案例詳情
據(jù)報(bào)道，近日，湖北省武漢市單筆最大代持股股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅順利入庫(kù)。在這起案例中，武漢市一家酒店有限公司代持股轉(zhuǎn)讓所得1.4億元，共繳納企業(yè)所得稅3473萬(wàn)元。
2012年10月，一則媒體公告引起武漢市國(guó)稅局的關(guān)注。公告顯示，這家酒店有限公司通過(guò)二級(jí)市場(chǎng)轉(zhuǎn)讓股票1631.81萬(wàn)股，獲得凈收入1.6億元。該酒店有限公司當(dāng)年前3個(gè)季度申報(bào)累計(jì)虧損400余萬(wàn)元，沒(méi)有申報(bào)該項(xiàng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。
武漢市國(guó)稅局迅速開(kāi)展調(diào)查，發(fā)現(xiàn)該酒店有限公司持有一家證券有限公司1.63%的股權(quán)共計(jì)1305.436萬(wàn)股，這筆股權(quán)早已轉(zhuǎn)讓給北京市一家投資公司，轉(zhuǎn)讓價(jià)款2700萬(wàn)元。當(dāng)時(shí)，這家證券有限公司正向中國(guó)證監(jiān)會(huì)遞交上市申請(qǐng)，重大股權(quán)變動(dòng)會(huì)影響上市進(jìn)程。為不影響上市，北京市的投資公司要求該股票仍由這家酒店有限公司代持有，暫不作股權(quán)變更登記。2011年6月，證券有限公司成功上市。1年禁售期后，2012年9月該酒店有限公司在二級(jí)市場(chǎng)分批售出代持股票，扣除交易稅費(fèi)后取得凈收入1.6億元，扣除歷史成本后轉(zhuǎn)讓所得為1.4億元。
該酒店有限公司持有的證券有限公司股權(quán)歷經(jīng)償債轉(zhuǎn)入、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、代持協(xié)議、出售和余額支付等過(guò)程，涉及多個(gè)企業(yè)法人，加之該股權(quán)權(quán)屬登記主體與會(huì)計(jì)核算主體不一致，所得稅業(yè)務(wù)處理復(fù)雜。武漢市國(guó)稅局經(jīng)過(guò)多方查證，按照相關(guān)政策最終確定納稅主體仍為該酒店有限公司，應(yīng)按減持在證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)登記的限售股取得的全部收入計(jì)入企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)稅收入納稅，其余額轉(zhuǎn)付給受讓方的，受讓方不再繳稅。
武漢市國(guó)稅局與該酒店有限公司溝通，耐心做好政策宣傳解釋工作，最終得到企業(yè)的理解和配合，企業(yè)補(bǔ)繳了企業(yè)所得稅3473萬(wàn)元。
案例分析
股權(quán)代持是指實(shí)際出資人與他人約定，以該他人名義代實(shí)際出資人履行股東權(quán)利義務(wù)的一種股權(quán)或股份處置方式。在現(xiàn)實(shí)生活中， 股權(quán)代持的現(xiàn)象還是比較普遍的。但當(dāng)條件成熟、實(shí)際股東準(zhǔn)備解除代持協(xié)議時(shí)，總會(huì)被相關(guān)稅務(wù)問(wèn)題所困擾。通常而言，稅務(wù)機(jī)關(guān) 往往對(duì)于實(shí)際股東的“一面之詞”并不認(rèn)可，并要求實(shí)際股東按照公允價(jià)值計(jì)算繳納企業(yè)所得稅或者個(gè)人所得稅。而實(shí)際股東總認(rèn)為 自己是公司的真正股東，并未發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓也未獲得任何股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求自己繳納所得稅很“冤枉”。以下華稅將結(jié)合本 所處理股權(quán)代持的實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)股權(quán)代持的稅務(wù)問(wèn)題做簡(jiǎn)要的法律分析，供有關(guān)納稅人參考。
一、稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于股權(quán)代持的通常處理模式
國(guó)家稅務(wù)總局公告 2011 年第 39 號(hào)對(duì)于企業(yè)為個(gè)人代持的限售股征稅問(wèn)題進(jìn)行了明確。具體而言，因股權(quán)分置改革造成原由個(gè)人 出資而由企業(yè)代持有的限售股，企業(yè)轉(zhuǎn)讓上述限售股取得的收入，應(yīng)作為企業(yè)應(yīng)稅收入計(jì)算納稅。依照該規(guī)定完成納稅義務(wù)后的限售 股轉(zhuǎn)讓收入余額轉(zhuǎn)付給實(shí)際所有人時(shí)不再納稅。在上述的武漢股權(quán)代持案例中，武漢國(guó)家稅務(wù)局正是采取了名義股東繳稅、余額轉(zhuǎn)付 實(shí)際股東時(shí)不再繳稅的稅務(wù)處理方式。
然而，國(guó)家稅務(wù)總局公告 2011 年第 39 號(hào)文件僅適用于企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股的情形，對(duì)于實(shí)際生活當(dāng)中普遍存在的其它代持 現(xiàn)象仍存在著雙重征稅的風(fēng)險(xiǎn)。
