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Tax100 稅百

標(biāo)題: 一切稅費(fèi)由買方承擔(dān)？以案解析司法拍賣稅費(fèi)承擔(dān)條款效力如何認(rèn)定 [打印本頁]
作者: 子寧    時(shí)間: 2020-9-17 22:03
標(biāo)題: 一切稅費(fèi)由買方承擔(dān)？以案解析司法拍賣稅費(fèi)承擔(dān)條款效力如何認(rèn)定
編者按：為提高執(zhí)行效率，盡可能幫助被執(zhí)行人追回債權(quán)，多地法院通過阿里、京東等網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)司法拍賣。為了保證拍賣環(huán)節(jié)的稅款征收，各地法院通常會(huì)在拍賣公告中規(guī)定“一切稅費(fèi)由買受人承擔(dān)”，由于競買人競拍前對(duì)于稅費(fèi)成本預(yù)估不足，且格式合同容易引發(fā)屬霸王條款的不良效果，該條款的設(shè)定在實(shí)踐中引發(fā)諸多爭議。本文通過一則案例揭示本條款下拍賣各方的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，并提出減少爭議提高競拍效率的建議，供讀者參考。

一、案情介紹
蔡建水從司法拍賣網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)競得吳橋昆泰公司名下某房產(chǎn)。拍賣公告第六條規(guī)定：標(biāo)的物轉(zhuǎn)讓登記手續(xù)由買受人自行辦理，所涉及的一切稅、費(fèi)及其可能存在的物業(yè)費(fèi)、水、電等欠費(fèi)均由買受人承擔(dān)（或其他約定方式））。就涉案稅費(fèi)繳納問題，吳橋縣地方稅務(wù)局于2018年3月30日向吳橋昆泰公司作出《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，要求吳橋昆泰公司于15日內(nèi)繳納稅款。吳橋昆泰公司向蔡建水請(qǐng)求支付稅款未果，遂制作應(yīng)繳納稅款明細(xì)表一份，訴至吳橋縣人民法院，一審法院經(jīng)向主管稅局核實(shí)相應(yīng)稅率，判決蔡建水向吳橋昆泰公司支付拍賣涉稅款項(xiàng)。蔡建水不服，訴至河北滄州市中級(jí)人民法院，二審法院以被上訴人不具備起訴條件為由，撤銷一審判決并駁回上訴請(qǐng)求。

二、本案爭議焦點(diǎn)及各方觀點(diǎn)：
本案爭議焦點(diǎn)為：稅費(fèi)承擔(dān)條款是否有效？

蔡建水認(rèn)為：1、拍賣公告第六條無效，根據(jù)合同法規(guī)定，采用格式條款訂立合同，訂立合同一方加重對(duì)方責(zé)任、排除對(duì)方主要權(quán)利的，該條款無效。2、對(duì)該條款理解，既可能由買方承擔(dān)，也可能由賣方承擔(dān)，也可能按照約定方式承擔(dān)。3、稅務(wù)事項(xiàng)通知書并未載明吳橋昆泰公司需繳納稅款具體額度，后者實(shí)質(zhì)權(quán)利未受到影響，應(yīng)在稅款繳清后持納稅憑證向原告追訴。

吳橋昆泰公司認(rèn)為：根據(jù)拍賣公告，買方應(yīng)當(dāng)承擔(dān)全部稅費(fèi)，雖然昆泰公司是納稅義務(wù)主體，但買房未支付稅費(fèi)的行為直接損害了昆泰公司的利益。本案中關(guān)于稅費(fèi)承擔(dān)的條款有專門的拍賣法予以規(guī)定，不能簡單的按照格式條款來理解。

一審法院認(rèn)為：司法拍賣稅費(fèi)承擔(dān)的約定合法有效，系雙方真實(shí)意思表示，不會(huì)造成國家稅款流失。雖然稅法對(duì)于各種稅款的征收均明確了納稅義務(wù)人，但并未禁止納稅義務(wù)人與合同相對(duì)人約定由合同相對(duì)人或第三人繳納稅款，稅法對(duì)于稅種、稅率、稅額的規(guī)定是強(qiáng)制性的，而對(duì)于實(shí)際由誰繳納稅款并沒有作出強(qiáng)制性或禁止性規(guī)定，納稅主體將應(yīng)納稅費(fèi)與其他主體進(jìn)行約定，并未改變納稅義務(wù)人，而應(yīng)理解為他人以納稅義務(wù)人的名義支付稅款。

