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當(dāng)今世界正處于百年未有之大變局，世界經(jīng)濟(jì)新舊動(dòng)能轉(zhuǎn)換加速，各國(guó)實(shí)力格局對(duì)比發(fā)生根本變化，國(guó)際治理體系亟需重塑。在這一背景下，“一帶一路”建設(shè)成為中國(guó)走向世界舞臺(tái)中央，推進(jìn)合作共贏開放新體系的重要內(nèi)容。黨的十九屆四中全會(huì)明確指出要堅(jiān)持互利共贏的開放戰(zhàn)略，推動(dòng)共建“一帶一路”高質(zhì)量發(fā)展，進(jìn)而推動(dòng)構(gòu)建人類命運(yùn)共同體，這是堅(jiān)持和完善中國(guó)特色社會(huì)主義制度、推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要內(nèi)容。非洲是“一帶一路”建設(shè)的重要參與者，習(xí)近平主席在第一屆“一帶一路”國(guó)際合作高峰論壇開幕式上指出，“一帶一路”建設(shè)重點(diǎn)面向亞歐非大陸，在第二屆“一帶一路”國(guó)際合作高峰論壇開幕式上強(qiáng)調(diào)共建“一帶一路”倡議已經(jīng)與非洲聯(lián)盟在內(nèi)的國(guó)際和地區(qū)組織實(shí)現(xiàn)規(guī)劃對(duì)接。2018年中非合作論壇北京峰會(huì)在中非合作發(fā)展進(jìn)程中具有里程碑式的意義，在原有約翰內(nèi)斯堡峰會(huì)“十大合作計(jì)劃”之上，中國(guó)又提出“八大行動(dòng)”，旨在打造新時(shí)代更加緊密的中非命運(yùn)共同體。習(xí)近平主席在峰會(huì)上強(qiáng)調(diào)要抓住中非發(fā)展戰(zhàn)略對(duì)接的機(jī)遇，用好共建“一帶一路”帶來(lái)的重大機(jī)遇。不難看出，“一帶一路”建設(shè)為中非合作發(fā)展提供了歷史機(jī)遇，中國(guó)在中非合作發(fā)展中的積極作用也因此愈發(fā)重要。

　　非洲幅員遼闊，石油和礦產(chǎn)等自然資源豐富，發(fā)展中國(guó)家較為集中，與中國(guó)經(jīng)濟(jì)存在明顯的互補(bǔ)優(yōu)勢(shì)。因此，中非經(jīng)貿(mào)關(guān)系始終是近年來(lái)各界研究的熱點(diǎn)問(wèn)題。以中國(guó)對(duì)非洲投資為例，根據(jù)《中國(guó)對(duì)外投資發(fā)展報(bào)告2018》，中國(guó)對(duì)非洲直接投資規(guī)模2017年達(dá)到41.1億美元，同比增長(zhǎng)70.8%，是五大洲增速最快的目標(biāo)市場(chǎng)，并遠(yuǎn)超“一帶一路”建設(shè)前2012年中國(guó)對(duì)非洲直接投資規(guī)模（25.2億美元）。中國(guó)對(duì)非洲投資領(lǐng)域集中于建筑、采礦和金融等行業(yè)，地區(qū)集中于南非等經(jīng)濟(jì)程度發(fā)展較好和安哥拉等自然資源稟賦充足的國(guó)家。從未來(lái)發(fā)展看，中國(guó)對(duì)非洲投資前景廣闊，產(chǎn)能合作將進(jìn)一步推進(jìn)，投資潛力的釋放將給雙方帶來(lái)進(jìn)一步的發(fā)展機(jī)遇。

