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Tax100 稅百

標(biāo)題: 無償劃轉(zhuǎn)：涉及稅種多風(fēng)險(xiǎn)需防范 [打印本頁]

作者: 子寧 時(shí)間: 2020-9-23 21:28
標(biāo)題: 無償劃轉(zhuǎn)：涉及稅種多風(fēng)險(xiǎn)需防范
近日，中國(guó)石油天然氣股份有限公司發(fā)布公告稱，公司于2018年6月7日接到公司控股股東中國(guó)石油天然氣集團(tuán)有限公司通知，經(jīng)國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)批準(zhǔn)，中國(guó)石油集團(tuán)擬將其持有的公司9.7億股A股股份無償劃轉(zhuǎn)給北京誠(chéng)通金控投資有限公司，9.7億股A股股份無償劃轉(zhuǎn)給國(guó)新投資有限公司。中國(guó)石油天然氣股份有限公司本次無償劃轉(zhuǎn)，總計(jì)約19.4億股，市值高達(dá)154億元。

去年以來，各地國(guó)有企業(yè)在各級(jí)國(guó)資委的領(lǐng)導(dǎo)下，精簡(jiǎn)、調(diào)整經(jīng)營(yíng)范圍和管理結(jié)構(gòu)，而調(diào)整的主要方式就是國(guó)有股權(quán)或資產(chǎn)的無償劃轉(zhuǎn)。在賬務(wù)處理上，資產(chǎn)劃出方一般按賬面價(jià)值減少資本公積或?qū)嵤召Y本，劃入方按同等金額增加資本公積或?qū)嵤召Y本。在稅務(wù)處理上，無償劃轉(zhuǎn)作為企業(yè)重組的一種形式，究竟涉及哪些稅種呢？又有哪些值得關(guān)注的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)？

股權(quán)劃轉(zhuǎn)涉及三個(gè)稅種
當(dāng)被劃轉(zhuǎn)標(biāo)的是股權(quán)時(shí)，由于相關(guān)資產(chǎn)的權(quán)屬并未發(fā)生變化，不涉及土地增值稅及契稅，可能會(huì)涉及增值稅、企業(yè)所得稅及印花稅。

增值稅。股權(quán)既不是商品也不是服務(wù)，劃轉(zhuǎn)非上市公司的股權(quán)時(shí)一般不會(huì)涉及增值稅問題。但上市公司股權(quán)由股票構(gòu)成。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)，以下簡(jiǎn)稱36號(hào)文件）規(guī)定，金融商品轉(zhuǎn)讓指轉(zhuǎn)讓外匯、有價(jià)證券、非貨物期貨和其他金融商品所有權(quán)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。上市公司的股票買賣活動(dòng)系金融商品轉(zhuǎn)讓，需按照“銷售服務(wù)—金融服務(wù)”繳納增值稅。同時(shí)，根據(jù)上述文件第十四條規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶向其他單位或者個(gè)人無償提供服務(wù)，視同銷售服務(wù)。因此，上市公司的股票被無償劃轉(zhuǎn)，需要視同銷售服務(wù)繳納增值稅。

企業(yè)所得稅?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅〔2014〕109號(hào)，以下簡(jiǎn)稱109號(hào)文件）規(guī)定，對(duì)符合條件的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，可以適用特殊性稅務(wù)處理，劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。然而，國(guó)資委并不是企業(yè)，國(guó)資委100%控股企業(yè)間的股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，不適用這一政策。筆者認(rèn)為，國(guó)資委100%控股企業(yè)間，按照賬面價(jià)值的股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)，可以分解為國(guó)資委按照賬面價(jià)值從劃出方減資，同時(shí)對(duì)劃入方增資，不繳納企業(yè)所得稅。但是，對(duì)國(guó)資委非100%控股企業(yè)間或多層級(jí)企業(yè)間的股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)以及未按賬面價(jià)值的劃轉(zhuǎn)，在現(xiàn)行政策框架下均需要繳納企業(yè)所得稅。

