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Tax100 稅百

標(biāo)題: 從一則檢察院撤訴案件分析逃稅罪阻卻事由 [打印本頁(yè)]

作者: 子寧 時(shí)間: 2020-9-24 19:48
標(biāo)題: 從一則檢察院撤訴案件分析逃稅罪阻卻事由
編者按：我國(guó)《刑法》第二百零一條逃稅罪規(guī)定了阻卻事由條款，即經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任。實(shí)踐當(dāng)中，納稅人對(duì)稅務(wù)處理、處罰本身即存在爭(zhēng)議，法律亦賦予了納稅人提起行政復(fù)議、行政訴訟的權(quán)利。那么，在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)補(bǔ)繳稅款、滯納金，但未繳納罰款，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否應(yīng)當(dāng)認(rèn)為納稅人拒絕接受行政處罰而立即將案件移送刑事司法程序？本文以一則案例進(jìn)行分析，以饗讀者。

一、案例引入
陶佑忠系長(zhǎng)沙湘水謠食品有限公司法定代表人。2013年5月13日，長(zhǎng)沙市公安局直屬分局對(duì)陶佑忠涉嫌挪用資金犯罪立案?jìng)刹椋?月6日將其刑事拘留，12月19日準(zhǔn)許其取保候?qū)彙?015年6月5日，公安辦案過(guò)程中發(fā)現(xiàn)湘水謠公司存在通過(guò)隱瞞銷售收入、做假賬的方式，虛假申報(bào)繳納增值稅、企業(yè)所得稅，逃避應(yīng)繳納稅款的行為，遂將該線索移交稅務(wù)機(jī)關(guān)。瀏陽(yáng)市國(guó)家稅務(wù)局稽查局于2015年11月6日立案，于2016年1月29日作出《稅務(wù)處理決定書》和《稅務(wù)行政處罰決定書》。4月8日，稅務(wù)機(jī)關(guān)以陶佑忠涉嫌逃避繳納稅款犯罪將案件移送公安，長(zhǎng)沙市公安局直屬分局于4月26日立案?jìng)刹椤?/font>

湘水謠公司不服該《稅務(wù)行政處罰決定書》，于2016年7月8日向人民法院提起行政訴訟。8月1日法院以本案移送公安為由裁定中止訴訟。

2016年10月14日，長(zhǎng)沙市雨花區(qū)檢察院以陶佑忠涉嫌挪用資金、職務(wù)侵占犯罪向法院提起公訴。2017年6月15日追加起訴涉嫌逃稅犯罪。2018年5月7日法院對(duì)行政訴訟恢復(fù)審理，于10月9日作出判決，依法撤銷涉案《稅務(wù)行政處罰決定書》。2018年11月20日檢察院撤回對(duì)陶佑忠涉嫌挪用資金、職務(wù)侵占犯罪、逃稅罪的起訴。

二、稅務(wù)機(jī)關(guān)移送案件的程序與標(biāo)準(zhǔn)
（一）移送程序

根據(jù)《行政執(zhí)法機(jī)關(guān)移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》（國(guó)務(wù)院令第310號(hào)）第三條的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)在依法查處違法行為過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)違法案件符合刑法、相關(guān)司法解釋以及經(jīng)濟(jì)犯罪案件追訴標(biāo)準(zhǔn)等規(guī)定，涉嫌構(gòu)成犯罪的，必須移送公安機(jī)關(guān)。移送的必備材料包括：（一）涉嫌犯罪案件移送書；（二）涉嫌犯罪案件情況的調(diào)查報(bào)告；（三）涉案物品清單；（四）有關(guān)檢驗(yàn)報(bào)告或者鑒定結(jié)論；（五）其他有關(guān)涉嫌犯罪的材料。

公安機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自接受移送之日起3日內(nèi)，依照刑法、刑事訴訟法以及最高人民法院、最高人民檢察院、公安部關(guān)于立案標(biāo)準(zhǔn)、辦理程序的規(guī)定進(jìn)行審查。認(rèn)為有犯罪事實(shí)，需要追究刑事責(zé)任，依法決定立案的，應(yīng)當(dāng)書面通知移送案件的行政執(zhí)法機(jī)關(guān)；認(rèn)為沒(méi)有犯罪事實(shí)，或者犯罪事實(shí)顯著輕微，不需要追究刑事責(zé)任，依法不予立案的，應(yīng)當(dāng)說(shuō)明理由，并書面通知移送案件的行政執(zhí)法機(jī)關(guān)，相應(yīng)退回案卷材料。