　　目前，已有40個(gè)非洲國(guó)家與中國(guó)簽署“一帶一路”合作文件，積極參與到共建“一帶一路”進(jìn)程中來(lái)。非洲絕大多數(shù)國(guó)家同樣重視與中國(guó)的經(jīng)貿(mào)往來(lái)，這也有助于雙邊和多邊合作的進(jìn)一步發(fā)展。但同時(shí)也要看到中非合作中的障礙、風(fēng)險(xiǎn)和挑戰(zhàn)將長(zhǎng)期存在。一方面，西方不和諧的雜音不利于國(guó)際社會(huì)看清中非合作共贏的本質(zhì)。近年來(lái)，西方提出的“資源掠奪”、“新殖民主義”和“債務(wù)陷阱”等片面觀點(diǎn)時(shí)常影響到正常的中非經(jīng)貿(mào)往來(lái)。中非雙方也必須根據(jù)現(xiàn)實(shí)情況對(duì)上述觀點(diǎn)給予正確的回應(yīng)，在國(guó)際社會(huì)上解疑釋惑（劉愛蘭等，2018）。另一方面，由于雙方經(jīng)濟(jì)發(fā)展、地理距離、制度差異以及文化背景等方面的原因，中非經(jīng)貿(mào)往來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)也將長(zhǎng)期存在。稅收作為國(guó)際經(jīng)貿(mào)關(guān)系中的重要因素，對(duì)生產(chǎn)要素和貨物服務(wù)都會(huì)產(chǎn)生重大影響（鄧力平等，2017）。必須認(rèn)識(shí)到稅收風(fēng)險(xiǎn)是中非經(jīng)貿(mào)合作中的重要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。如Ndikumana（2015）研究發(fā)現(xiàn)，非洲非法金融活動(dòng)極其活躍，1970-2010年期間非洲大陸平均每年非法跨境金融資本流出規(guī)模達(dá)到311億美元，官方統(tǒng)計(jì)2011年對(duì)非洲大陸的直接投資規(guī)模也只有464億美元，直接導(dǎo)致平均每年172億美元稅款的流失；并總結(jié)認(rèn)為，非洲各國(guó)等發(fā)展中國(guó)家必須加強(qiáng)稅收合作以應(yīng)對(duì)上述問(wèn)題。當(dāng)前，中非雙邊和多邊發(fā)展正進(jìn)入快車道，通過(guò)共建“一帶一路”打造中非命運(yùn)共同體成為多方共識(shí)。在這一背景下，必須認(rèn)真研究中非稅收合作的發(fā)展進(jìn)程，發(fā)揮國(guó)際稅收合作的積極作用，以期為中非未來(lái)經(jīng)貿(mào)往來(lái)提供有益助力。

　　在第二屆“一帶一路”國(guó)際合作高峰論壇成果清單中，首屆“一帶一路”稅收征管合作論壇的召開，《“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制諒解備忘錄》的簽署以及“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制的建立是這屆論壇多邊合作平臺(tái)的重要成果。2019年4月18日-20日在浙江烏鎮(zhèn)舉行的第一屆“一帶一路”稅收征管合作論壇為“一帶一路”沿線國(guó)家（地區(qū)）在稅收征管合作方面實(shí)現(xiàn)雙贏、共贏帶來(lái)新機(jī)遇，將為未來(lái)推動(dòng)“一帶一路”財(cái)經(jīng)發(fā)展大聯(lián)動(dòng)提供極大助力。烏鎮(zhèn)“一帶一路”稅收征管合作論壇是繼阿斯塔納“一帶一路”稅收合作會(huì)議之后繼續(xù)走深走實(shí)“一帶一路”稅收合作的重要一步。提高稅收確定性、加強(qiáng)稅收法治建設(shè)、提高納稅遵從水平、提升涉稅爭(zhēng)議解決效率和效力以及加強(qiáng)稅收征管能力建設(shè)等方面將是未來(lái)“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制重點(diǎn)突破的方向（王軍，2019）。“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制是當(dāng)前國(guó)際形勢(shì)下創(chuàng)新國(guó)際稅收治理體系、加強(qiáng)全球經(jīng)濟(jì)治理的重要一步（鄧力平，2019）。

