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Tax100 稅百

標題: 個人信息保護制度在稅收領(lǐng)域的適用與完善——以《民法典》中的相關(guān)規(guī)定為切入點 [打印本頁]

作者: 李威03 時間: 2021-1-6 06:50
標題: 個人信息保護制度在稅收領(lǐng)域的適用與完善——以《民法典》中的相關(guān)規(guī)定為切入點

(, 下載次數(shù): 32)

朱大旗曹陽
中國人民大學(xué)法學(xué)院

自近代以來，稅收領(lǐng)域正逐步實現(xiàn)從國庫中心主義向納稅人中心主義躍升的偉大變遷，以納稅人為中心的稅收理念日漸深入人心。尤其近幾十年來，全球各發(fā)達經(jīng)濟體和包括我國在內(nèi)的新興經(jīng)濟體大多已制定或正積極醞釀制定與納稅人權(quán)利保護密切相關(guān)的法律規(guī)范，并取得了一定成效。同時，二十世紀末以來，隨著互聯(lián)網(wǎng)等新興技術(shù)迭代發(fā)展，如何妥善保護個人信息也日益成為各國政府審慎考量的焦點與規(guī)制重點。作為上述兩項熱點的交匯點，對納稅人尤其自然人納稅人的涉稅信息如何妥善管理與有效保護，也日益引發(fā)各方高度關(guān)注。

作為我國法治建設(shè)的里程碑，《民法典》對個人信息保護等重要事項作了較全面的基礎(chǔ)性規(guī)定，填補了國內(nèi)相關(guān)高層級法律規(guī)范在這方面的空白。這為完善我國個人涉稅信息保護制度提供了絕佳契機。在此背景下，研究和探索個人信息保護制度在稅收領(lǐng)域的適用與完善可謂恰逢其時。

一、《民法典》中個人信息保護相關(guān)規(guī)定介紹與意義
《民法典》在民事權(quán)利保護與規(guī)范等方面具有現(xiàn)實與深遠意義。作為一項全新的規(guī)定暨一大亮點，《民法典》對個人信息保護制度作了較為凝練但又相當充分的規(guī)定：不僅在“總則”編第五章“民事權(quán)利”中辟出第一百一十一條對個人信息保護作出扼要規(guī)定，而且在“人格權(quán)”編第六章“隱私權(quán)和個人信息保護”中用6條的篇幅就個人信息保護問題作了較明確的規(guī)定。另外，《民法典》也在相關(guān)章節(jié)條款中對與個人信息保護密切相關(guān)的問題（如第九百九十九條對個人信息等合理使用的規(guī)定）作了規(guī)定，從而確保條款內(nèi)容精約、結(jié)構(gòu)上彼此照應(yīng)。

《民法典》對個人信息保護的相關(guān)規(guī)定不僅承繼、提煉并彰顯了我國理論界和實務(wù)界在此方面經(jīng)長期探索形成的主流觀點，而且還融入了立法者隨著時代發(fā)展對相關(guān)問題的新思考，從而兼具權(quán)威性、時代性與中國特色，實現(xiàn)了在此方面國內(nèi)規(guī)范上質(zhì)的突破。

第一，《民法典》相關(guān)條款明晰了個人信息的內(nèi)涵、外延及受保護主體等要素?！睹穹ǖ洹酚玫谝磺Я闳臈l第二款對個人信息的內(nèi)涵加以精練概括，對其外延予以初步列舉，并明確其受保護主體僅為自然人，而不及于法人或其他非法人組織，凸顯其可識別性等核心特質(zhì)。這是對先前出臺的《網(wǎng)絡(luò)安全法》等法律規(guī)范中相關(guān)規(guī)定的承繼與豐富，既確保適用范疇周延但又不失明確性。

第二，《民法典》相關(guān)條款明確了個人信息權(quán)益的屬性，將其確定為人格權(quán)益?！睹穹ǖ洹坊谖覈鴮嶋H情況，將個人信息權(quán)益界定為與隱私權(quán)有所交叉但又相對獨立于隱私權(quán)的一種人格權(quán)益，同時也不排除其可能附帶的財產(chǎn)性利益。