（二）移送標(biāo)準(zhǔn)

1、《中華人民共和國(guó)刑法》

第二百零一條規(guī)定，納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款數(shù)額較大并且占應(yīng)納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數(shù)額巨大并且占應(yīng)納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。

扣繳義務(wù)人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額較大的，依照前款的規(guī)定處罰。

對(duì)多次實(shí)施前兩款行為，未經(jīng)處理的，按照累計(jì)數(shù)額計(jì)算。

有第一款行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任；但是，五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過(guò)刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰的除外。

2、《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》（法釋[2002]33號(hào)）

第一條第一款規(guī)定，納稅人實(shí)施下列行為之一，不繳或者少繳應(yīng)納稅款，偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分之十以上且偷稅數(shù)額在一萬(wàn)元以上的，依照刑法第二百零一條第一款的規(guī)定定罪處罰：

（一）偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證；

（二）在帳簿上多列支出或者不列、少列收入；

（三）經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)納稅；

（四）進(jìn)行虛假納稅申報(bào)；

（五）繳納稅款后，以假報(bào)出口或者其他欺騙手段，騙取所繳納的稅款。

第三條規(guī)定，偷稅數(shù)額，是指在確定的納稅期間，不繳或者少繳各稅種稅款的總額。

偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分比，是指一個(gè)納稅年度中的各稅種偷稅總額與該納稅年度應(yīng)納稅總額的比例。不按納稅年度確定納稅期的其他納稅人，偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分比，按照行為人最后一次偷稅行為發(fā)生之日前一年中各稅種偷稅總額與該年納稅總額的比例確定。納稅義務(wù)存續(xù)期間不足一個(gè)納稅年度的，偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的百分比，按照各稅種偷稅總額與實(shí)際發(fā)生納稅義務(wù)期間應(yīng)當(dāng)繳納稅款總額的比例確定。

偷稅行為跨越若干個(gè)納稅年度，只要其中一個(gè)納稅年度的偷稅數(shù)額及百分比達(dá)到刑法第二百零一條第一款規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，即構(gòu)成偷稅罪。各納稅年度的偷稅數(shù)額應(yīng)當(dāng)累計(jì)計(jì)算，偷稅百分比應(yīng)當(dāng)按照最高的百分比確定。

3、最高人民檢察院、公安部關(guān)于印發(fā)《最高人民檢察院、公安部關(guān)于公安機(jī)關(guān)管轄的刑事案件立案追訴標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定（二）》的通知（公通字[2010]23號(hào)）

第五十七條規(guī)定，逃避繳納稅款，涉嫌下列情形之一的，應(yīng)予立案追訴：

（一）納稅人采取欺騙、隱瞞手段進(jìn)行虛假納稅申報(bào)或者不申報(bào)，逃避繳納稅款，數(shù)額在五萬(wàn)元以上并且占各稅種應(yīng)納稅總額百分之十以上，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，不補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、不繳納滯納金或者不接受行政處罰的；

（二）納稅人五年內(nèi)因逃避繳納稅款受過(guò)刑事處罰或者被稅務(wù)機(jī)關(guān)給予二次以上行政處罰，又逃避繳納稅款，數(shù)額在五萬(wàn)元以上并且占各稅種應(yīng)納稅總額百分之十以上的；

（三）扣繳義務(wù)人采取欺騙、隱瞞手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數(shù)額在五萬(wàn)元以上的。

納稅人在公安機(jī)關(guān)立案后再補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金或者接受行政處罰的，不影響刑事責(zé)任的追究。

綜上，追究逃稅罪刑事責(zé)任，不僅需要考察行為人是否滿足逃稅金額、比例要求，同時(shí)需要考察是否符合阻卻事由，易言之，在納稅人滿足五年內(nèi)未收到兩次以上稅務(wù)行政處罰的前提下，稅務(wù)機(jī)關(guān)只有在下達(dá)追繳通知后，納稅人拒絕補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，拒絕繳納滯納金，拒絕接受行政處罰的，才應(yīng)當(dāng)移交司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任。

