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Tax100 稅百

標(biāo)題: 退伙收益未繳稅——納稅人補(bǔ)稅、扣繳義務(wù)人罰款 [打印本頁]
作者: 子寧    時(shí)間: 2020-9-20 22:51
標(biāo)題: 退伙收益未繳稅——納稅人補(bǔ)稅、扣繳義務(wù)人罰款
編者按：《中華人民共和國稅收征收管理法》第四條規(guī)定：法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人為納稅人。法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有代扣代繳、代收代繳稅款義務(wù)的單位和個(gè)人為扣繳義務(wù)人。納稅人、扣繳義務(wù)人必須依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定繳納稅款、代扣代繳、代收代繳稅款。實(shí)踐中，個(gè)人所得稅的代扣代繳最為常見。本文通過一則未履行代扣代繳義務(wù)而被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的案例與讀者探討個(gè)人所得稅代扣代繳的相關(guān)問題。

一、基本案情
2010年5月15日，劉建國、李根生、張會(huì)民共同簽訂《合作意向書》，共同以商丘市恒嘉置業(yè)有限公司名義開發(fā)民權(quán)恒嘉世錦房地產(chǎn)項(xiàng)目，劉建國出資728萬元。2017年1月27日，劉建國與李根生、商丘市恒嘉置業(yè)有限公司簽訂《退伙協(xié)議書》。該《退伙協(xié)議書》顯示：因劉建國與李根生在借用商丘市恒嘉置業(yè)有限公司開發(fā)資質(zhì)，合作開發(fā)民權(quán)恒嘉世錦房地產(chǎn)項(xiàng)目過程中發(fā)生糾紛，劉建國對(duì)李根生提起挪用資金罪刑事控告，經(jīng)公安機(jī)關(guān)調(diào)解，劉建國與李根生自愿解除合伙關(guān)系，李根生付給劉建國550萬元，并由商丘市恒嘉置業(yè)有限公司提供擔(dān)保。后劉建國實(shí)際收回款項(xiàng)共計(jì)1288萬元，包括728萬元出資款、550萬元退伙協(xié)議約定的款項(xiàng)以及10萬元延期支付利息。2018年7月16日，國家稅務(wù)總局商丘市稅務(wù)局稽查局（以下簡稱稽查局）對(duì)劉建國作出稅務(wù)處理決定書，以劉建國取得財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得560萬元（550萬元退伙協(xié)議約定的款項(xiàng)和10萬元延期支付利息），應(yīng)繳未繳個(gè)人所得稅112萬元為由，責(zé)令其限期補(bǔ)繳入庫。該112萬元稅款已經(jīng)實(shí)際追繳到位。2018年9月11日，稽查局作出（（2018）102號(hào)）《稅務(wù)行政處罰決定書》，以李根生向劉建國支付560萬元所得，應(yīng)代扣代繳而未代扣代繳個(gè)人所得稅112萬元為由，對(duì)其處以56萬元的罰款。該處罰決定作出后依法進(jìn)行了送達(dá)。李根生對(duì)該處罰決定不服，依法提起行政訴訟。

二、各方觀點(diǎn)
原審法院認(rèn)為，根據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（2011修訂）第八條第一款第（七）、（九）項(xiàng)規(guī)定，利息、股息、紅利所得，是指個(gè)人擁有債權(quán)、股權(quán)等而取得的利息、股息、紅利所得。財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，是指個(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、合伙企業(yè)中的財(cái)產(chǎn)份額、不動(dòng)產(chǎn)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得。本案中，李根生、劉建國、商丘市恒嘉置業(yè)有限公司達(dá)成的是退伙協(xié)議，非股份轉(zhuǎn)讓協(xié)議，李根生支付劉建國的550萬元，是按劉建國的投資金額、期限、再按借款月利率1.5%的基礎(chǔ)上協(xié)商確定，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定550萬元是劉建國原出資款的利息，另10萬元是李根生支付給劉建國的違約金，且劉建國出具的收條寫明，收到李根生支付商丘市恒嘉置業(yè)有限公司民權(quán)世錦項(xiàng)目利潤。因此，稽查局認(rèn)定該款是財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，無事實(shí)根據(jù)，被訴處罰決定認(rèn)定事實(shí)錯(cuò)誤，依法應(yīng)予撤銷。原審法院遂判決撤銷了被訴處罰決定。

