主。所以，以上說(shuō)法就具有很大的局限性了。我們要從人民民主的角度去分析稅收、分析稅法及總局的規(guī)范性文件。
稅收民主語(yǔ)境下，稅局文件是什么性質(zhì)？
稅局文件，在立法法的角度被稱作“其他規(guī)范性文件”，屬于法律體系中的一部分；效力低于規(guī)章；稅務(wù)規(guī)章是以稅務(wù)總局局長(zhǎng)令的形式發(fā)布的，不在我們討論范圍之列。實(shí)際規(guī)定稅收權(quán)利義務(wù)的稅局文件大部分都不是規(guī)章，而是效力等級(jí)更低的規(guī)范性文件。
如何準(zhǔn)確把握它的效力？
在回答這個(gè)問(wèn)題之前，我們需要了解什么是法律，什么是國(guó)家，什么是稅收，什么是稅法，依次遞進(jìn)到我們最后一個(gè)問(wèn)題，稅局文件是什么？我們?cè)趺磥?lái)看待它？
法律是什么？法律是統(tǒng)一了的人民意志，人民的合意，人民之間達(dá)成的契約。人民通過(guò)人民代表表達(dá)自己的意志，最后由人民代表審議通過(guò)法律的形式將自己的意志表達(dá)出來(lái)。
國(guó)家是什么？人民的代理人。人民之間首先達(dá)成契約—法律，約定組建一個(gè)機(jī)構(gòu)，用來(lái)維護(hù)公共利益，提供國(guó)防、治安、基礎(chǔ)設(shè)施如修路、提供養(yǎng)老金和環(huán)境治理等公共產(chǎn)品。說(shuō)白了，國(guó)家是法律的產(chǎn)物，本質(zhì)上是人民意志的產(chǎn)物，是人民通過(guò)法律授權(quán)管理公共事務(wù)的代理人。國(guó)家的權(quán)力由人民授予，國(guó)家的權(quán)力清單就是人民通過(guò)法律作出的規(guī)定。
稅收是什么？人民為了維持公共利益，需要國(guó)家來(lái)提供治安、國(guó)防、公共設(shè)施包括干凈的空氣等公共產(chǎn)品，但國(guó)家的運(yùn)行需要錢(qián)，錢(qián)從哪里來(lái)？大家協(xié)商一個(gè)募捐的辦法——量能課稅，依據(jù)各自的能力，湊份子。捐的錢(qián)，就是稅收；
而稅法就是這個(gè)募捐的辦法。由于這個(gè)募捐的辦法也是人民的合意形成的，所以本質(zhì)也是法律。
稅收的正當(dāng)性在哪里？人民的同意。
稅收怎么體現(xiàn)人民的同意？經(jīng)過(guò)立法程序，通過(guò)制訂稅法才能體現(xiàn)出人民的同意；這就是稅收法定的原因所在。
稅收學(xué)是什么？稅收學(xué)是一個(gè)經(jīng)濟(jì)學(xué)的課程，講的是稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響。我們?cè)谥朴喍惙ǖ倪^(guò)程中，必然要以稅收學(xué)的理論知識(shí)為引導(dǎo)，從而制訂出科學(xué)、合理的募捐辦法草案，以供人民審議、通過(guò)。收稅，有一個(gè)非常形象的比喻，拔鵝毛。稅收學(xué)一個(gè)重要研究課題就要研究怎么拔鵝毛而不讓鵝覺(jué)得疼，不讓鵝叫喚。比如，增值稅就是一個(gè)給納稅人帶來(lái)較小疼痛感的稅種。可以說(shuō)，稅收學(xué)是稅法制訂的重要參考，是稅法的幕后英雄。但稅法一制訂出來(lái)，稅收就要隱身。我們直接執(zhí)行稅法就行了，因?yàn)橹挥卸惙ú拍艽砣嗣竦耐猓哂泻侠硇院驼?dāng)性。
稅收學(xué)什么時(shí)候用？稅法解釋的時(shí)候用。因?yàn)槎愂諏W(xué)是制訂稅法的重要參考，法律起草者會(huì)通過(guò)稅收學(xué)的原理來(lái)說(shuō)服人大代表通過(guò)稅法。所以從目的解釋的角度出發(fā)，稅收學(xué)可以作為稅法解釋的一個(gè)工具。
現(xiàn)在來(lái)到最后一個(gè)問(wèn)題，如何看待稅局文件？
我們剛才講過(guò)了，稅收的正當(dāng)性在于取得了人民的同意。而合法性來(lái)源于正當(dāng)性。只有經(jīng)過(guò)人民同意的稅收政策才是正當(dāng)?shù)?，才是合法的，在?shí)踐中才具有強(qiáng)制、無(wú)償征稅的效力。而我們分析稅局文件，就是看是否經(jīng)過(guò)人民同意。同時(shí)，法律（狹義）是人民意志的體現(xiàn)，稅局文件有法律授權(quán)，即為有效；沒(méi)有法律授權(quán)，則無(wú)效。
三、稅局文件效力具體判斷
一般來(lái)說(shuō)，經(jīng)過(guò)人民同意的、有合法效力的稅局文件有兩種：
一種是法律授權(quán)稅務(wù)總局規(guī)定的，比如《增值稅暫行條例》第九條：“納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門(mén)有關(guān)規(guī)定的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。”
