案例要點
某商場利用促銷活動，將實物贈送給消費者。該商場認為贈送品沒有取得實際的銷售收入，因此直接沖減了“庫存商品”，而沒有計入“銷售收入”和計提“應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（銷項稅）”。
案例詳情
某商場為增值稅一般納稅人。該商場于2011年春節(jié)期間開展促銷活動，消費者在促銷期間單筆購物200元以上可以免費領(lǐng)取價值不等的禮品。促銷期間商場贈送的所有禮品均為已經(jīng)取得增值稅專用發(fā)票的購進貨物。
稅務(wù)機關(guān)在對該商場進行稅務(wù)檢查的過程中核查了其“營業(yè)外支出”、“其他支出”、“銷售費用”等科目的借方發(fā)生額與對應(yīng)的“庫存產(chǎn)品”等賬戶貸方發(fā)生額，發(fā)現(xiàn)該商場只為消費者在此次促銷活動期間購買的主商品開具了普通發(fā)票，并按照銷售額在會計上作“銷售收入”處理。然而這批用于促銷活動的贈送禮品卻沒有計入“銷售收入”而是作為“銷售費用”處理。這批贈送禮品的金額共計38,726元。經(jīng)核算，商場因此少計提銷項稅38,726÷（1+17%）×17%=5,626.85（元），稅務(wù)機關(guān)因此認定商場偷稅5,626.85元，并處以少繳稅款50%計2,813.43元的罰款。
案例分析
一、視同銷售
商場的這種“滿額贈禮品”活動是商業(yè)企業(yè)經(jīng)常采用的一種促銷行為：在銷售主貨物的同時贈送從貨物，這種贈送是出于利潤動機的正常交易，屬于捆綁銷售或降價銷售。
根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》第四條，單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物。也就是說，在常見的“買一贈一”方式下，除了按規(guī)定對售出商品計算征收增值稅以外，贈送的實物款額不能從貨物銷售額中減除，納稅人將貨物無償贈送時應(yīng)作銷售收入處理申報納稅。
二、折扣銷售
要免掉無償贈送的禮品的稅收，企業(yè)可以考慮將贈送商品的價格體現(xiàn)在商業(yè)折扣上。商業(yè)折扣是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。
例如，納稅人可以將促銷禮品的實際價值并入商品價格中，再將禮品價格作為折扣，在同一張發(fā)票的“金額”欄注明折扣額。此外，納稅人還可以將禮品作為所銷售商品的組合，在開具銷售發(fā)票時，將禮品和商品共同開具在一張發(fā)票上作為合并定價處理。
這是因為，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干具體問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)[1993]154號）規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。
但是需要注意的是，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于折扣額抵減增值稅應(yīng)稅銷售額問題通知》（國稅函[2010]56號）規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明是指銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上的“金額”欄分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅；未在同一張發(fā)票“金額”欄注明折扣額，而僅在發(fā)票的“備注”欄注明折扣額的，折扣額不得從銷售額中減除。
補充示例--不同銷售方式下的增值稅納稅處理
假定某商場商品銷售利潤率為40%，即銷售100元商品，其成本為60元。商場是增值稅一般納稅人，購貨均能取得增值稅專用發(fā)票。消費者同樣是購買一件價值100元的商品，現(xiàn)對兩種不同促銷方案的應(yīng)納稅情況作如下示例：（由于城市維護建設(shè)稅及教育費附加對結(jié)果影響較小，因此計算時未考慮）：
方案一：折扣銷售，價值100元的商品售價70元。
增值稅 = [ 70 ÷（1 + 17%）× 17% ] － [ 60 ÷（1 + 17%）× 17% ] = 1·45（元）
方案二：買一贈一，凡是購物滿100元者，均可贈送價值30元的商品（成本為18元）。
銷售100元的商品，應(yīng)納增值稅 = [ 100 ÷（1 + 17%）× 17% ] − [ 60 ÷（1 + 17%）× 17% ] = 5.81（元）
贈送商品30元視同銷售，應(yīng)納增值稅 = [ 30 ÷（1 + 17%）× 17% ] − [ 18 ÷（1 + 17%）× 17% ] = 1.74（元）
應(yīng)納增值稅額合計 = 5.81 + 1.74 = 7.55（元）
（以上價格均為含稅價格。）
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