稽查局認(rèn)為，1、原審法院認(rèn)定560萬元系劉建國出資款的利息明顯錯(cuò)誤。李根生和劉建國之間系個(gè)人合伙，雙方簽訂的《退伙協(xié)議書》、《合伙意向書》等可看出其系個(gè)人合伙且該560萬元并非利潤，而是劉建國從合伙項(xiàng)目的經(jīng)營合伙人李根生處收回的款項(xiàng)。劉建國對(duì)該560萬元并非利潤而是退伙款項(xiàng)予以認(rèn)可并已繳納了稅款。2、原審法院適用法律錯(cuò)誤。即便該560萬元系利息，李根生仍有代扣代繳義務(wù)，因其未履行代扣代繳義務(wù)，也應(yīng)進(jìn)行處罰。因此，稽查局作出的處罰決定認(rèn)定事實(shí)清楚、適用法律正確、程序合法，依法應(yīng)予維持。

李根生認(rèn)為，1、原審法院認(rèn)定事實(shí)清楚。涉案的560萬元中的550萬元系利潤，應(yīng)當(dāng)按照《個(gè)人所得稅法》第六條第六款之規(guī)定以利息、股息、紅利所得和偶然所得，以每次收入額為應(yīng)納稅所得額。合伙中的退伙并不是財(cái)產(chǎn)份額的轉(zhuǎn)讓。2、原審法院適用法律正確。稽查局主張依據(jù)的《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人終止投資經(jīng)營收回款項(xiàng)征收個(gè)人所得稅問題的公告》所適用的范圍并不包括二人合伙的情形，其針對(duì)的是個(gè)人向商事主體中投資終止撤回投資資金的情形。3、案外人劉建國與李根生爭議產(chǎn)生的原因即是因?yàn)槔麧櫡峙?。雙方簽訂的是退伙協(xié)議，事后劉建國作出的對(duì)李根生不利的言論系因其與李根生之間有矛盾。綜上，即便按照股息分紅、利潤收入認(rèn)定涉案550萬元的性質(zhì)，李根生仍可能作為扣繳義務(wù)人承擔(dān)行政責(zé)任。但就本案被訴行政處罰而言，被訴行政處罰決定違法，依法應(yīng)予撤銷。

二審法院認(rèn)為，《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》第九條規(guī)定，個(gè)人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。涉案560萬元系李根生向劉建國支付，李根生作為支付該款項(xiàng)的個(gè)人，應(yīng)作為代扣代繳義務(wù)人。在李根生應(yīng)扣繳而未扣繳的情形下，稽查局按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十九條的規(guī)定對(duì)其處以56萬元罰款并無不當(dāng)。且該筆款項(xiàng)應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。原審判決認(rèn)定事實(shí)清楚，但適用法律錯(cuò)誤，裁判結(jié)果不當(dāng)。判決撤銷商丘市梁園區(qū)人民法院（（2019）豫1402行初31號(hào)）《行政判決書》；駁回李根生的訴訟請(qǐng)求。

三、華稅點(diǎn)評(píng)
（一）個(gè)人所得稅代扣代繳之規(guī)定

代扣代繳是依照稅法規(guī)定負(fù)有代扣代繳義務(wù)的單位和個(gè)人，從應(yīng)支付給納稅人的收入中扣除應(yīng)納稅款，并向稅務(wù)機(jī)關(guān)解繳的一種納稅方式。收款方為納稅義務(wù)人，支付方為扣繳義務(wù)人。即由支付人在向納稅人支付款項(xiàng)時(shí)，從所支付的款項(xiàng)中依法直接扣除稅款并代為繳納，其目的在于對(duì)零星分散、不易控管的稅源實(shí)行源泉控制。由于扣繳行為給國家節(jié)約了大量的人力、物力、財(cái)力，所以國家為獎(jiǎng)勵(lì)這部分扣繳義務(wù)人，返還其扣繳金額的一定比例。平常見得比較多的代扣代繳情況有：個(gè)人所得稅、增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、企業(yè)所得稅等。其中，尤以個(gè)人所得稅代扣代繳更為常見。新個(gè)稅法實(shí)行綜合所得“累計(jì)預(yù)扣法”，由扣繳義務(wù)人“預(yù)扣預(yù)繳”個(gè)人所得稅，由所得人自行匯算清繳或委托扣繳義務(wù)人匯算清繳。法律依據(jù)為：

《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》第九條：個(gè)人所得稅以所得人為納稅人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。

《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第二十九條：納稅人可以委托扣繳義務(wù)人或者其他單位和個(gè)人辦理匯算清繳。

（二）涉案款項(xiàng)認(rèn)定為利息抑或財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，不影響扣繳義務(wù)人履行代扣代繳義務(wù)