第三，《民法典》相關(guān)條款對個人信息從兩個不同維度作了初步但相當重要的類型劃分，并就此作出了一定程度的差異化保護規(guī)定。一是第一千零三十四條第三款初步劃分了私密信息與非私密信息，并在此基礎(chǔ)上明晰了隱私權(quán)與個人信息保護的適用關(guān)系。二是第一千零三十六條第二款將已合法公開的個人信息與其他個人信息明確區(qū)分開：針對前者，該項規(guī)定原則上允許處理者自由處理乃至免責，除非該自然人明確拒絕或處理該信息侵害該自然人重大利益；針對后者，《民法典》要求處理者必須踐行“告知—同意”程序或存有合理使用或免責的法定情形方可處理之，否則即有侵害個人信息之虞。

第四，《民法典》第一千零三十五條等條款對處理個人信息的原則、條件及相關(guān)范疇作了基礎(chǔ)性規(guī)定，統(tǒng)一了部分術(shù)語，廓清了此前規(guī)定存在的爭議。一是仍延續(xù)先前《網(wǎng)絡(luò)安全法》等相關(guān)法律規(guī)范要求處理個人信息時應(yīng)遵循的合法、正當、必要原則及其應(yīng)符合的多項前提條件，實現(xiàn)了與比例原則和國際通行的公平信息實踐諸原則的有效對接和本土化重構(gòu)。二是將之前相關(guān)法律規(guī)范中較散亂的指稱（如收集、使用、控制、持有等）統(tǒng)一概括為“處理”，明確處理個人信息的行為類型包括收集、存儲、使用、加工、傳輸、提供、公開等，并將相關(guān)行為主體統(tǒng)稱為“信息處理者”，力圖實現(xiàn)對相關(guān)行為的規(guī)范。這為今后的相關(guān)立法提供了有益的指引。

第五，《民法典》相關(guān)條款明晰了個人信息權(quán)益的具體內(nèi)容，并實際上形成了一個以對個人信息的有效控制與保護為束點的權(quán)利束。要言之，其大體規(guī)定了自然人享有個人信息處理知情同意權(quán)、個人信息查詢復(fù)制權(quán)、個人信息異議更正權(quán)、個人信息刪除權(quán)、個人信息安全保障權(quán)等子權(quán)利，而對各界分歧較大的個人信息可攜帶權(quán)與被遺忘權(quán)則采取了擱置爭議、暫不規(guī)定的立場。這是對此前《網(wǎng)絡(luò)安全法》等法律規(guī)范中相關(guān)規(guī)定的傳承與升華，有利于個人信息保護目標的實現(xiàn)。

第六，《民法典》通過多條規(guī)定明確了對個人信息合理使用及侵害個人信息的免責事由等問題?！睹穹ǖ洹返谝磺Я闳鶙l明確了侵害個人信息的多項免責事由，該特別規(guī)定對相關(guān)違約行為或侵權(quán)責任行為均一體適用，加之第九百九十九條對個人信息等合理使用的扼要規(guī)定，將有力促進個人信息的自由流動。這些規(guī)定構(gòu)成了維持個人信息適度流通與權(quán)益保護平衡協(xié)調(diào)的重要規(guī)范基礎(chǔ)，有利于調(diào)和、解決個人信息處理與保護間存在的沖突。

第七，《民法典》專門辟出第一千零三十八條和第一千零三十九條對個人信息處理者的信息安全保障義務(wù)及行使公權(quán)力的單位及其工作人員的保密義務(wù)作了較細致的規(guī)定，足見立法者對這方面問題的高度重視。依第一千零三十八條的兩款規(guī)定，個人信息處理者在信息安全保障方面同時負有較明確的消極義務(wù)和積極義務(wù)，相關(guān)規(guī)定通過禁止性規(guī)范與命令性規(guī)范并舉，對其不得為行為、應(yīng)當為行為予以嚴格規(guī)制。在此基礎(chǔ)上，第一千零三十九條進一步對行使公權(quán)力的單位及其工作人員的保密義務(wù)予以特別強調(diào)，從而為其他法律規(guī)范在此方面的相關(guān)規(guī)定提供了較明確的指引，形成法律規(guī)范間的有效銜接與調(diào)適。

二、《民法典》中個人信息保護相關(guān)規(guī)定在稅收領(lǐng)域的適用
《民法典》對個人信息保護的規(guī)定為國內(nèi)相關(guān)法律規(guī)范中的類似規(guī)定提供了較明晰的指引與規(guī)范，且為今后相關(guān)立法的進一步完善與細化預(yù)留了較為廣闊的空間。這在稅收領(lǐng)域尤為突出，《民法典》有關(guān)個人信息保護的相關(guān)規(guī)定在稅收領(lǐng)域大有“用武之地”。