　　在“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制構(gòu)建的過(guò)程中，非洲各國(guó)積極參與其中，目前已有14個(gè)非洲國(guó)家參與到“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制中來(lái)，成員比例達(dá)到41%。非洲各國(guó)參與“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制積極性高的內(nèi)在原因至少有三點(diǎn)：一是“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制包容性強(qiáng)?！耙粠б宦贰倍愂照鞴芎献鳈C(jī)制并不是重起爐灶，而是在維護(hù)已有稅收治理秩序的基礎(chǔ)上進(jìn)一步加強(qiáng)“一帶一路”沿線國(guó)家（地區(qū)）的稅收合作?！耙粠б宦贰倍愂照鞴芎献鳈C(jī)制的目標(biāo)中明確提到支持當(dāng)今通行的國(guó)際稅收規(guī)則。既為已有各成員的合作發(fā)展掃清障礙，也為后續(xù)成員的加入提供廣闊空間。二是“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制針對(duì)性強(qiáng)?！耙粠б宦贰倍愂照鞴芎献鳈C(jī)制參與方以發(fā)展中國(guó)家為主，這就要求稅收征管合作要更加兼顧廣大發(fā)展中國(guó)家的現(xiàn)實(shí)情況。以納稅遵從水平為例，目前發(fā)達(dá)國(guó)家各微觀主體納稅遵從水平普遍較高，而發(fā)展中國(guó)家的納稅遵從則參差不齊。Medina等（2017）測(cè)算了撒哈拉以南非洲（Sub-Saharan Africa）的非正規(guī)經(jīng)濟(jì)規(guī)模（Informal Economy），所謂非正規(guī)經(jīng)濟(jì)就是定義為稅收征管難以覆蓋到的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，這是與正規(guī)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相對(duì)應(yīng)的。其研究發(fā)現(xiàn)，貝寧、坦桑尼亞和尼日利亞的非正規(guī)經(jīng)濟(jì)規(guī)模占到其各自國(guó)家GDP的50%～65%。這樣大規(guī)模的非正規(guī)經(jīng)濟(jì)必將意味著大量稅款的流失以及相應(yīng)的社會(huì)問(wèn)題。因此，Cvrlje（2015）認(rèn)為應(yīng)對(duì)大規(guī)模非正規(guī)經(jīng)濟(jì)存在的方法就是加強(qiáng)稅收知識(shí)普及度（Tax Literacy）,進(jìn)而提高該經(jīng)濟(jì)體的納稅遵從水平。從這一角度看，“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制以提高納稅遵從水平作為稅收合作征管突破口，對(duì)于解決“一帶一路”沿線國(guó)家（地區(qū)）實(shí)際的稅收問(wèn)題很有針對(duì)性。三是“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制為非洲國(guó)家加強(qiáng)稅收征管能力建設(shè)提供了廣闊的交流平臺(tái)?！耙粠б宦贰倍愂照鞴芎献鳈C(jī)制為非洲國(guó)家面臨的稅收難題提供了其他國(guó)家相關(guān)解決方案，為非洲稅制的完善和借鑒提供了有利條件。如“一帶一路”稅收征管能力促進(jìn)聯(lián)盟為幫助包括非洲國(guó)家在內(nèi)的“一帶一路”沿線國(guó)家（地區(qū)）共同提高稅收征管能力，開展稅收培訓(xùn)、技術(shù)援助與問(wèn)題研究等相關(guān)活動(dòng)，利用多邊合作網(wǎng)絡(luò)共享各方經(jīng)驗(yàn)，促進(jìn)各國(guó)互助交流，最終達(dá)到提升非洲國(guó)家稅收征管能力的效果。

　　三、中非稅收合作的未來(lái)展望與建議

基于上述分析，無(wú)論是“一帶一路”建設(shè)的高質(zhì)量發(fā)展，還是“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制的建立，都為中非稅收合作發(fā)展提供了難得的歷史機(jī)遇。未來(lái)中非稅收合作發(fā)展將駛上快車道，在此過(guò)程中，中非稅收合作如何進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)雙贏、多贏和共贏值得進(jìn)一步研究。筆者對(duì)此有三點(diǎn)建議：

一是拿出更多具有創(chuàng)新與特色的方案促進(jìn)中非稅收合作發(fā)展。從已有的中非稅收合作來(lái)看，雙邊和多邊稅收發(fā)展還有進(jìn)一步拓展的空間。以中非避免雙重征稅協(xié)定為例，中國(guó)已與18個(gè)非洲國(guó)家簽訂了稅收協(xié)定。在中國(guó)加入WTO后以及“一帶一路”倡議發(fā)出后出現(xiàn)了兩個(gè)避免雙重征稅協(xié)定簽署的上升期（見下表）?？梢哉f(shuō)當(dāng)前仍處于稅收協(xié)定簽署的機(jī)遇期，而相關(guān)協(xié)定的簽署又會(huì)對(duì)雙方微觀主體的互聯(lián)互通產(chǎn)生重要影響?？陀^來(lái)看，當(dāng)前中非避免雙重征稅協(xié)定占非洲國(guó)家總體比例（33%）依然較低，更遑論已經(jīng)生效的避免雙重征稅協(xié)定比例（22%）。未來(lái)在共建“一帶一路”視角下以及“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制中，如何創(chuàng)新性地解決上述相關(guān)問(wèn)題值得深入研究。如“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制下提高稅收確定性本身就包含要解決雙重征稅問(wèn)題。這些實(shí)際問(wèn)題需要實(shí)務(wù)界和理論界共同思考解決。