除上述企業(yè)代持股權(quán)外，自然人之間的股權(quán)代持現(xiàn)象也較為常見(jiàn)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告 2010 年第 27 號(hào)，將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給配偶、 父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對(duì)轉(zhuǎn)讓人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人，如果 申報(bào)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格偏低，則被視為有正當(dāng)理由而免于核定征收。因此，實(shí)際股東若因各種原因需要代持，應(yīng)盡量在上述范圍內(nèi)選擇 代持對(duì)象，以減少未來(lái)解除代持協(xié)議所可能產(chǎn)生的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。
二、實(shí)質(zhì)課稅原則下股權(quán)代持的稅務(wù)處理
實(shí)質(zhì)課稅原則是指稅法上確立的應(yīng)依據(jù)納稅人經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)而非表面形式予以征稅的準(zhǔn)則。根據(jù)《最高人民法院關(guān)于適用〈中華人民共和國(guó)公司法〉若干問(wèn)題的規(guī)定（三）》的規(guī)定，實(shí)際出資人與名義股東因投資權(quán)益的歸屬發(fā)生爭(zhēng)議，實(shí)際出資人以其實(shí)際履行 了出資義務(wù)為由向名義股東主張權(quán)利的，人民法院應(yīng)予支持。名義股東以公司股東名冊(cè)記載、公司登記機(jī)關(guān)登記為由否認(rèn)實(shí)際出資人 權(quán)利的，人民法院不予支持。因此，在股權(quán)代持的法律關(guān)系中，實(shí)際股東為投資收益的實(shí)際享有者，股權(quán)登記由名義股東變更為實(shí)際股東并未改變經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，依據(jù)實(shí)質(zhì)課稅原則，上述股權(quán)變更并不構(gòu)成股權(quán)轉(zhuǎn)讓，也不存在任何股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，無(wú)需繳納企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅。 在實(shí)際操作過(guò)程中，雖然代持的法律關(guān)系是客觀存在的，納稅人往往因?yàn)槿狈Τ渥愕淖C明材料而無(wú)法說(shuō)服稅務(wù)機(jī)關(guān)按照經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)課稅，最終被迫接受按照公允價(jià)格計(jì)稅的補(bǔ)稅決定。在此，華稅律師建議實(shí)際股東重視有關(guān)材料的收集（如出資的支付憑證、參與公 司股東會(huì)的決議、參與公司利潤(rùn)分配的憑證等），并加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的交流和溝通，必要時(shí)獲取法院關(guān)于實(shí)際股東身份的確權(quán)判決等， 以盡最大可能維護(hù)自身的合法涉稅權(quán)益。
三、風(fēng)險(xiǎn)提示
根據(jù)實(shí)質(zhì)課稅原則，實(shí)際股東變更公司股權(quán)登記僅為形式變更，不產(chǎn)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，亦無(wú)需繳納企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅。然而，在實(shí)際操作過(guò)程中，實(shí)際股東因?yàn)槿狈τ欣C據(jù)材料等種種原因存在被稅務(wù)機(jī)關(guān)按照公允價(jià)格計(jì)稅的風(fēng)險(xiǎn)，甚至在企業(yè)代持個(gè)人 股權(quán)的情形下，存在雙重征稅的風(fēng)險(xiǎn)。
另外，從公司法和物權(quán)法的層面，如果名義股東處分登記于其名下的股權(quán)，善意第三人將依據(jù)物權(quán)法善意取得制度取得該股權(quán)的 所有權(quán)。因而，實(shí)際股東因無(wú)法對(duì)抗善意第三人，還存在所有權(quán)喪失的風(fēng)險(xiǎn)。
綜上，華稅律師建議納稅人重新審視股權(quán)代持的法律風(fēng)險(xiǎn)，并盡可能減少股權(quán)代持的交易架構(gòu)。如果股權(quán)代持的交易安排確有必 要，則應(yīng)當(dāng)審慎選擇代持對(duì)象，并盡可能的將代持對(duì)象限定為特定的范圍之內(nèi)，以減少未來(lái)解除代持協(xié)議時(shí)的潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。如果股 權(quán)代持的交易安排確已發(fā)生，則應(yīng)當(dāng)全面收集證據(jù)材料，盡量按照實(shí)質(zhì)課稅原則納稅，爭(zhēng)取有利的稅務(wù)處理并最大限度的維護(hù)自身的 合法涉稅權(quán)益。
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