第一，應(yīng)借鑒《民法典》相關(guān)規(guī)定，在稅法規(guī)范中明確納稅人涉稅信息的內(nèi)涵與外延。目前，國內(nèi)近乎所有稅法規(guī)范都把納稅人涉稅信息保護范圍局限于商業(yè)秘密和個人隱私，而且將納稅人違法涉稅信息排除在外。這種做法盡管有確保合法納稅人個人隱私受到必要尊重和保護的考量，卻有意無意地忽視了對那些雖不具有私密性但單獨或結(jié)合起來具有可識別性，或具有一定違法性的納稅人個人信息的保護，其保護范圍明顯狹窄。國內(nèi)各界對此多有詬病，認為應(yīng)將其延拓至納稅人個人涉稅信息，把姓名及個人納稅人識別號（通常即身份證號）等具有可識別性的納稅人非涉密涉稅信息也納入稅法保護范圍中，使其內(nèi)涵和外延更加完備?！睹穹ǖ洹返某雠_及其對隱私權(quán)和個人信息的區(qū)分為相關(guān)范疇的拓展提供了契機。借此契機，應(yīng)將稅收活動中所保護的納稅人涉稅信息范圍延展至所有納稅人個人涉稅信息，而無論其合法與否（因為違法涉稅信息的不適當公開、不做去識別化處理，同樣也可能會損害納稅人的信息權(quán)益，且不符合比例原則的要求），也不管其是否具有私密性，宜在相關(guān)稅法規(guī)范中補充完善納稅人涉稅信息的內(nèi)涵，并對其主要類型加以不完全列舉。由此可更有效地解決當前國內(nèi)面臨的納稅人涉稅信息保護困局。

第二，應(yīng)明確納稅人涉稅信息對應(yīng)權(quán)益為一項新型權(quán)利，并在承認其人格權(quán)益定位的基礎(chǔ)上，兼顧其財產(chǎn)性利益。我們認為，依據(jù)通常法理，對納稅人涉稅信息的保護應(yīng)不弱于對個人信息的保護力度，而且為強化和規(guī)范對個人納稅人涉稅信息的保護，我國宜借鑒美國等域外立法，將其確立為一種新型權(quán)利加以保護。而在納稅人涉稅信息的人格權(quán)益與財產(chǎn)性利益的考量中，由于其的確蘊含著較明顯的人格權(quán)益，加之其受到作為其上位概念的個人信息的影響和限制，國內(nèi)更傾向于將其歸入人格權(quán)益范疇。不過，審觀稅收實踐，我們也不應(yīng)小覷其中較豐富的財產(chǎn)性利益，這是因為不少涉稅信息的確具有較顯著的經(jīng)濟價值，可商業(yè)化利用乃至可直接變現(xiàn)?？梢哉f，較一般個人信息而言，納稅人涉稅信息的財產(chǎn)性利益色彩更加濃厚。因此，在稅收立法中既應(yīng)承認納稅人涉稅信息的人格權(quán)益定位，但也不應(yīng)忽視其所具備的財產(chǎn)性利益。