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　　二是在合作過(guò)程中，中國(guó)應(yīng)全面了解非洲的稅收現(xiàn)實(shí)狀況。如前所述，非洲大陸與中國(guó)在多個(gè)方面存在顯著差異，只有抓住非洲稅收的特點(diǎn)，才能真正實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量的雙邊稅收合作發(fā)展。以非正規(guī)經(jīng)濟(jì)為例，Emran等（2005）較早指出在研究發(fā)展中國(guó)家稅制時(shí)，特別涉及非洲國(guó)家時(shí)，一定要關(guān)注非正規(guī)經(jīng)濟(jì)對(duì)間接稅實(shí)施的影響。其后，大量學(xué)者將非洲國(guó)家稅收研究側(cè)重點(diǎn)集中于非正規(guī)經(jīng)濟(jì)的視角。從目前的研究結(jié)果來(lái)看，非洲大規(guī)模存在的非正規(guī)經(jīng)濟(jì)對(duì)間接稅和直接稅都有顯著影響。如果忽視非洲這一特定要素，片面考慮中非稅收合作，預(yù)想必將與現(xiàn)實(shí)結(jié)果出現(xiàn)偏差。又如，當(dāng)前非洲稅收研究的另一個(gè)側(cè)重點(diǎn)是稅收與收入分配的關(guān)系。即便是在南非這樣的經(jīng)濟(jì)較發(fā)達(dá)國(guó)家，同樣存在10%的人口支配了90%～95%的財(cái)富以及50%～60%的勞動(dòng)收入（Orthofer，2016），作為二次分配重要工具的稅收政策在其中的作用同樣不能忽視（Inchauste，2015）。在中非稅收合作中，也要考慮相關(guān)稅收合作能否緩解當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)問(wèn)題，得到各方的認(rèn)可。當(dāng)前非洲稅收發(fā)展還處在一個(gè)上升區(qū)間，Babatunde等（2017）指出當(dāng)前非洲國(guó)家稅收收入與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)呈正相關(guān)關(guān)系。如果“一帶一路”稅收征管合作機(jī)制等中非稅收合作能夠幫助非洲國(guó)家（地區(qū)）建立和完善穩(wěn)健的簡(jiǎn)稅制、低稅率和寬稅基的現(xiàn)代稅制，進(jìn)而促進(jìn)當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展，相信會(huì)有越來(lái)越多的非洲國(guó)家（地區(qū)）積極參與到中非合作中來(lái)。

三是在稅收合作過(guò)程中，中國(guó)應(yīng)特別關(guān)注對(duì)微觀主體的影響。通過(guò)中非稅收合作發(fā)展助力中非命運(yùn)共同體形成的同時(shí)，更應(yīng)關(guān)注相關(guān)稅收合作對(duì)微觀主體的影響。如李瀟等（2019）發(fā)現(xiàn)資本邊際有效稅率能夠明顯阻礙中國(guó)資本的流入，并影響整個(gè)中國(guó)對(duì)外投資的海外布局。因此在對(duì)非洲稅收合作過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)盡量降低稅收對(duì)中國(guó)資本流動(dòng)的扭曲作用，實(shí)現(xiàn)稅收中性。又如鄧力平（2019）發(fā)現(xiàn)投資目的地稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)廣度對(duì)中國(guó)企業(yè)進(jìn)入有正向作用，即稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)的擴(kuò)寬可以彌補(bǔ)東道國(guó)制度環(huán)境的不足。在這一研究結(jié)論下，應(yīng)該加強(qiáng)與非洲各國(guó)稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)的構(gòu)建，從而降低投資目的地制度差異等多重風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。當(dāng)前相關(guān)研究尚有待加強(qiáng)，研究成果也有待被進(jìn)一步借鑒。由于中非經(jīng)濟(jì)中的不對(duì)稱性，尤其應(yīng)當(dāng)將研究方向和落實(shí)措施側(cè)重于通過(guò)稅收合作確保中國(guó)微觀主體進(jìn)入到非洲的正常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)上。

作者單位：廈門國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院

（本文刊載于《國(guó)際稅收》2020年第1期）

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