印花稅。無償劃轉(zhuǎn)股權(quán)一般需要繳納印花稅，但根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于辦理上市公司國(guó)有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓暫不征收證券（股票）交易印花稅有關(guān)審批事項(xiàng)的通知》（國(guó)稅函〔2004〕941號(hào)），對(duì)經(jīng)國(guó)務(wù)院和省級(jí)人民政府決定或批準(zhǔn)進(jìn)行的國(guó)有（含國(guó)有控股）企業(yè)改組改制而發(fā)生的上市公司國(guó)有股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓行為，暫不征收證券（股票）交易印花稅。

資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)涉及五個(gè)稅種
當(dāng)被劃轉(zhuǎn)標(biāo)的是資產(chǎn)，包括存貨等實(shí)物資產(chǎn)以及土地使用權(quán)、不動(dòng)產(chǎn)等，在稅務(wù)處理時(shí)與劃轉(zhuǎn)股權(quán)有很大區(qū)別，可能會(huì)涉及增值稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、契稅及印花稅。

增值稅?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào)）以及36號(hào)文件明確了通過合并、分立、出售、置換等方式資產(chǎn)重組不征收增值稅。但是，對(duì)于資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)是否屬于不征稅范圍，目前各地理解不一，尚有爭(zhēng)議。

企業(yè)所得稅。資產(chǎn)無償劃轉(zhuǎn)在企業(yè)所得稅處理上，同股權(quán)劃轉(zhuǎn)的規(guī)定一致。

土地增值稅?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)實(shí)施企業(yè)改制重組有關(guān)土地增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕57號(hào)）并未明確劃轉(zhuǎn)是否可以暫不征收土地增值稅。因此當(dāng)劃轉(zhuǎn)的資產(chǎn)中有土地使用權(quán)及不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，是否征收土地增值稅，尚不明確。

契稅?！敦?cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于繼續(xù)支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕17號(hào)）規(guī)定，對(duì)承受縣級(jí)以上人民政府或國(guó)有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定進(jìn)行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國(guó)有土地、房屋權(quán)屬的單位，以及同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。

印花稅。根據(jù)《印花稅暫行條例施行細(xì)則》規(guī)定，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)，是指單位和個(gè)人產(chǎn)權(quán)的買賣、繼承、贈(zèng)與、交換、分割等所立的書據(jù)。無償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，需要按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)稅目繳納印花稅。

應(yīng)該注意哪些稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

國(guó)企在無償劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)認(rèn)真研究現(xiàn)行的并購(gòu)重組稅收法規(guī)，防止出現(xiàn)政策理解偏差。由于國(guó)企的體量一般比較大，在無償劃轉(zhuǎn)中一旦出現(xiàn)稅務(wù)問題，會(huì)產(chǎn)生比較大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

在具體的實(shí)操層面，應(yīng)注意統(tǒng)籌分析考慮各稅種的處理方法。如在資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的企業(yè)所得稅處理上，符合條件的可以考慮適用《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)）規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理，或者《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅〔2014〕116號(hào)）規(guī)定的遞延納稅政策。通過統(tǒng)籌考量、合理籌劃，盡量避免稅務(wù)爭(zhēng)議，防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

鑒于資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的部分稅種處理尚有爭(zhēng)議，應(yīng)積極與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，爭(zhēng)取稅務(wù)事項(xiàng)事前裁定，使重組行為有明確的稅收確定性。

目前，新一輪的國(guó)企改革及混合所有制改革正在進(jìn)行中，國(guó)企間的無償劃轉(zhuǎn)將會(huì)日益增多。對(duì)此，建議國(guó)家應(yīng)該在政策上予以更多支持。一方面，建議統(tǒng)一各稅種間對(duì)于并購(gòu)重組的定義，明確企業(yè)的重組行為的政策適用范圍。另一方面，建議在并購(gòu)重組領(lǐng)域試行稅務(wù)事先裁定制度，以明晰改制重組的稅務(wù)成本。

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