第三，鑒于納稅人涉稅信息系個人信息等上位范疇在稅收領(lǐng)域的映射，應(yīng)效仿《民法典》中相關(guān)規(guī)定，對納稅人涉稅信息，依其是否涉密及不同公開程度，分別施予略有差異的保護策略。納稅人涉稅信息及其對應(yīng)權(quán)益與個人信息（企業(yè)數(shù)據(jù)）及其對應(yīng)權(quán)益等范疇既有緊密聯(lián)系與承繼的一面，也有些許區(qū)別與發(fā)展的一面，同時，基于國內(nèi)民法學(xué)界對個人信息與隱私的精細區(qū)分，我們認為，應(yīng)在稅法界形成如下共識。即納稅人涉稅信息應(yīng)是個人信息（企業(yè)數(shù)據(jù)）等范疇在稅收領(lǐng)域的映射（甚至可以說是后者的衍生范疇），而非僅個人隱私或商業(yè)秘密等范疇平移至稅收領(lǐng)域的結(jié)果。唯有這樣，方能紓緩國內(nèi)各界就現(xiàn)行稅法規(guī)范僅對納稅人涉密涉稅信息施以保護、保護范圍過窄的擔心。不僅如此，根據(jù)《民法典》對涉密信息與非涉密信息的差異化保護策略，國內(nèi)稅法規(guī)范在對納稅人涉稅信息予以一體化保護的前提下，對納稅人涉密涉稅信息與非涉密涉稅信息也應(yīng)分別施予略有差異性的保護，即對納稅人涉密涉稅信息的保護應(yīng)更嚴格、更周密，這與《民法典》規(guī)定的保護策略是高度契合的，但其前提是應(yīng)進一步充實和完善對個人信息及納稅人涉稅信息的差異化分層保護規(guī)定。此外，盡管現(xiàn)行稅法規(guī)范已注意到可公開披露的納稅人涉稅信息與非涉密涉稅信息間的差異并在規(guī)定中有所區(qū)分（如《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》第三條、第四條、第十二條），但仍宜根據(jù)《民法典》對已合法公開的個人信息與其他個人信息間差異化處理的方針，對不同的納稅人涉稅信息，依其公開程度（范圍）差異予以妥善調(diào)適，使不同法律規(guī)范更相契合，從而保持法際關(guān)系的和諧一致。

第四，在《民法典》中有關(guān)個人信息保護基本原則的指引下，對納稅人涉稅信息的處理與保護的稅法規(guī)范也應(yīng)貫徹相關(guān)原則理念?！睹穹ǖ洹分醒永m(xù)了《網(wǎng)絡(luò)安全法》等既有法律規(guī)范中秉承的原則理念，重申并強化了合法、正當、必要等原則，這些原則對其他法律規(guī)范中的相關(guān)規(guī)定起到積極的垂范作用，我國納稅人涉稅信息處理與保護的相關(guān)規(guī)范也概莫能外。在納稅人涉稅信息的處理與保護中，我們不但要貫徹以納稅人為中心的人本理念與公平信息實踐諸原則，而且要嚴格遵循平衡協(xié)調(diào)理念和比例原則。首先，對納稅人涉稅信息施以法律保護，并將納稅人權(quán)利保護觀念貫穿其中，既是對納稅人權(quán)利保護觀念已深入人心的全球性思潮的有力回應(yīng)，集中體現(xiàn)和順應(yīng)將納稅人置于現(xiàn)代稅收治理中心的主流趨勢，又可進一步延拓至人本主義法律觀，從而與個人信息保護觀念交融貫通，進而催生并切實實現(xiàn)對納稅人涉稅信息的保護。其次，合法、正當、必要等公平信息實踐諸原則，通過對個人信息自決權(quán)的充分關(guān)照，增強了個人信息保護的范圍和力度，它們不但應(yīng)貫穿于個人信息權(quán)益法律保護始終，推動相關(guān)保護實踐蓬勃發(fā)展，而且也會對由此衍生的相關(guān)權(quán)益，如納稅人涉稅信息及其對應(yīng)權(quán)益的法律保護起到積極的指導(dǎo)作用，由此促進相關(guān)制度實踐進一步發(fā)展。因此，應(yīng)將這些原則融匯貫徹于納稅人涉稅信息保護的全過程。再次，作為稅收治理的標志性理念，平衡協(xié)調(diào)理念應(yīng)貫穿于稅收治理的各項制度與環(huán)節(jié)中，使其無論在稅收宏觀或微觀領(lǐng)域均發(fā)揮基礎(chǔ)性的調(diào)節(jié)與引導(dǎo)作用。尤其對納稅人涉稅信息處理與保護而言，納稅人、稅務(wù)機關(guān)、相關(guān)第三方主體各自有其不同的利益訴求，其權(quán)利（力）、義務(wù)、責任間存在多方面的沖突，只有對之進行妥適的協(xié)調(diào)與平衡，才能促進納稅人涉稅信息處理與保護的良性互動，實現(xiàn)稅收治理的和諧。最后，比例原則在稅收治理與納稅人權(quán)利保護領(lǐng)域已得到較廣泛的應(yīng)用，并取得了不錯的成效。其在涉稅信息處理與保護中的具體運用，重點應(yīng)在于必要性與均衡性這兩項子原則的引入。在保證涉稅信息處理手段妥當?shù)那疤嵯?，確保該手段造成盡可能小的損害，以及所欲達致的公益目的與其損害間實現(xiàn)均衡（即損益成比例）。這實質(zhì)上與《民法典》宣示的必要原則一脈相承。