三、華稅點(diǎn)評(píng)
（一）合同中稅費(fèi)承擔(dān)條款的約定有效

納稅義務(wù)人，是直接負(fù)有納稅義務(wù)的單位及個(gè)人,表明國家直接向誰征稅或誰直接向國家納稅，稅法上稱之為納稅人，是課稅要素的重要組成部分。根據(jù)《稅收征收管理法》第四條規(guī)定“法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人為納稅人。法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有代扣代繳、代收代繳稅款義務(wù)的單位和個(gè)人為扣繳義務(wù)人。納稅人、扣繳義務(wù)人必須依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定繳納稅款、代扣代繳、代收代繳稅款?！备鞫惙N實(shí)體法也對(duì)納稅義務(wù)人做了明確的規(guī)定。

在許多情形下，納稅義務(wù)主體并不一定是最終的稅款承擔(dān)主體。在交易過程中，雙方可以約定應(yīng)繳納稅款由非納稅義務(wù)主體方承擔(dān)。與納稅義務(wù)主體的法定性不同，稅款承擔(dān)主體可以通過合同條款進(jìn)行約定。最高人民法院在相應(yīng)的司法判例中也明確該觀點(diǎn)。如《山西嘉和泰房地產(chǎn)開發(fā)有限公司與太原重型機(jī)械(集團(tuán))有限公司土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同糾紛案》裁判摘要：“雖然我國稅收管理方面的法律、法規(guī)對(duì)于各種稅收的征收均明確規(guī)定了納稅義務(wù)人，但是并未禁止納稅義務(wù)人與合同相對(duì)人約定由合同相對(duì)人或者第三人繳納稅款，即對(duì)于實(shí)際由誰繳納稅款并未作出強(qiáng)制性或禁止性規(guī)定。因此，當(dāng)事人在合同中約定由納稅義務(wù)人以外的人承擔(dān)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)稅費(fèi)的，并不違反相關(guān)法律、法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定，應(yīng)認(rèn)定為合法有效。”

（二）拍賣公告中“一切稅費(fèi)由買受人承擔(dān)”條款的涉稅風(fēng)險(xiǎn)分析

根據(jù)最高院《關(guān)于人民法院網(wǎng)絡(luò)司法拍賣若干問題的規(guī)定》第三十條：因網(wǎng)絡(luò)司法拍賣本身形成的稅費(fèi)，應(yīng)當(dāng)依照相關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定，由相應(yīng)主體承擔(dān)；沒有規(guī)定或者規(guī)定不明確的，……。最高院網(wǎng)拍規(guī)定中，對(duì)于拍賣所涉稅費(fèi)由稅法規(guī)定的納稅主體承擔(dān)。但在司法實(shí)踐中，基于稅收優(yōu)先原則，不動(dòng)產(chǎn)過戶以稅款繳清為前提條件，且多數(shù)情形下，司法拍賣的被執(zhí)行人處于下落不明或無可供執(zhí)行的其他財(cái)產(chǎn)狀態(tài)，被執(zhí)行人是納稅義務(wù)人，但履約能力惡化，無力繳納稅費(fèi)，許多法院采用一刀切的做法，在司法拍賣公告中載明“一切稅費(fèi)由買受人承擔(dān)”。該條款的規(guī)定引發(fā)了諸多爭議。

1、增加買受人的成本，且由于納稅義務(wù)主體的法定性，繳納稅費(fèi)后若同稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生爭議，可能面臨主體不適格而無法啟動(dòng)復(fù)議訴訟程序。