根據(jù)個(gè)人所得稅法的規(guī)定，個(gè)人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人。代扣代繳主要涉及單位發(fā)放的工資、薪金所得。其他所得是根據(jù)稅收征管的實(shí)際需要，對(duì)零星、難于管控的稅源進(jìn)行代扣代繳，如個(gè)體稅收、房屋租賃等。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<個(gè)人所得稅代扣代繳暫行辦法>的通知》（國稅發(fā)[1995]65號(hào)）的規(guī)定，扣繳義務(wù)人向個(gè)人支付下列所得，應(yīng)代扣代繳個(gè)人所得稅：（一）工資、薪金所得；（二）對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得；（三）勞務(wù)報(bào)酬所得；（四）稿酬所得；（五）特許權(quán)使用費(fèi)所得；（六）利息、股息、紅利所得；（七）財(cái)產(chǎn)租賃所得；（八）財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得；（九）偶然所得；（十）經(jīng)國務(wù)院財(cái)政部門確定征稅的其他所得。

扣繳義務(wù)人向個(gè)人支付應(yīng)納稅所得時(shí)，不論納稅人是否屬于本單位人員，均應(yīng)代扣代繳其應(yīng)納的個(gè)人所得稅稅款。上述所說支付，包括現(xiàn)金支付、匯撥支付、轉(zhuǎn)賬支付和有價(jià)證券、實(shí)物以及其他形式的支付。本案所涉560萬款項(xiàng)系劉建國從李根生處取得的所得并無異議，而無論將其認(rèn)定為利息抑或財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，均不影響扣繳義務(wù)人履行代扣代繳義務(wù)。

（三）未履行代扣代繳義務(wù)的法律責(zé)任

未履行代扣代繳義務(wù)的單位，可能無法進(jìn)行企業(yè)所得稅稅前扣除?！?/font>國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號(hào)）第一條規(guī)定：稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)工資薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時(shí)，可按以下原則掌握：（四）企業(yè)對(duì)實(shí)際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù)。換句話說，企業(yè)在發(fā)放工資薪金時(shí)如果沒有履行代扣代繳個(gè)人所得稅的義務(wù)，則可能因?yàn)槿狈侠硇远荒茉谄髽I(yè)所得稅前扣除。

未履行代扣代繳義務(wù)的單位或個(gè)人，可能被加收罰款?！?/font>中華人民共和國稅收征收管理法》第六十九條規(guī)定：扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人追繳稅款，對(duì)扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。

除了加收罰款以外，扣繳義務(wù)人還需承擔(dān)追繳義務(wù)?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于貫徹<中華人民共和國稅收征收管理法>及其實(shí)施細(xì)則若干具體問題的通知》（國稅發(fā)[2003]47號(hào)）第二條規(guī)定：扣繳義務(wù)人違反征管法及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除按征管法及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定對(duì)其給予處罰外，應(yīng)當(dāng)責(zé)成扣繳義務(wù)人限期將應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收的稅款補(bǔ)扣或補(bǔ)收。

（四）涉案款項(xiàng)宜認(rèn)定為“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”

本案中，關(guān)于涉案560萬元應(yīng)如何定性的問題，根據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第六條第二款的規(guī)定，個(gè)人取得的所得，難以界定應(yīng)納稅所得項(xiàng)目的，由國務(wù)院稅務(wù)主管部門確定。《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人終止投資經(jīng)營收回款項(xiàng)征收個(gè)人所得稅問題的公告》（ 國家稅務(wù)總局公告2011年第41號(hào)）規(guī)定，個(gè)人因各種原因終止投資、聯(lián)營、經(jīng)營合作等行為，從被投資企業(yè)或合作項(xiàng)目、被投資企業(yè)的其他投資者以及合作項(xiàng)目的經(jīng)營合作人取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入、違約金、補(bǔ)償金、賠償金及以其他名目收回的款項(xiàng)等，均屬于個(gè)人所得稅應(yīng)稅收入，應(yīng)按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。涉案560萬元系劉建國終止投資后從其經(jīng)營合作人李根生處取得的款項(xiàng)，且劉建國本人對(duì)該款項(xiàng)屬于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得無異議，因而對(duì)該筆款項(xiàng)應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。

小結(jié)：代扣代繳稅款義務(wù)是一種法定義務(wù)，不履行會(huì)面臨一定的法律責(zé)任。因此，經(jīng)營者應(yīng)該關(guān)注在交易中哪些情形會(huì)成為法定的扣繳義務(wù)人，并按照要求履行代扣代繳義務(wù)。不過，筆者認(rèn)為，稅收法律法規(guī)屬于義務(wù)性規(guī)范，我國是成文法國家，依據(jù)“下位法不得違反上位法”法律位階原則，面對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)要求的缺少法律、行政法規(guī)依據(jù)的代扣代繳義務(wù)，單位或者個(gè)人有權(quán)予以拒絕。





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