第五，如延續(xù)《民法典》思路將納稅人涉稅信息上所承載的利益設(shè)為一種結(jié)構(gòu)清晰的權(quán)益，而且進一步將其確定為一種新型權(quán)利，則應(yīng)通過稅法規(guī)范對其權(quán)利主體、義務(wù)主體與客體等基本內(nèi)容加以厘定。基于其作為個人信息權(quán)益之衍生權(quán)益暨個人信息權(quán)益在稅收領(lǐng)域之具體化的定位，其權(quán)利主體自然是作為納稅人的自然人。其義務(wù)主體則不能以納稅人涉稅信息處理者的簡單化稱謂作籠統(tǒng)規(guī)定，需要將其細分為稅務(wù)機關(guān)和相關(guān)第三方主體，并對相關(guān)第三方主體進一步細化、明確。所謂相關(guān)第三方主體，既包括稅務(wù)代理等涉稅社會中介機構(gòu)，也包括稅務(wù)機關(guān)以外的相關(guān)公權(quán)力部門乃至與納稅人個人從事交易的相對人等其他相關(guān)第三方，其范圍相對較廣。對于這些不同義務(wù)主體，其保密和共享等方面的義務(wù)（職責）要求亦略有差異。其客體即納稅人涉稅信息，應(yīng)包括納稅人的全部涉稅信息，而不能僅局限于現(xiàn)行稅法規(guī)范規(guī)定的納稅人涉稅保密信息，這無疑將拓寬該權(quán)益的保護范圍。

第六，如延續(xù)《民法典》思路將納稅人涉稅信息上所承載的利益設(shè)為一項權(quán)益，而且進一步將其確定為一種新型權(quán)利，則應(yīng)在稅法規(guī)范中進一步明確該權(quán)益的具體內(nèi)容。鑒于納稅人涉稅信息上所承載的權(quán)益系對個人信息權(quán)益的承繼與具體化，而《民法典》在個人信息權(quán)益具體內(nèi)容類型解析方面的規(guī)定已較精細，故不妨效仿《民法典》的規(guī)定，將該權(quán)益細分為納稅人信息處理知情同意權(quán)、納稅人信息查詢復(fù)制權(quán)、納稅人信息異議更正權(quán)、納稅人信息刪除權(quán)、納稅人信息安全保障權(quán)等諸多子權(quán)利。進而可將該權(quán)益解構(gòu)為一個權(quán)利束，其束點是對納稅人涉稅信息的有效控制與保護，而上述諸子權(quán)利則在該束點下聚合構(gòu)成該權(quán)利束所涵蓋的各項具體權(quán)利，從而可抽象為一項內(nèi)容較豐富的新型權(quán)利。國內(nèi)外相關(guān)制度實踐也證明，納稅人涉稅信息相關(guān)權(quán)益隨時代發(fā)展而不斷豐富，其正從傳統(tǒng)意義上消極被動的安全保障權(quán)益發(fā)展為兼具消極與積極權(quán)能，更注重權(quán)益人的參與維護與主動行使之復(fù)合性權(quán)益。另外，對該權(quán)益的保護應(yīng)擴展至對納稅人涉稅信息處理的所有環(huán)節(jié)（包括但不限于收集、存儲、使用、公開等），從而使得相關(guān)保護工作更全面。