三、納稅人依法提起行政訴訟不影響阻卻事由的成立
根據(jù)上述規(guī)定，需要指出三點(diǎn)。第一，《稅收征管法》第八十八條規(guī)定了納稅前置制度，即納稅人同稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅上發(fā)生爭(zhēng)議時(shí),必須先依照處理決定繳納稅款及滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保,然后可以申請(qǐng)行政復(fù)議;對(duì)行政復(fù)議決定不服的,可以依法向法院起訴。若在規(guī)定期限不繳納稅款及滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保，納稅人將喪失提起行政復(fù)議、訴訟的權(quán)利。第二，稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理、處罰決定書中將給與納稅人一定的期限履行義務(wù)，如在收到文書之日起7日內(nèi)補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金或者繳納罰款等。只要納稅人在此期限內(nèi)履行了稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理處罰決定，則免于追究刑事責(zé)任。第三，納稅人補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金、已受行政處罰后，不服稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理、處罰決定而申請(qǐng)復(fù)議或者提起行政訴訟的，不影響處罰阻卻事由的成立。易言之，不能因?yàn)榧{稅人事后申請(qǐng)復(fù)議或者提起行政訴訟，而認(rèn)為行為人不具備處罰阻卻事由。

但是，還有一種情況，實(shí)務(wù)與學(xué)理中出現(xiàn)分歧，即在稅務(wù)機(jī)關(guān)依法作出行政處理、處罰后，納稅人在規(guī)定的期限內(nèi)補(bǔ)繳稅款、滯納金，但不服行政處罰而申請(qǐng)行政復(fù)議或者提起行政訴訟的，是否影響阻卻事由的成立。

我們認(rèn)為，在稅務(wù)處罰決定書規(guī)定的繳納罰款期限屆滿之后至法律規(guī)定的提起訴訟期間屆滿之前，稅務(wù)處罰決定書并未生效，其認(rèn)定納稅人存在的違法事實(shí)處于不確定狀態(tài)，納稅人通過(guò)司法救濟(jì)程序，提起行政復(fù)議或者行政訴訟，可以推翻稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的違法事實(shí)，則構(gòu)成犯罪的行為基礎(chǔ)不復(fù)存在。若稅務(wù)機(jī)關(guān)在納稅人不按照規(guī)定履行義務(wù)后立即移送公安進(jìn)入司法程序，不僅違背刑法對(duì)逃稅罪設(shè)置阻卻事由的立法目的，也嚴(yán)重?fù)p害納稅人依法提起行政復(fù)議、行政訴訟的權(quán)利。

在本案中，法院判決書中寫道：“（瀏陽(yáng)市國(guó)家稅務(wù)局稽查局）向原告下達(dá)《稅務(wù)行政處罰決定書》，在賦予原告六個(gè)月的行政訴訟期限未屆滿，處罰決定書未產(chǎn)生法律效力的情況下，且我國(guó)刑法規(guī)定逃稅罪追究刑事責(zé)任必須行政處罰程序前置，即在當(dāng)事人主動(dòng)接受行政處罰的情形下，不予追究當(dāng)事人刑事責(zé)任，仍于2016年4月將未生效的《稅務(wù)行政處罰決定書》認(rèn)定的少繳增值稅的違法事實(shí)作為原告法定代表人陶佑忠涉嫌逃避繳納稅款犯罪移送瀏陽(yáng)市公安局，亦違反了法定程序”。該判決更進(jìn)一步，認(rèn)為在法律規(guī)定的六個(gè)月行政訴訟期限屆滿之前，納稅人未在《稅務(wù)行政處罰決定書》規(guī)定的期限內(nèi)繳納罰款，亦不能認(rèn)定納稅人“不接受行政處罰”，不能因此將案件移送司法機(jī)關(guān)。

在行政訴訟一審判決作出后，檢察院借鑒了部分觀點(diǎn)，認(rèn)為對(duì)陶佑忠涉嫌逃稅罪起訴不當(dāng)，遂向法院作出長(zhǎng)雨檢刑撤訴（2018）2號(hào)《撤回起訴決定書》，法院裁定準(zhǔn)許撤回起訴。

小結(jié)：由于納稅前置制度的存在，納稅人須按照稅務(wù)處理決定規(guī)定的期限繳納稅款、滯納金，才可以提起司法救濟(jì)。但對(duì)于稅務(wù)處罰決定，納稅人可以直接行使復(fù)議、訴訟權(quán)利，而稅務(wù)機(jī)關(guān)在行政訴訟法規(guī)定的六個(gè)月屆滿之前，不應(yīng)以納稅人未滿足逃稅罪的阻卻事由為由將案件移送司法機(jī)關(guān)。

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