這就涉及中國(guó)特色了，人大授權(quán)國(guó)務(wù)院制訂稅收暫行條例，國(guó)務(wù)院又授權(quán)稅務(wù)總局規(guī)定增值稅扣除憑證的要求，稅務(wù)總局最終幾經(jīng)轉(zhuǎn)折，間接獲得了人民的授權(quán)。當(dāng)然，轉(zhuǎn)授權(quán)的問(wèn)題，也不能說(shuō)沒(méi)有問(wèn)題，至今仍廣為詬病，但這有基本的合法性，就先湊和著用吧。這是正當(dāng)性的底線。
第二種情況，就是總局對(duì)稅法的解釋。由于法律必然是由語(yǔ)言組成的，而語(yǔ)言必然有模糊性，必須靠人們加以解釋才能加以適用。而總局的解釋與我們普通人的解釋有一點(diǎn)不一樣，相對(duì)要權(quán)威一點(diǎn)，因?yàn)楦骷?jí)稅務(wù)局出于行政管理制度的要求，都要聽(tīng)稅局文件的指揮。稅法在稅局文件的解釋中一旦形成行政決定，就具有在先的確定效力。我們?nèi)绻环鸵M(fèi)點(diǎn)勁，通過(guò)復(fù)議或訴訟把它扳回來(lái)，否則它就是有效的。但如果它解釋的不合理呢或者曲解了法律的意思呢？那我們就一塊去法院講一講、爭(zhēng)一爭(zhēng)，讓法院評(píng)判哪一方理解的對(duì)。從這個(gè)角度出發(fā)，我們的解釋與稅局的解釋——第二種稅局文件解釋的地位是平等的，誰(shuí)的更合理，誰(shuí)的就有效。但你和第一種稅局文件可不是平等的。
在實(shí)務(wù)中，稅局文件的出臺(tái)必須進(jìn)行合法性審查，就是從以上的角度審查的?；緦彶橐笫牵朴喴罁?jù)是什么必須說(shuō)清楚，或者說(shuō)明是根據(jù)什么法律授權(quán)作出的規(guī)定，或者說(shuō)明你解釋的是哪部法律的哪條，解釋的是否合理。
所以，判斷稅局文件效力可以參照以下路徑：
先看其是否有法律授權(quán)。如果有，就認(rèn)了，但要注意相關(guān)規(guī)定的溯及力問(wèn)題。（相關(guān)論述參見(jiàn)小郭說(shuō)稅之四十四：《稅收政策有溯及力嗎？》）；
如果沒(méi)有法律授權(quán)，則分析其解釋的法律客體是什么。如果找不到解釋客體，那就是越權(quán)作出的規(guī)定，應(yīng)屬無(wú)效，可以和稅局理論一下；如果有解釋客體，分析一下，解釋的是否合理。如果自信自己的理解更合理，那也可以和稅局理論一下了。
四、以上結(jié)論的實(shí)證依據(jù)
這不是空洞的理論，而是有實(shí)證法的呼應(yīng)。
《立法法》第八十條規(guī)定：“部門(mén)規(guī)章規(guī)定的事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)屬于執(zhí)行法律或者國(guó)務(wù)院的行政法規(guī)、決定、命令的事項(xiàng)。沒(méi)有法律或者國(guó)務(wù)院的行政法規(guī)、決定、命令的依據(jù)，部門(mén)規(guī)章不得設(shè)定減損公民、法人和其他組織權(quán)利或者增加其義務(wù)的規(guī)范，不得增加本部門(mén)的權(quán)力或者減少本部門(mén)的法定職責(zé)?！辈块T(mén)規(guī)章都必須以法律、行政法規(guī)為依據(jù)，稅局文件更是如此了。國(guó)務(wù)院的決定、命令較少出現(xiàn)在稅收領(lǐng)域，本文暫不論述。
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)全國(guó)統(tǒng)一稅收?qǐng)?zhí)法文書(shū)式樣的通知》（國(guó)稅發(fā)［2005］179號(hào)）附件一《
》要求行政處罰、處理必須以法律、行政法規(guī)或者規(guī)章為依據(jù)。
《立法法》明確部門(mén)“部門(mén)規(guī)章不得設(shè)定減損公民、法人和其他組織權(quán)利或者增加其義務(wù)的規(guī)范”，而總局通知卻說(shuō)，可以以規(guī)章為依據(jù)作處理、處罰，之間是否矛盾？
事實(shí)上，總局的通知規(guī)定規(guī)章可以作為處罰依據(jù)，有《行政處罰法》為依據(jù)：
《行政處罰法》第十二條 國(guó)務(wù)院部、委員會(huì)制定的規(guī)章可以在法律、行政法規(guī)規(guī)定的給予行政處罰的行為、種類和幅度的范圍內(nèi)作出具體規(guī)定。
尚未制定法律、行政法規(guī)的，前款規(guī)定的國(guó)務(wù)院部、委員會(huì)制定的規(guī)章對(duì)違反行政管理秩序的行為，可以設(shè)定警告或者一定數(shù)量罰款的行政處罰。罰款的限額由國(guó)務(wù)院規(guī)定。
國(guó)務(wù)院可以授權(quán)具有行政處罰權(quán)的直屬機(jī)構(gòu)依照本條第一款、第二款的規(guī)定，規(guī)定行政處罰。
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