第七，在《民法典》相關(guān)條款指引下，應(yīng)將其確定的信息安全保障與保密等義務(wù)在稅收領(lǐng)域落到實處。《民法典》中辟出專條對個人信息處理者的信息安全保障義務(wù)與行使公權(quán)力的單位及其工作人員的保密義務(wù)予以相當嚴格的規(guī)定，這對稅務(wù)機關(guān)及其工作人員的涉稅信息處理與保護工作將產(chǎn)生深遠的影響。這是因為，稅務(wù)機關(guān)及其工作人員不但參與而且主導(dǎo)納稅人涉稅信息的處理工作，其行為當受《民法典》第一千零三十八條和第一千零三十九條約束。在上述條款指引下，應(yīng)將信息安全保障與保密等義務(wù)在稅收領(lǐng)域落到實處。首先，針對那些應(yīng)限制或不宜公開、較敏感的納稅人個人信息，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)隱去敏感信息或作其他去識別化處理，使之處理后無法再指向某一具體納稅人，從而達到涉稅信息保護及確保相關(guān)納稅人能正常經(jīng)營、免受干擾等目的；而對那些去識別化后不會指向具體個體、廣為公眾知悉或無關(guān)緊要的非敏感涉稅信息，則可適度對外公開。其次，應(yīng)完善涉稅信息處理相關(guān)責任者的內(nèi)控與確責機制。這不但要求做好稅務(wù)機關(guān)工作人員及其他相關(guān)人員涉稅信息保護的宣傳教育與紀律約束工作，從民事、刑事、行政責任高度提升其守法和護法意識，而且要通過技術(shù)手段和機制設(shè)計，保證相關(guān)系統(tǒng)存儲的涉稅信息不被隨意訪問和復(fù)制（如對不同人員的相關(guān)訪問和復(fù)制權(quán)限分級設(shè)限）。同時，應(yīng)進一步優(yōu)化稅務(wù)機關(guān)的內(nèi)控制度，如通過訪問留痕和實時追蹤等機制的確立，全程監(jiān)控相關(guān)人員對涉稅信息的接觸或處理行為，為責任人的確定和懲戒提供必要證據(jù)。此外，稅務(wù)機關(guān)還應(yīng)積極采取多種技術(shù)措施，及時更新和完善針對涉稅信息的安全防護與保障工作，以降低相關(guān)信息被泄露或不當擴散并造成損失的風險。

三、完善稅收領(lǐng)域現(xiàn)行個人信息保護相關(guān)規(guī)定的舉措
盡管《民法典》為稅收領(lǐng)域的個人信息保護制度夯實了民事基本法基礎(chǔ)，并推動后者更趨完善和規(guī)范化，但基于《民法典》的民事基本法定位，其規(guī)定回避了不少理論和實務(wù)中的爭議，僅對個人信息保護制度的一些原則性問題或民事方面的基礎(chǔ)性問題作了扼要的規(guī)定，許多有關(guān)個人信息保護的重要內(nèi)容都留待日后出臺的“個人信息保護法”等立法來充實和完善。如《民法典》中對個人信息保護機構(gòu)及其協(xié)調(diào)模式、侵害個人信息權(quán)益行為的損害賠償與責任追究機制等規(guī)定不明，這給以《民法典》為依據(jù)的相關(guān)法律規(guī)范的準確適用帶來了不小困惑。我國現(xiàn)行稅法規(guī)范中有關(guān)個人信息保護的相關(guān)規(guī)定本來就存在一些問題，加之在上述方面缺乏《民法典》中個人信息保護制度的明確指引，其實施效果自然大打折扣。但面對國內(nèi)涉稅信息保護的嚴峻態(tài)勢，現(xiàn)行稅法規(guī)范中的個人信息保護相關(guān)規(guī)定又需要作出回應(yīng)，不得因缺乏民事基本法方面的先導(dǎo)和依據(jù)而回避或不予適用，這使其處于兩難境地。因此，通過多種路徑彌補涉稅信息保護方面的立法罅隙，進一步完善現(xiàn)行稅法規(guī)范中的個人信息保護相關(guān)規(guī)定便成為當務(wù)之急。

第一，應(yīng)提升納稅人涉稅信息及其保護的立法位階，在高層級稅收立法中對其予以明確的專門規(guī)定，并整合之前低層級稅法規(guī)范中存有歧義或矛盾等問題的相關(guān)條款。比如，應(yīng)適應(yīng)大數(shù)據(jù)等前沿技術(shù)發(fā)展趨勢，適時修改《稅收征管法》及其實施細則，順應(yīng)國內(nèi)理論界與實務(wù)界的共同呼聲，采用專章對納稅人權(quán)利保護作出專門規(guī)定，并在其中辟出專條對納稅人涉稅信息及其對應(yīng)權(quán)益與相關(guān)保護措施等加以明確規(guī)定，以此作為納稅人涉稅信息保護的專門規(guī)定。由此，方能提高納稅人涉稅信息的立法層級和保護力度。另外，也應(yīng)系統(tǒng)整合并理順現(xiàn)行相關(guān)較低層級稅法規(guī)范中存有歧義或可操作性不強的條款，使之能自洽相容、更臻規(guī)范和條理化，以確保納稅人涉稅信息保護體系的和諧統(tǒng)一。