就房屋買賣而言，出賣方與買受方各自應(yīng)承擔(dān)的稅費(fèi)有十分明確的規(guī)定，個(gè)稅/企業(yè)所得稅、土增稅等主要由出賣人承擔(dān)，買受人承擔(dān)的僅限于契稅、印花稅。買受方對(duì)于自己應(yīng)當(dāng)繳納的各項(xiàng)稅費(fèi)通常不了解，且拍賣公告容易產(chǎn)生霸王條款的不良效果，使得買受方對(duì)于應(yīng)付出成本估計(jì)不足。但為順利辦理不動(dòng)產(chǎn)登記過戶手續(xù)，且司法拍賣往往存在保證金，買方不得不承擔(dān)過戶所需的一切稅費(fèi)。并且由于納稅義務(wù)主體具有法定性，買受方繳納本應(yīng)由賣方承擔(dān)的稅費(fèi)時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)出具完稅憑證的繳納主體只能是納稅義務(wù)人，若因稅費(fèi)繳納與稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生爭議，則有無法作為適格主體提起復(fù)議或訴訟救濟(jì)程序的風(fēng)險(xiǎn)。（可參見華稅往期文章：劉某與樂清市地稅局拍賣房產(chǎn)稅費(fèi)分?jǐn)偧m紛稅務(wù)行政復(fù)議上訴案）

2、相關(guān)稅費(fèi)存在無法稅前扣除的風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)競買方支付價(jià)款后存在無法取得增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)

由于拍賣公告中的稅費(fèi)承擔(dān)條款僅在買賣雙方之間發(fā)生效力，并不能改變納稅義務(wù)人，即使買受人承擔(dān)了原本應(yīng)該由被執(zhí)行人承擔(dān)的稅費(fèi)，稅務(wù)機(jī)關(guān)開具的稅收繳款書或其他完稅憑證仍是被執(zhí)行人。此時(shí)，若競拍主體為企業(yè)，則存在不能在企業(yè)所得稅前進(jìn)行列支的風(fēng)險(xiǎn)，營改增后，在競買方為增值稅一般納稅人的情形下，若被拍賣對(duì)象為關(guān)停企業(yè)或走逃企業(yè)，則已被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非常戶而無法開具增值稅專用發(fā)票，即使在正常狀態(tài)下，被執(zhí)行方也不愿主動(dòng)協(xié)助買受方開具增專票，競買方將無法抵扣該部分稅款。

（三）減少司法拍賣中涉稅爭議的建議

1、買受人需謹(jǐn)慎競拍做好拍前調(diào)查，在拍賣成本核算時(shí)將稅費(fèi)考慮在內(nèi)

實(shí)踐中，許多買受人在進(jìn)行拍賣決策時(shí)，僅考慮到競拍價(jià)格，而忽略了不動(dòng)產(chǎn)交易中涉及的稅費(fèi)問題。稅收成本結(jié)合競拍價(jià)若超出市場(chǎng)價(jià)或買受人預(yù)期，競買人將面臨兩難境地。因此，建議競買人在參與司法拍賣前，明確相關(guān)稅收成本。

2、法院應(yīng)避免“一切稅費(fèi)由買受人承擔(dān)”的機(jī)械適用，減少稅費(fèi)承擔(dān)條款可能產(chǎn)生的歧義，盡可能按照《網(wǎng)拍規(guī)定》設(shè)定買賣雙方義務(wù)

拍賣公告中若設(shè)置稅費(fèi)承擔(dān)條款，應(yīng)當(dāng)將可能產(chǎn)生的稅費(fèi)明示，使競買人能夠在競拍時(shí)考慮到最終需承擔(dān)的交易成本。且條款的規(guī)定應(yīng)當(dāng)具體、明確，避免產(chǎn)生歧義。

考察目前各地法院設(shè)置的拍賣公告，也有部分法院如貴州遵義紅花崗區(qū)法院，江蘇、浙江省的部分法院，拍賣公告均載明：所涉及的一切稅、費(fèi)按照稅法等相關(guān)法律法規(guī)和政策的規(guī)定，由雙方各自承擔(dān)。為避免稅款流失，拍賣公告中可同時(shí)規(guī)定：若被執(zhí)行人不繳納稅費(fèi)，可由競買人代繳，競買人將納稅憑證提交至法院，由法院從拍賣款項(xiàng)中返還代繳款項(xiàng)。




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