第二，應(yīng)明確個人信息保護的統(tǒng)合協(xié)調(diào)指導(dǎo)機構(gòu)及納稅人涉稅信息保護的具體負責單位，以填補相關(guān)立法罅隙。鑒于國內(nèi)相關(guān)法律規(guī)范對個人信息保護機構(gòu)及其協(xié)調(diào)模式規(guī)定不甚明確的現(xiàn)狀，應(yīng)借鑒韓國等較成熟的域外立法，在未來將出臺的“個人信息保護法”中引入并設(shè)立針對個人信息保護的統(tǒng)合協(xié)調(diào)指導(dǎo)機構(gòu)（對此更切合我國國情的選擇應(yīng)為國家互聯(lián)網(wǎng)信息辦公室），同時應(yīng)在相關(guān)法律規(guī)范（在此應(yīng)確定為《稅收征管法》的相關(guān)條款）中明確規(guī)定，由涉稅信息主管部門（國家稅務(wù)總局）作為涉稅信息保護和監(jiān)管的主要負責單位，擔負起涉稅信息保護和監(jiān)管工作，并與上述統(tǒng)合協(xié)調(diào)指導(dǎo)機構(gòu)等其他部門保持密切互動和交流。從而確立起在上述統(tǒng)合協(xié)調(diào)指導(dǎo)機構(gòu)協(xié)調(diào)和指導(dǎo)下，以國家稅務(wù)總局作為具體負責保護單位的納稅人涉稅信息保護體制，形成一個較嚴密且行之有效的個人信息保護網(wǎng)，以更好地保護其中的納稅人涉稅信息。

第三，應(yīng)在相關(guān)稅法規(guī)范中明確納稅人涉稅信息能否雙向共享及二次共享等問題。針對納稅人涉稅信息能否雙向共享問題，我們更傾向?qū)嵭幸环N附加嚴格限制性條件、有限度的雙向共享，即納稅人涉稅信息原則上只能單向共享，在相關(guān)法律或其授權(quán)的行政法規(guī)明確要求稅務(wù)機關(guān)與某些國家機關(guān)或金融機構(gòu)等單位雙向共享涉稅信息時，僅針對上述單位允許雙向共享，共享時要嚴格依循相關(guān)保密規(guī)則與共享程序，尤其對那些涉密或較敏感的涉稅信息共享工作應(yīng)予明確而嚴格的前置條件限定。而對涉稅信息二次共享問題，接受共享信息一方雖能再次共享其所掌握的涉稅信息，但應(yīng)受到作為接受共享信息方上級的省級以上政府部門領(lǐng)導(dǎo)批準等機制的約束，必要時還需再次經(jīng)納稅人本人知情乃至同意，方能再次共享該信息。在共享過程中，相關(guān)各方還應(yīng)切實依循《民法典》等相關(guān)法律中明確規(guī)定的合法、正當、必要原則及海內(nèi)外學(xué)術(shù)界和立法者普遍認可的最小化使用原則。這能充分發(fā)揮保護納稅人涉稅信息的效果，有助于相關(guān)各方良性互動。

第四，應(yīng)在高層級稅收立法中完善對納稅人涉稅信息侵權(quán)行為的責任追究與救濟機制等方面的規(guī)定（尤其在民事責任追究與損害賠償方面）。鑒于《民法典》等較高層級法律規(guī)范中對個人信息侵權(quán)行為的責任追究與救濟機制等內(nèi)容缺乏明確規(guī)定，在《稅收征管法》等高層級稅法規(guī)范中，應(yīng)進一步充實和細化對納稅人涉稅信息侵權(quán)行為的責任追究與救濟機制等方面的規(guī)定，尤其應(yīng)完善針對該行為的民事責任追究機制和損害賠償，而不能僅僅局限于既有的孱弱的行政處分責任規(guī)定。無論未來我國是采用“行政訴訟→國家賠償”模式，還是“民事訴訟→侵權(quán)賠償”模式，均應(yīng)為涉稅信息受侵害的納稅人提供便利的提起訴訟和請求損害賠償?shù)木葷?，并使之更趨多樣化，以增強對納稅人涉稅信息侵權(quán)行為責任追究與救濟的法律效果，避免當前僅依靠行政處分責任“單兵作戰(zhàn)”、效果不彰的窘境。

（本文為節(jié)選，原文刊發(fā)于《稅務(wù)研究》2021年第1期。）

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